Redditometro: quando l'accertamento è legittimo

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento basato sul redditometro per l’anno d’imposta 2006. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando la legittimità dell’atto impositivo emesso dall’Agenzia delle Entrate. La sentenza chiarisce punti cruciali come la possibilità di emettere un nuovo accertamento dopo un annullamento in autotutela, i limiti del contraddittorio preventivo per i tributi non armonizzati e l’inammissibilità di motivi di ricorso presentati per la prima volta in sede di legittimità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Redditometro: la Cassazione conferma la legittimità dell’accertamento

L’utilizzo del redditometro da parte dell’Amministrazione Finanziaria è da sempre un tema delicato, che genera contenziosi. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi sulla legittimità di un accertamento sintetico, offrendo importanti chiarimenti su questioni procedurali come l’autotutela, il contraddittorio preventivo e i limiti del ricorso in sede di legittimità.

I Fatti di Causa: Dall’Accertamento all’Annullamento e Riformulazione

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2006, notificato a un contribuente. Inizialmente, l’atto veniva annullato in autotutela dalla stessa Agenzia delle Entrate, che riconosceva la non imponibilità di una specifica posta. Tuttavia, pochi giorni dopo, l’Amministrazione notificava un nuovo atto impositivo, con una nuova e maggiore determinazione del reddito, basata sull’applicazione del redditometro.

Il contribuente impugnava questo secondo atto, ma i suoi ricorsi venivano respinti sia in primo che in secondo grado. Decideva quindi di presentare ricorso per cassazione, affidandosi a otto distinti motivi di doglianza.

I Motivi del Ricorso e la Decisione della Corte

Il ricorrente lamentava diverse presunte illegittimità, tra cui:

1. La nullità dell’atto perché sottoscritto da un funzionario non abilitato.
2. La violazione delle norme sull’accertamento sintetico (redditometro).
3. La mancata considerazione della sua reale capacità contributiva e delle prove fornite.
4. L’inottemperanza all’obbligo del contraddittorio prima dell’emissione dell’atto.
5. La carenza generale di motivazione della sentenza d’appello.

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso in parte inammissibile e in parte infondato, rigettandolo integralmente.

Le motivazioni della Cassazione sulla validità dell’accertamento con Redditometro

La Corte ha affrontato e smontato ciascuno dei motivi del ricorso, basandosi su principi giuridici consolidati.

In primo luogo, il motivo relativo alla firma del funzionario è stato giudicato inammissibile perché sollevato per la prima volta in Cassazione. La Corte ha ribadito il principio di autosufficienza del ricorso, secondo cui non è possibile introdurre eccezioni nuove in sede di legittimità. In ogni caso, il motivo è stato ritenuto infondato nel merito, poiché la giurisprudenza costante non richiede la qualifica dirigenziale per la validità della sottoscrizione degli atti di accertamento.

La Corte ha poi chiarito un punto fondamentale riguardo all’autotutela. È pienamente legittimo per l’Agenzia delle Entrate annullare un primo atto e sostituirlo integralmente con un secondo, purché non siano scaduti i termini per l’accertamento. Questo non viola il principio di unicità dell’accertamento. La prova contraria offerta dal contribuente, inoltre, era stata valutata dal giudice di merito come insufficiente, e tale valutazione non può essere riesaminata in Cassazione.

Il Contraddittorio Preventivo nei Tributi non Armonizzati

Un altro aspetto cruciale della decisione riguarda il contraddittorio endoprocedimentale. La Corte ha ricordato che, per i tributi non armonizzati a livello europeo (come l’IRPEF nel caso di specie), l’obbligo per l’Amministrazione di sentire il contribuente prima di emettere l’atto sussiste solo nei casi espressamente previsti dalla legge. Per gli accertamenti basati sul redditometro relativi ad annualità antecedenti al 2009, tale obbligo non era normativamente previsto. Inoltre, il ricorrente non aveva specificato quali argomenti decisivi avrebbe potuto presentare se fosse stato convocato, rendendo la sua doglianza puramente formalistica.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Pronuncia

Questa ordinanza consolida importanti principi in materia di accertamento tributario. Anzitutto, conferma l’ampio potere dell’Amministrazione Finanziaria di correggere i propri errori tramite l’autotutela, anche emettendo un nuovo atto impositivo. In secondo luogo, circoscrive l’obbligo del contraddittorio preventivo ai casi specificamente previsti dalla legge o ai tributi armonizzati, limitando le possibilità di annullamento degli atti per vizi puramente procedurali. Infine, rammenta ai contribuenti e ai loro difensori l’importanza di formulare tutte le proprie difese fin dai primi gradi di giudizio, poiché il ricorso per cassazione non è una sede per introdurre nuove contestazioni o per richiedere un riesame dei fatti.

L’Agenzia delle Entrate può annullare un avviso di accertamento e poi emetterne uno nuovo?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che la rivalutazione dei fatti a seguito di un annullamento in autotutela è ammessa. L’Amministrazione può emettere un nuovo atto che sostituisce integralmente il precedente, a condizione che non sia scaduto il termine per l’esercizio del potere impositivo.

Il contraddittorio preventivo è sempre obbligatorio prima di un accertamento con redditometro?
No. Per i tributi non armonizzati, come l’IRPEF, l’obbligo di contraddittorio preventivo sussiste solo nelle ipotesi specificamente previste dalla legge. Per le annualità d’imposta anteriori al 2009, la normativa applicabile all’accertamento sintetico non prevedeva tale obbligo in via generale.

Si possono presentare nuove contestazioni per la prima volta in Cassazione?
No, il primo motivo di ricorso è stato dichiarato inammissibile proprio perché nuovo. Il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione impedisce di proporre per la prima volta in sede di legittimità censure ed eccezioni che non siano state sollevate nei precedenti gradi di merito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 12713 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 12713 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 09/05/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1584/2016 R.G. proposto da: COGNOME NOME, con gli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME, nel domicilio eletto presso lo studio del primo, in Roma, alla INDIRIZZO

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE INDIRIZZO

-intimato-

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, (P_IVA) che la rappresenta e difende

-resistente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 4155/2015 depositata il 16/07/2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/04/2024 dal Co: COGNOME NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Il contribuente sig. NOME COGNOME era destinatario di avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2006, notificatogli il 15 settembre 2011, poi annullato in autotutela il 30 settembre successivo, riconoscendo al contribuente la non imponibilità della restituzione di un finanziamento. Interveniva successivo atto impositivo notificato il 7 ottobre 2011, con nuova determinazione del maggior reddito accertato e con ripresa a tassazione anche di somme non ritenute imponibili in sede di autotutela.
Avverso quest’ultimo atto impositivo ha proposto ricorso la parte contribuente, con profili sostanziali e procedurali che non trovavano l’apprezzamento dei due gradi di merito, donde ricorre per cassazione, affidandosi ad otto motivi di doglianza, cui il patrono erariale si è riservato eventuale replica difensiva in sede d’udienza.

In prossimità dell’adunanza, la parte contribuente ha depositato memoria a sostegno delle proprie ragioni.

CONSIDERATO

Vengono proposti otto mezzi di ricorso.

Con il primo motivo di ricorso si profila censura per inesistenza o nullità dell’atto impositivo, in quanto sottoscritto da persona non abilitata, da intendersi come motivo di doglianza ai sensi dell’articolo 360 numero 3 del codice di procedura civile.

Nella sostanza, richiamando la sentenza numero 37 del 2015 resa dalla Corte costituzionale, si afferma l’incompetenza assoluta alla sottoscrizione del provvedimento amministrativo da parte di dirigenti decaduti dalla loro qualifica. La censura viene argomentata richiamando diverse sentenze del Consiglio di Stato ed anche di questa Suprema Corte di legittimità.

Con il secondo motivo si profila nuovamente censura da intendersi ai sensi dell’articolo 360 numero 3 del codice di procedura civile, per violazione dell’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica numero 600 del 1973, nonché per assenza di motivazione dell’atto impositivo. Nello specifico, si contesta che l’Ufficio abbia ridotto la pretesa impositiva tramite il provvedimento di autotutela al di sotto dello scostamento di un quarto, uscendo quindi dal perimetro di cui all’articolo 38 del citato DPR numero 600/1973, per poter procedere con metodo sintetico induttivo. In questo modo sarebbe stata violata l’unitarietà dell’accertamento impositivo, con profilo non rilevato dalla sentenza qui impugnata.
Con il terzo motivo si profila ancora censura da ritenersi proposta ai sensi dell’articolo 360 numero 3 del codice di procedura civile, ove la sentenza impugnata non ha considerato la reale capacità contributiva di parte ricorrente in quanto basata esclusivamente sulla discordanza tra ricavi dichiarati dal contribuente e quelli desumibili in base al decreto ministeriale del 19 settembre del 1992, cosiddetto ‘nuovo redditometro’, senza tener conto della prova contraria offerta dalla parte contribuente.
Con il quarto motivo si profila ancora censura da ritenersi proposta ai sensi dell’articolo 360 numero 3 del codice di procedura civile, criticando la sentenza impugnata perché disattende senza motivare la nullità dell’accertamento ove lo scostamento tra reddito complessivo netto accertabile e quello dichiarato è da ritenersi al di sotto di un quarto ai sensi dell’articolo 38, nel testo vigente all’epoca dei fatti, del decreto del Presidente della Repubblica numero 600 del 1973.

Con il quinto motivo, da ritenersi proposto ai sensi dell’articolo 360 numero 4 del codice di procedura civile, si lamenta la carenza di motivazione relativamente ai profili di doglianza che precedono.

Con il sesto motivo si profila censura da ritenersi ancora proposta ai sensi dell’articolo 360 numero 3 del codice di procedura civile per

eccesso di potere e violazione di legge per inottemperanza all’articolo 38, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica numero 600 del 1973 come vigente al momento degli anni 20052007. Nella sostanza si lamenta sia stato applicato il testo vigente dal 31 maggio 2010, piuttosto che quello vigente all’epoca dei fatti, cioè l’anno di imposta 2006 oggetto di accertamento.

Con il settimo motivo si profila censura da ritenersi proposta ai sensi dell’articolo 360 numero 4 del codice di procedura civile, per inottemperanza all’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale, cui consegue la nullità dell’atto impositivo. Né concreto si lamenta non sia stata data adeguata motivazione alla mancanza di contraddittorio endoprocedimentale.

Con l’ottavo ed ultimo motivo, si profila censura da ritenersi proposta i sensi dell’articolo 360 numero 4 del codice di procedura civile, lamentando che la sentenza impugnata non abbia preso in considerazione il merito della vicenda. In altri termini, si profila omessa motivazione, ritenendo inadeguate le 20 righe in cui si compendia la decisione del collegio di secondo grado.

Il ricorso è in parte inammissibile ed in parte infondato.

Il primo motivo è inammissibile perché nuovo, non assolvendo la parte l’onere di dimostrare -tramite riproduzione degli atti dei gradi di merito- quando abbia proposto la censura, in modo da escludere che si tratti di eccezione nuova proposta per la prima volta avanti questa Suprema Corte di legittimità.

Ed infatti, se il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, ai sensi dell’art. 366, comma 1, n. 6), c.p.c. -quale corollario del requisito di specificità dei motivi – anche alla luce dei principi contenuti nella sentenza CEDU Succi e altri c. Italia del 28 ottobre 2021 – non deve essere interpretato in modo eccessivamente formalistico, così da incidere sulla sostanza stessa del diritto in contesa, e non può pertanto tradursi in un ineluttabile onere di integrale trascrizione degli atti e documenti posti a fondamento del
ricorso, insussistente laddove nel ricorso sia puntualmente indicato il contenuto degli atti richiamati all’interno delle censure, e sia specificamente segnalata la loro presenza negli atti del giudizio di merito (Cass. S.U. n. 8950/2022), non di meno il motivo resta inammissibile per difetto di specificità, perché non contiene in sé tutti gli elementi necessari a costituire le ragioni per cui si chiede la cassazione della sentenza di merito e, altresì, a permettere la valutazione della fondatezza di tali ragioni, senza la necessità di fare rinvio e accedere a fonti esterne allo stesso ricorso e, quindi, a elementi o atti attinenti al pregresso giudizio di merito. È stato invero affermato che «costituisce principio giurisprudenziale reiterato e consolidato quello secondo cui l’esercizio del potere di diretto esame degli atti del giudizio di merito, riconosciuto al giudice di legittimità ove sia denunciato un “error in procedendo”, presuppone comunque l’ammissibilità del motivo di censura, onde il ricorrente non è dispensato dall’onere di specificare il contenuto della critica mossa alla sentenza impugnata, indicando anche puntualmente i fatti processuali alla base dell’errore denunciato, dovendo tale specificazione essere contenuta, a pena d’inammissibilità, nello stesso ricorso per cassazione, per il principio di autosufficienza di esso.» (Cfr. Cass. T., n. 29203/2023).
In ogni caso, il motivo è infondato, avendo questo Suprema Corte di legittimità già affrontato la questione -con orientamento consolidato cui non viene qui offerta ragione per discostarseneaffermando che in tema di accertamento tributario, ai sensi dell’art. 42, primo e terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d’Ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell’Ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto RAGIONE_SOCIALE per il quadriennio 20022005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può
conseguire dalla declaratoria d’incostituzionalità dell’art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012, convertito dalla l. n. 44 del 2012 (cfr. ex multis Cass. V, n. 5177/2020, ma già n. 22810/2015).

I motivi secondo, terzo, quarto e quinto possono essere trattati congiuntamente, imperniandosi attorno alle medesime circostanze relative alle condizioni per l’esercizio del potere impositivo con accertamento sintetico mediante l’uso presuntivo del reddito metro, la rivalutazione dei fatti (secondo motivo), la prova contraria e la rivalutazione di merito con riguardo alla rilevanza dell’interno nucleo familiare (terzo), la quantità di imposta inferiore al limite di accertamento (quarto e quinto).
In via preliminare vanno dichiarati inammissibili perché nuovi, secondo i profili già enunciati sopra, trattando del primo motivo. In ogni caso, sono anche infondati.

La rivalutazione di fatti all’esito di autotutela è ammessa, ove non vi sia stata decadenza dal potere impositivo, poiché non viene infranta l’unità dell’accertamento, atteso che all’annullamento in autotutela del primo, ne segue un secondo che lo sostituisce integralmente; resta illegittima solo l’adozione di ‘avviso di accertamento integrativo’ su fatti conosciuti al momento dell’adozione del primo avviso (cfr. Cass. V, n. 576/2016; n. 26279/2016; n. 27565/2018). Nel caso in esame, la ripresa a tassazione per l’anno di imposta 2006, accertata con avviso n. NUMERO_DOCUMENTO/2011 (notificato il 15 settembre 2011 ed annullato il 30 settembre 2011) è stata integralmente riformulata con l’avviso n. TK3058104169/2011 (notificato il 7 ottobre 2011).
Peraltro, la prova contraria offerta dalla parte contribuente non è stata ritenuta capace di vincere la presunzione legale, neppure facendo riguardo alla situazione dell’intero nucleo familiare e, in particolare, tenendo conto del contributo reddituale della coniuge, come valutato dal giudice di merito (pag. 4, secondo capoverso,

sentenza in scrutinio) con apprezzamento non scrutinabile avanti questa Corte di legittimità.

Ed infatti, è appena il caso di rammentare che il vizio di violazione di legge consiste in un’erronea ricognizione da parte del provvedimento impugnato della fattispecie astratta recata da una norma di legge implicando necessariamente un problema interpretativo della stessa; viceversa, l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta, mediante le risultanze di causa, inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito la cui censura è possibile, in sede di legittimità, attraverso il vizio di motivazione (tra le tante: Cass. 11 gennaio 2016 n. 195; Cass. 30 dicembre 2015, n. 26610).
Come è noto, il ricorso per cassazione conferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il merito dell’intera vicenda processuale, ma solo la facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, delle argomentazioni svolte dal giudice di merito, al quale spetta, in via esclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente la prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (Cass. 4 novembre 2013 n. 24679; Cass. 16 novembre 2011 n. 27197; Cass. 6 aprile 2011 n. 7921; Cass. 21 settembre 2006 n. 20455; Cass. 4 aprile 2006 n. 7846; Cass. 9 settembre 2004 n. 18134; Cass. 7 febbraio 2004 n. 2357).
Né il giudice del merito, che attinga il proprio convincimento da quelle prove che ritenga più attendibili, è tenuto ad un’esplicita confutazione degli altri elementi probatori non accolti, anche se allegati dalle parti (ad es.: Cass. 7 gennaio 2009 n. 42; Cass. 17 luglio 2001 n. 9662).

Infine, non si rinviene il lamentato vizio di scostamento tra dichiarato ed accertato inferiore al limite solo oltre al quale la legge autorizza la procedura presuntiva di redditometro. Ed infatti, a fronte di un dichiarato attorno a trentamila euro, la ripresa ha superato i novantamila euro.

Il sesto motivo è infondato, laddove la sentenza in scrutinio, a pag. 3 in basso ed al principio di pag. 4, dà atto dell’eccezione e verifica la corretta applicazione dello strumento induttivo/presuntivo secondo le regole vigenti al momento dei fatti.

Né miglior sorte ha il settimo motivo, ove viene negato un reale contraddittorio, poiché tale censura, per non ridursi a inammissibile doglianza formalistica, dev’essere accompagnata dall’indicazione precisa di quale contributo incisivo avrebbe potuto apportare la parte privata se fosse stata correttamente evocata. Ciò posto, va ricordato che le Sezioni Unite di questa Corte (Cass. 9 dicembre 2015, n. 24823), hanno chiarito che «in tema di tributi c.d. non armonizzati, l’obbligo dell’Amministrazione di attivare il contraddittorio endoproceclimentale, pena l’invalidità dell’atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi, per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito; mentre in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell’Amministrazione comporta in ogni caso, anche in campo tributario, l’invalidità dell’atto, purché, in giudizio, il contribuente assolva l’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l’opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto» (tra
la successiva giurisprudenza conforme si vedano, tra le altre, Cass. sez. 5, 3 febbraio 2017, n. 2875; Cass. sez. 6-5, ord. 20 aprile 2017, n. 10030; Cass. sez. 6-5, ord. 5 settembre 2017, n. 20799; Cass. sez. 6-5, ord. 11 settembre 2017, n. 21071; Cass. sez. 6-5, ord. 14 novembre 2017, n. 26943).

In ogni caso, dev’essere ricordato che non si controverte in materia di Iva, ovvero di tributi armonizzati ove è essenziale il contraddittorio. Non c’è stato accesso presso il contribuente, né si applica l’obbligo normativo di cui all’art. 38, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione introdotta dall’art. 22, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, applicabile solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale ( ex plurimis Cass. n.11283/2016, che richiama S.U. n. 24823/2015), in quanto il d.l. 31 maggio 2010, n. 78, ha disposto (all’art. 22, primo comma), con specifica norma di diritto transitorio, che le modifiche operano in relazione agli <> e quindi la norma ha effetto dal periodo d’imposta 2009 (cfr. Cass. n.21041/2014; Cass. n. 22746/2015). Donde il settimo motivo non può essere accolto.
Altresì infondato è l’ottavo ed ultimo motivo, laddove si denuncia assenza di motivazione e mancato esame nel merito della questione.

In disparte la circostanza che la lettura della sentenza in scrutinio, già da pag. 3 in avanti, dimostra un esame critico delle diverse istanze presentate, deve ricordarsi che è ormai principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte l’affermazione secondo la quale (Cass. VI- 5, n. 9105/2017) ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro
disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento. In tali casi la sentenza resta sprovvista in concreto del c.d. “minimo costituzionale” di cui alla nota pronuncia delle Sezioni Unite di questa Corte (Cass. S.U, n. 8053/2014, seguita da Cass. VI – 5, n. 5209/2018).

Tale non è il caso in esame, ove il collegio di secondo grado si diffonde ad illustrare le ragioni del rigetto della domanda di parte contribuente.

In definitiva, il ricorso è infondato e dev’essere rigettato; non vi è luogo a pronuncia sulle spese in assenza di attività difensiva della parte pubblica.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma, il 16/04/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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