Regime agevolato ASD: onere della prova e spese legali

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 6351/2024, ha chiarito importanti principi sul regime agevolato ASD. La Corte ha stabilito che l’onere di provare la sussistenza di tutti i requisiti, formali e sostanziali, per beneficiare delle agevolazioni fiscali spetta al contribuente e non all’Agenzia delle Entrate. La sentenza ha inoltre precisato che, in caso di cause riunite, ogni giudizio mantiene la sua autonomia ai fini della liquidazione delle spese legali, che devono essere valutate singolarmente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 5 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Regime Agevolato ASD: La Cassazione Chiarisce l’Onere della Prova

Il regime agevolato ASD rappresenta un pilastro fondamentale per il sostegno dello sport dilettantistico in Italia, offrendo notevoli vantaggi fiscali. Tuttavia, l’accesso a tali benefici non è automatico e richiede il rispetto di precisi requisiti sia formali che sostanziali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione, la n. 6351 del 2024, ha fatto luce su un aspetto cruciale: su chi ricade l’onere di dimostrare la legittimità della fruizione di questo regime? La risposta della Corte è netta e ribalta un orientamento spesso seguito nei gradi di merito, ponendo l’accento sulla responsabilità del contribuente.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da otto avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di due Associazioni Sportive Dilettantistiche (ASD) e dei loro legali rappresentanti per gli anni d’imposta 2014 e 2015. L’Amministrazione Finanziaria contestava la mancanza dei requisiti necessari per usufruire del regime fiscale di favore previsto dalla Legge 398/91.

Secondo i verificatori, le due associazioni, strettamente collegate tra loro, svolgevano in realtà un’attività prevalentemente commerciale, utilizzando lo schema associativo come un mero schermo per eludere il superamento del tetto di ricavi commerciali (all’epoca fissato in 250.000 euro) che consente l’applicazione del regime agevolato. Le contestazioni vertevano su violazioni relative alla democraticità interna, all’assenza di fini di lucro e ad altre normative di settore.

I giudici di primo e secondo grado avevano dato ragione ai contribuenti, rigettando le pretese del Fisco. In particolare, la Commissione Tributaria Regionale aveva considerato le prove fornite dall’Agenzia come insufficienti a dimostrare l’intento elusivo, ponendo di fatto l’onere della prova a carico dell’ufficio. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa alla Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame. La decisione si fonda su due principi di diritto fondamentali.

Le Motivazioni

La Corte ha articolato la sua decisione su due pilastri argomentativi: il corretto riparto dell’onere probatorio e la gestione delle spese di lite in caso di cause riunite.

L’Onere della Prova nel Regime Agevolato ASD

Il punto centrale della sentenza riguarda l’inversione del ragionamento operato dai giudici di merito. La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: quando un contribuente intende beneficiare di un’agevolazione fiscale, spetta a lui dimostrare di possedere tutti i requisiti previsti dalla legge. Il regime agevolato ASD non fa eccezione.

Non è l’Agenzia delle Entrate a dover provare la natura elusiva dell’operato dell’associazione; al contrario, è l’associazione stessa a dover fornire la prova positiva di operare in conformità non solo con le clausole statutarie (requisiti formali), ma anche con la concreta attività svolta (requisiti sostanziali). Questo include la dimostrazione del rispetto del plafond dei ricavi, della democraticità interna e della reale assenza di scopo di lucro.

Il giudice di merito aveva errato nel qualificare la fattispecie come un caso di elusione fiscale, la cui prova spetta all’Amministrazione Finanziaria. La Corte chiarisce che la questione è, invece, quella di verificare la sussistenza dei presupposti per un regime speciale e derogatorio. In assenza di tale prova da parte del contribuente, l’applicazione del regime ordinario di tassazione è la conseguenza diretta.

La Liquidazione delle Spese in Cause Riunite

La Corte ha affrontato anche un’importante questione procedurale. Nel corso del giudizio, una delle persone fisiche coinvolte aveva ottenuto l’annullamento in autotutela degli atti impositivi a suo carico. Nonostante ciò, i giudici di merito avevano proceduto a una liquidazione unica e complessiva delle spese legali per tutti i ricorsi riuniti.

La Cassazione ha censurato questa impostazione, ricordando che la riunione di più cause non ne fa venir meno l’autonomia. Ogni giudizio conserva la propria individualità, e la liquidazione delle spese deve essere effettuata separatamente per ciascuno, valutando la soccombenza in relazione a ogni singola domanda. Una liquidazione cumulativa è illegittima perché non permette di distinguere le posizioni delle diverse parti, specialmente quando una di esse non è più parte in causa per il merito.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame rappresenta un monito fondamentale per tutte le Associazioni Sportive Dilettantistiche. Per beneficiare del regime agevolato ASD, non è sufficiente una facciata formale impeccabile. È indispensabile che l’intera gestione e l’attività concreta riflettano fedelmente i principi non lucrativi e democratici che sono alla base della normativa di favore. La sentenza chiarisce che l’onere di dimostrare questa coerenza ricade interamente sull’associazione, che deve essere sempre pronta a fornire, in caso di controllo, prove concrete e documentate del rispetto di tutti i requisiti di legge. Una gestione trasparente e ben documentata non è solo una buona pratica, ma una necessità per difendere la propria posizione di fronte al Fisco.

Chi deve provare i requisiti per accedere al regime agevolato ASD in caso di accertamento fiscale?
Spetta al contribuente, ovvero all’associazione sportiva dilettantistica, fornire la prova di possedere tutti i requisiti sia formali (previsti nello statuto) sia sostanziali (relativi all’attività concretamente svolta) per beneficiare del regime fiscale agevolato.

È sufficiente avere uno statuto a norma per godere delle agevolazioni fiscali per le ASD?
No. Secondo la Corte, oltre all’inserimento delle clausole richieste dalla legge negli atti costitutivi e negli statuti, è necessario che l’attività dell’associazione si svolga, in concreto, nel pieno rispetto di tali prescrizioni. La sostanza prevale sulla forma.

Come vengono liquidate le spese legali se più cause contro diversi soggetti vengono riunite in un unico processo?
Anche se le cause vengono trattate insieme, ciascuna mantiene la propria autonomia. Pertanto, il giudice deve liquidare le spese legali separatamente per ogni singolo giudizio, valutando la posizione e l’esito della lite per ciascuna parte coinvolta, senza poter procedere a una liquidazione unica e complessiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6351 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6351 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 08/03/2024

sul ricorso 17106/2022 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t., COGNOME NOME, COGNOME NOME, tutti

rappresentati e difesi dall’AVV_NOTAIO (PEC: lo studio dell’AVV_NOTAIO.

) con domicilio eletto presso NOME COGNOME in Roma, INDIRIZZO;

– controricorrenti – proposto avverso la sentenza n.1162/23/2022 della COMM.TRIB.REG. della LOMBARDIA, depositata il 25/3/2022;

Udita la relazione della causa svolta in data 14/9/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La Commissione tributaria regionale della Lombardia con sentenza n. 1162/23/2022 depositata 25/3/2022 ha rigettato gli appelli proposti dall ‘RAGIONE_SOCIALE e da RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, NOME NOME e NOME COGNOME avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Bergamo n. 141/1/2020 depositata il 12.10.2020. Tale sentenza aveva a sua volta riunito e, previa declaratoria della parziale cessazione della materia del contendere nei confronti di COGNOME NOME, a seguito dell’autotutela parziale adottata dall’Amministrazione finanziaria nei suoi confronti successivamente alla notifica degli avvisi, aveva accolto i ricorsi proposti dalle due RAGIONE_SOCIALE e da COGNOME NOME.
Il contenzioso aveva ad oggetto otto avvisi di accertamento per II.DD. e IVA relativi agli anni di imposta 2014 e 2015 con i quali veniva contestata la mancanza dei requisiti formali e sostanziali per usufruire del regime agevolato di cui alla legge l. n. 398/91 in capo alle associazioni, mentre le persone fisiche erano destinatarie degli avvisi in quanto legali rappresentanti autori materiali RAGIONE_SOCIALE violazioni contestate, solidalmente responsabili ex art. 38 del cod. civ.

Le riprese traevano origine da controlli presso le due ASD nell’ambito dei quali emergevano numerosi collegamenti tra le due associazioni, nonché violazioni della disciplina di settore. I verificatori accertavano che le attività prevalentemente svolte dalle associazioni consistevano nell’attività commerciale di prestazione di servizi a fronte di un corrispettivo, attività che presentava spiccati elementi di organizzazione, professionalità ed abitualità. Le risultanze confluivano in un processo verbale di constatazione nel quale l ‘Amministrazione finanziaria contestava la violazione dell’art. 90, co. 18, lettere e) della legge 289/2002 (democraticità e di uguaglianza dei diritti di tutti gli associati) e d) (assenza di fini di lucro), 90 comma 18-bis della L. 289/2002, (divieto per gli amministratori di ASD di ricoprire la medesima carica in altre ASD nell’ambito della medesima disciplina), l. n. 398/91 per ricavi commerciali conseguiti oltre al limite di euro 250.000,00. Seguiva la revoca dei benefici fiscali previsti dalla normativa di settore e la rideterminazione del reddito qualificato dall’RAGIONE_SOCIALE come d’impresa .
Il giudice di prime cure, previa riunione dei giudizi, dichiarava la cessazione della materia del contendere in relazione ai ricorsi proposti da COGNOME NOME e accoglieva i ricorsi proposti dalle due RAGIONE_SOCIALE e da COGNOME NOME, ritenendo fondate le doglianze dei contribuenti, e condannava l’RAGIONE_SOCIALE al pagamento del le spese di lite. Gli appelli RAGIONE_SOCIALE parti, proposti sui rispettivi capi di soccombenza, venivano rigettati dalla CTR con conferma integrale della decisione impugnata e condanna dell’RAGIONE_SOCIALE al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese d’appello .
L’RAGIONE_SOCIALE ricorre per cassazione per due motivi, cui replicano i contribuenti con controricorso, che illustrano con memorie.

Considerato che:

Preliminarmente va dato atto RAGIONE_SOCIALE eccezioni sollevate in controricorso di inammissibilità del ricorso, in quanto asseritamente fondato su una commistione di elementi di fatto e diritto tale da renderlo non

intellegibile, oltre che diretto alla indebita rivalutazione del merito e, comunque, precluso dalla c.d. doppia conforme.

6.1. Le eccezioni vanno disattese, dal momento che in ricorso senza particolari commistioni sono chiaramente dedotte violazioni di legge e, in particolare, il primo motivo è incentrato sulla legittimazione della COGNOME a proporre il ricorso introduttivo, con le connesse conseguenze sul regolamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite, mentre il secondo motivo è incentrato sul riparto dell’onere della prova per fruire RAGIONE_SOCIALE agevolazioni ASD.

Inoltre, nessuna RAGIONE_SOCIALE due censure in disamina è di tipo motivazionale, con conseguente esclusione di ogni pertinenza del ragionamento condotto in controricorso sia sulla rivalutazione del fatto e della prova, sia dell’applicazione della doppia conforme che non vale per le denunce di violazione di legge.

Con un primo motivo l ‘RAGIONE_SOCIALE ricorrente – ai fini dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -deduce la violazione e falsa applicazione degli artt.17-bis e 15 del d.lgs. 546/1992 nella parte in cui la CTR ha ritenuto ammissibile il ricorso di COGNOME, nonostante l’annullamento in autotutela degli atti impositivi nei suoi confronti ex art. 17-bis intervenuto nel termine di 90 giorni.

7.1. In particolare, il capo della decisione oggetto di censura è il seguente: « Se è vero, da un lato, che l’Ufficio abbia provveduto, nel termine di 90 giorni di cui all’art. 17 bis D. Lgs. 546/92, a notificare alla RAGIONE_SOCIALE il provvedimento di annullamento, è altrettanto vero che la materia del contendere residuata per effetto del deposito dei ricorsi presso la Commissione Tributaria Provinciale non riguardava affatto atti amministrativi ormai inesistenti, bensì la residuale indagine sulla soccombenza virtuale per il doveroso regolamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite in presenza di ricorsi giurisdizionali notificati all’Ufficio . (…) Ma v’è un’ulteriore ragione che rende inaccoglibile il motivo di gravame e risiede nella impraticabilità della richiesta di ‘riforma della sentenza
con la compensazione RAGIONE_SOCIALE spese in relazione ai ricorsi depositati dalla sig.ra COGNOME‘ stante la mancata impugnazione del capo della sentenza che ha statuito una cumulativa ed indistinta liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite riconducibili a tutti i ricorsi riuniti nella complessiva somma di € 12.000,00=. Ciò ha, di fatto, reso inscindibilmente dipendente tale domanda dall’accoglimento integrale dell’atto d’appello e, quindi, dalla parimenti integrale conferma di tutti gli altri avvisi di accertamento, così che una riforma solo parziale della sentenza su codesto specifico profilo di impugnazione avrebbe impedito di por mano alla riliquidazione RAGIONE_SOCIALE spese ipoteticamente riconducibili ai due giudizi introdotti dalla RAGIONE_SOCIALE. In altre parole, il motivo d’impugnazione è privo di autosufficienza e per tale autonoma ragione, ferma la superiore motivazione, va, comunque, respinto ».
8. Il motivo è fondato. La ratio espressa dalla CTR si pone in frizione con la consolidata giurisprudenza della Corte, secondo la quale il provvedimento discrezionale di riunione di più cause lascia immutata l’autonomia dei singoli giudizi e non pregiudica la sorte RAGIONE_SOCIALE singole azioni. Ne consegue che la congiunta trattazione lascia integra la loro identità, tanto che la sentenza che decide simultaneamente le cause riunite, pur essendo formalmente unica, si risolve in altrettante pronunce quante sono le cause decise, mentre la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese giudiziali va operata in relazione a ciascun giudizio, atteso che solo in riferimento alle singole domande è possibile accertare la soccombenza, non potendo essere coinvolti in quest’ultima soggetti che non sono parti in causa (Cass. 2133 del 2006; Cass. 15860 del 2014; Cass. 15977 del 2020). Le cause nel presente processo sono certamente scindibili, tanto è vero che i distinti ricorsi proposti dai contribuenti, inclusi quelli di NOME COGNOME, sono stati riuniti solo in primo grado. Quindi, la CTR doveva valutare quali tra gli atti amministrativi impugnati erano stati annullati prima del deposito del ricorso e quali
no, senza considerarli congiuntamente e indistintamente come inscindibili e, compiuto il necessario accertamento, avrebbe dovuto tenerne conto ai fini del regolamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite, se del caso distinguendo la posizione di NOME COGNOME da quella degli altri contribuenti.

Con il secondo motivo di ricorso -in relazione all’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -si prospetta la violazione degli artt. 148 TUIR, 18-bis della legge n. 398/1991, 2697 cod. civ. per aver la sentenza impugnata operato un malgoverno dell’onere probatorio in punto di dimostrazione della mancanza dei presupposti in capo alle associazioni contribuenti per la fruizione del regime fiscale agevolato previsto per le ASD.

Il motivo non è inammissibile come eccepito in controricorso, perché non è diretto ad una rivalutazione del merito bensì a far valere una violazione di legge, ed è fondato. Va reiterato che « Gli enti di tipo associativo possono godere del trattamento agevolato previsto dagli art. 111 del d.P.R. n. 917 del 1986 (in materia di IRPEG) e 4 del d.P.R. n. 633 del 1972 (in materia di IVA) – come modificati, con evidente finalità antielusiva, dall’art. 5 del d.lgs. n. 460 del 1997 – a condizione non solo dell’inserimento, negli loro atti costitutivi e negli statuti, di tutte le clausole dettagliatamente indicate nell’art. 5 del d.lgs. n. 460 cit., ma anche dell’accertamento – effettuato dal giudice di merito con congrua motivazione – che la loro attività si svolga, in concreto, nel pieno rispetto RAGIONE_SOCIALE prescrizioni contenute nelle clausole stesse. » (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 11456 del 12/05/2010, Rv. 612991 – 01). 10.1. In particolare, le associazioni sportive dilettantistiche possono optare per il regime agevolato di cui all’art. 1 della l. n. 398 del 1991 se nel periodo d’imposta precedente hanno conseguito proventi nei limiti del “plafond” previsto (Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 22440 del 15/07/2022). Ciò è necessario al fine di evitare
che lo schema associativo (pur formalmente rispettoso degli ulteriori requisiti prescritti dalle lettere a), c), d), e) ed f) degli artt. 148, comma 8, del vigente D.P.R. n. 917 del 1986 e 4, comma 7, del D.P.R. n. 633 del 1972) sia di fatto impiegato quale schermo di un’attività commerciale svolta in forma associata (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 30008 del 26/10/2021).

Orbene, nella sentenza impugnata al proposito, si legge: « Quanto poi alla natura elusiva della distinzione tra le due associazioni per aggirare il divieto di superamento del plafond di euro 250.000,00=, del tutto inconsistenti sono gli elementi indiziari richiamati dall’appellante (…) . Anche la circostanza che alcuni soggetti prestino la loro opera per entrambe le associazioni è più che normale, trattandosi prevalentemente di allenatori, preparatori atletici e collaboratori per le attività sportive’. Affermazione questa pienamente condivisibile sotto entrambi i profili, l’uno riguardante l’utilizzo degli impianti comunali costituenti l’inevitabile fonte di contiguità, non certo di indiziario collante di una elusione fiscale; l’altro (…) ».
La motivazione della CTR perciò non solo ragiona sull’elusione fiscale che non pertiene alla fattispecie, ma insiste anche sulla necessità di indizi per la dimostrazione dell’elusione e li pone a carico dell’RAGIONE_SOCIALE . Così facendo, il giudice non coglie che le ASD godono di un regime agevolativo per fruire il quale è il contribuente a dover fornire la prova di tutti i requisiti, incluso il rispetto del plafond nella misura applicabile ratione temporis .

Il ricorso va pertanto accolto e, per l’effetto , la sentenza va cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione in relazione ai profili accolti, a quelli rimasti assorbiti e per le spese.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, in relazione ai profili accolti, a quelli rimasti assorbiti e per le spese.

Roma, così deciso in data 14 settembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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