Recupero aiuti di stato: sì all'accertamento plurimo

La Corte di Cassazione ha stabilito che l’obbligo di recupero degli aiuti di Stato, imposto dal diritto dell’Unione Europea, prevale sul principio nazionale che vieta gli accertamenti fiscali ripetuti per la stessa annualità. Nel caso specifico, un’azienda aveva beneficiato di un’agevolazione IRAP superando la soglia ‘de minimis’. L’Agenzia delle Entrate aveva prima emesso un accertamento parziale e poi un secondo per recuperare l’intero importo. La Corte ha ritenuto legittimo il secondo accertamento, disapplicando la norma interna (art. 41-bis, d.p.r. 600/1973) per garantire l’effettività del diritto comunitario e ripristinare la concorrenza.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Recupero Aiuti di Stato: La Legge UE Prevale sul Fisco Nazionale

Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cruciale nei rapporti tra ordinamento nazionale e diritto dell’Unione Europea: la necessità del recupero degli aiuti di Stato illegittimi prevale sulle norme procedurali interne, anche quelle poste a tutela del contribuente. La decisione chiarisce che il divieto di emettere accertamenti fiscali frazionati non può ostacolare l’obbligo di ripristinare la concorrenza alterata da un beneficio fiscale indebito.

I Fatti del Caso: Un Beneficio Fiscale Conteso

Una società operante in Sicilia aveva usufruito di un’agevolazione sull’Imposta Regionale sulle Attività Produttive (IRAP), prevista da una legge regionale. Tale beneficio era tuttavia subordinato al rispetto dei limiti “de minimis” stabiliti dalla normativa europea in materia di aiuti di Stato. L’Agenzia delle Entrate, accertato il superamento di tale soglia per l’anno d’imposta 2006, aveva inizialmente emesso un primo avviso di accertamento per recuperare solo la parte dell’aiuto eccedente il limite consentito. Successivamente, si era resa conto che il superamento della soglia rendeva illegittimo l’intero beneficio e non solo l’eccedenza. Per questo motivo, aveva notificato un secondo avviso di accertamento per recuperare la restante parte dell’aiuto. La società contribuente ha impugnato quest’ultimo atto, sostenendo che violasse il principio di unicità dell’accertamento fiscale.

Il Divieto di Accertamenti Frazionati e il Recupero Aiuti di Stato

Il contribuente ha basato la sua difesa sull’articolo 41-bis del D.P.R. 600/1973, una norma che, in linea di principio, vieta all’amministrazione finanziaria di procedere a più accertamenti per lo stesso periodo d’imposta basandosi sugli stessi elementi già a sua disposizione. Questa regola mira a garantire la certezza del diritto e il diritto di difesa del contribuente, evitando che quest’ultimo sia soggetto a ripetute contestazioni fiscali. Tuttavia, questo principio nazionale si è scontrato con un obbligo di rango superiore: quello derivante dal diritto dell’Unione Europea di neutralizzare gli effetti degli aiuti di Stato concessi illegalmente. La Commissione Europea aveva infatti chiarito che aiuti come quello in questione, se non rientranti nei limiti “de minimis”, sono incompatibili con il mercato interno.

La Decisione della Cassazione: La Disapplicazione della Norma Interna

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale. Ha stabilito che il giudice nazionale, di fronte a un conflitto tra una norma interna e un obbligo comunitario, deve disapplicare la prima per garantire l’effettività del diritto dell’Unione. Il principio di primazia del diritto UE, infatti, si estende anche alle decisioni della Commissione in materia di aiuti di Stato.

Le motivazioni

La Corte ha spiegato che il recupero degli aiuti di Stato non è una semplice questione fiscale interna, ma un’esigenza fondamentale per ripristinare la parità di condizioni competitive nel mercato unico. L’obbligo di recupero è imperativo e non può essere ostacolato da norme procedurali nazionali, quali il divieto di accertamenti frazionati, la decadenza o persino il giudicato nazionale. La Corte ha inoltre precisato un punto fondamentale riguardo alla soglia “de minimis”: non si tratta di una franchigia, superata la quale si recupera solo l’eccedenza. Al contrario, è una soglia di rilevanza: il suo superamento rende l’intero aiuto illegittimo fin dall’origine e ne impone il recupero integrale. Infine, i giudici hanno escluso che il contribuente potesse invocare il legittimo affidamento, poiché un’impresa diligente è tenuta a verificare la conformità degli aiuti ricevuti con la normativa europea.

Le conclusioni

La sentenza stabilisce un chiaro principio di diritto: per ottemperare agli obblighi comunitari di neutralizzazione degli aiuti di Stato, il giudice nazionale deve disapplicare la disposizione dell’art. 41-bis del D.P.R. 600/1973. Ciò significa che l’amministrazione finanziaria è legittimata a procedere a un recupero anche frazionato dell’aiuto, purché l’obiettivo finale sia il pieno rispetto della normativa europea. Per le imprese, questa decisione sottolinea l’importanza di una rigorosa verifica della compatibilità di qualsiasi agevolazione fiscale o contributo pubblico con le complesse regole europee sugli aiuti di Stato, poiché le tutele procedurali interne possono rivelarsi inefficaci di fronte all’obbligo di recupero.

L’amministrazione finanziaria può emettere un secondo avviso di accertamento per lo stesso periodo d’imposta per recuperare aiuti di Stato?
Sì, può farlo. Secondo la Corte di Cassazione, l’obbligo di recuperare aiuti di Stato illegali, derivante dal diritto dell’Unione Europea, prevale sul principio nazionale che vieta gli accertamenti fiscali frazionati.

Se un’impresa supera la soglia ‘de minimis’ per un aiuto di Stato, deve restituire solo l’eccedenza?
No. La soglia ‘de minimis’ non è una franchigia, ma una soglia di rilevanza. Il suo superamento comporta l’illegittimità dell’intero importo dell’aiuto, che deve quindi essere restituito per intero, non solo per la parte che eccede la soglia.

Un contribuente può opporsi al recupero di un aiuto di Stato invocando il principio del legittimo affidamento?
Di norma no. La Corte ha chiarito che un’impresa diligente ha il dovere di accertarsi che un aiuto ricevuto sia stato regolarmente notificato e approvato secondo le norme comunitarie. In assenza di ciò, non può vantare un legittimo affidamento per impedire il recupero.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15006 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15006 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/05/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale RAGIONE_SOCIALEo Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente

–

contro

RAGIONE_SOCIALE , sedente in Siracusa, in persona del legale rappresentante, con AVV_NOTAIO;

-controricorrente –

Avverso la sentenza n. 9588/2021 depositata il 29 ottobre 2021 e resa dalla Commissione Tributaria Regionale RAGIONE_SOCIALEa Sicilia, sez. staccata di Siracusa.

Udita la relazione RAGIONE_SOCIALEa causa svolta nella camera di consiglio del 16 aprile 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

1.La CTR, nel respingere con la sentenza impugnata l’appello proposto dall’Agenzia, ha confermato l’annullamento RAGIONE_SOCIALE‘avviso di accertamento nei confronti del contribuente (anno d’imposta 2006), conseguente alla contestazione di aver lo stesso superato la soglia ‘de minimis’ rilevante ai fini RAGIONE_SOCIALE‘agevolazione IRAP fruita, e

fraz accert aiuti

ciò dopo aver già in precedenza emesso altro avviso di accertamento in cui veniva svolto analogo recupero, non integrale però, ma limitato al differenziale fra la ‘soglia’ (€ 100 mila) e l’importo effettivamente fruito (€ 131.849,81)

A fondamento RAGIONE_SOCIALEa decisione entrambi i giudici hanno ritenuto che non fossero stati allegati dall’amministrazione elementi o fatti sopravvenuti.

L’Agenzia propone così ricorso in cassazione affidato ad un unico motivo, mentre il contribuente resiste a mezzo di controricorso.

CONSIDERATO CHE

1. Con l’unico motivo si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 41-bis e 43, d.p.r. n, 600/1973, in quanto ad avviso RAGIONE_SOCIALE‘Agenzia la stessa in presenza di un mero accertamento parziale, quale era da qualificarsi quello operato sulla medesima vicenda nel 2011, rimaneva intatta la possibilità in capo alla stessa di operare una rivalutazione degli stessi elementi, al fine peraltro di recuperare aiuti di Stato, sottolineando la differenza tra il disposto RAGIONE_SOCIALE‘art. 41 -bis, d.pr. n. 600/1973, in tema appunto di accertamento parziale, e quello di cui all’art. 43 stesso decreto, in tema invece di accertamenti integrativi.
1.1. Il motivo è fondato.

In via generale deve confermarsi che l’accertamento parziale di cui al predetto art. 41-bis, d.p.r. n. 600/1973, è fondato sulle risultanze di ulteriori ‘elementi’, ricavabili da ‘attività istruttorie’ o ‘segnalazioni’ provenienti da vari uffici, da cui si possa dedurre la presenza di ulteriori redditi o maggiore imposta.

Risulta invece estranea a tale sistema l’ipotesi di un ‘ripensamento’ RAGIONE_SOCIALE‘ufficio sulla base degli stessi elementi già presi in considerazione in sede di precedente atto impositivo, ricostruzione che si porrebbe in insanabile contrasto con esigenze di difesa del contribuente.

In tal senso si è infatti pronunciata questa Corte

L’avviso di accertamento parziale ex artt. 41 bis, d.P.R. n. 600 del 1973, e 54, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972, non impedisce all’Ufficio di procedere ad un ulteriore accertamento, per il medesimo periodo di imposta, nei termini di decadenza previsti dalla legge, purché questo sia fondato su fonti diverse da quelle poste a base del primo o comunque su dati la cui conoscenza, da parte RAGIONE_SOCIALE‘ente impositore, sia ad esso sopravvenuta, non già in applicazione degli artt. 43, comma 4, d.P.R. n. 600 del 1973, e 57, comma 4, d.P.R. n. 633 del 1972, in tema di accertamento integrativo, stante la non sovrapponibilità dei due istituti, ma in applicazione del generale principio RAGIONE_SOCIALEa tendenziale unicità degli accertamenti, di cui gli strumenti previsti da queste due disposizioni costituiscono deroga, altrimenti pregiudicandosi il diritto del contribuente ad una difesa unitaria e complessiva che tale principio garantisce (Cass.04/12/2020, n. 27788).
Tuttavia qui occorre verificare se, ove l’oggetto del recupero sia costituito da aiuti di stato (ricordando che come tali si devono intendere non solo erogazioni ma anche risparmi d’imposta, cfr. in particolare considerando da 110 a ss. RAGIONE_SOCIALEa decisone RAGIONE_SOCIALEa Commissione di cui subito infra ), ciò possa determinare una differente soluzione, segnatamente tramite la disapplicazione RAGIONE_SOCIALEa disposizione interna.

Come premesso l’avviso di accertamento atteneva al recupero di IRAP che non era stata pagata in virtù RAGIONE_SOCIALEa supposta sussistenza di un beneficio derivante dalla l. reg. siciliana n. 21/2003, ed in particolare dall’art. 15, in virtù del quale ‘1. Al fine di incentivare lo sviluppo RAGIONE_SOCIALE‘economia siciliana, è concessa l’esenzione dall’imposta regionale sulle attività produttive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 e successive modifiche ed integrazioni, per i cinque periodi di imposta successivi a quelli in corso al 31 dicembre 2003, alle imprese già operanti in Sicilia per la parte di base imponibile eccedente la media di quella dichiarata nel triennio
2001-2003, ad esclusione RAGIONE_SOCIALEe industrie chimiche e petrolchimiche.’. La stessa disposizione, al successivo comma 3, stabiliva che ‘L’applicazione RAGIONE_SOCIALEa presente disposizione è subordinata al rispetto RAGIONE_SOCIALEa vigente normativa comunitaria in materia di aiuti di Stato, nonché RAGIONE_SOCIALEa definizione RAGIONE_SOCIALEa procedura di cui all’articolo 88, paragrafi 2 e 3, del Trattato istitutivo RAGIONE_SOCIALEa Comunità europea’.

In proposito si deve ricordare che la Commissione europea, con decisione del 14 agosto 2015, affermando un principio sul tema degli aiuti di stato e sul dovere dei singoli Stati relativamente agli stessi in relazione al Trattato, stabiliva che ‘ le misure in esame costituiscono aiuti incompatibili con il mercato interno’, ove non si rientrino entro i limiti ‘de minimis’, stabiliti dall’apposito regolamento, e disponeva l’annullamento di tutti i pagamenti effettuati a titolo di aiuti (nella specie si trattava di aiuti in relazione ad eventi calamitosi).
Va anche chiarito e ricordato che lo sforamento dei limiti ‘de minimis’ comporta l’esclusione in radice del beneficio.

Al considerando 134 si stabilisce infatti che ‘La Commissione osserva che una decisione negativa in merito ad un regime di aiuti non pregiudica la possibilità che determinati vantaggi concessi nel quadro RAGIONE_SOCIALEo stesso regime non costituiscano di per sé aiuti di Stato o configurino, interamente o in parte, aiuti compatibili con il mercato interno (ad esempio perché il beneficio individuale è concesso a soggetti che non svolgono un’attività economica e che pertanto non vanno considerati come imprese oppure perché il beneficio individuale è in linea il regolamento de minimis applicabile oppure perché il beneficio individuale è concesso in conformità di un regime di aiuto approvato o un regolamento di esenzione)’.
Si è quindi chiarito, anche dalla giurisprudenza di questa Corte, che la soglia ‘de minimis’ non costituisce una sorta di franchigia (come invece di fatto ritenuto attraverso il primo avviso di accertamento)

ma come una soglia di rilevanza, superata la quale l’impresa interessata non può essere interessata dall’aiuto (salvo non si tratti di un intervento meramente risarcitorio di danni verificati) in radice (cfr. Cass. 11228/2011).

Su tali basi appunto la Commissione ha imposto il recupero degli aiuti, ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 288 TFUE.

È principio consolidato quello secondo cui l’efficacia diretta RAGIONE_SOCIALEe norme comunitarie nell’ordinamento interno si estende anche alle decisioni con cui la Commissione, nell’esercizio del controllo sulla compatibilità degli aiuti di stato con il mercato comune, disponga la sospensione di una misura di aiuto, ne dichiari l’incompatibilità o ne ordini la restituzione, e comporta l’invalidità e/o l’inefficacia RAGIONE_SOCIALEe norme di legge e degli atti amministrativi o negoziali in forza dei quali la misura di aiuto è stata erogata (Cass. 22/11/2021, n. 35984, Cass. 03/11/2010, n. 22318).
Venendo al caso di specie va altresì ricordato che la decisone RAGIONE_SOCIALEa commissione ha altresì sancito che ‘dal momento in cui si accerta che l’aiuto in esame costituisce un aiuto di Stato illegale e incompatibile, in linea di principio, l’importo corrispondente deve essere restituito al fine di ripristinare la situazione di mercato precedente la concessione RAGIONE_SOCIALE‘aiuto. Tuttavia, il regolamento (CE) n. 659/1999 stabilisce dei limiti alle disposizioni di recupero. Ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘articolo 14, paragrafo 1, ‘la Commissione non impone il recupero RAGIONE_SOCIALE‘aiuto qualora ciò sia in contrasto con un principio generale del diritto comunitario’, ad esempio la tutela RAGIONE_SOCIALEa certezza giuridica o il legittimo affidamento (considerando 139).
Si è però chiarito (considerando 141) che ‘in via di principio, il beneficiario di un aiuto non notificato non può opporsi a un ordine di recupero facendo legittimo affidamento sulla regolarità di un aiuto, poiché un’impresa diligente deve normalmente essere in grado di accertarsi che un aiuto sia stato notificato.’, e come si vedrà nel caso di specie la stessa disposizione che configura l’aiuto

fa espresso riferimento ai limiti unionali che lo stesso subisce (cfr. art. 15, comma 3, l.r. n. 21/15).

Né sussistono per il recupero ostacoli attinenti alla certezza del diritto, per cui l’esistenza di sentenze esecutive di tribunali nazionali non preclude il recupero. In proposito si richiama quanto stabilito nella Causa C119/05 RAGIONE_SOCIALE, Raccolta 2007, pag. I -06199.

Peraltro, nel caso corrente il processo è tuttora in corso, quindi l’ostacolo in parola non si frappone comunque.

Né ricorrono i presupposti per la sussistenza RAGIONE_SOCIALE‘impossibilità al recupero di cui al considerando 152, trattandosi di anno d’imposta 2006 rispetto alla data del recupero stesso (2013, pertanto nell’ambito del decennio indicato dalla già richiamata decisione).

Il fatto che la disciplina interna, per le finalità che si sono viste, stabilisca il divieto di accertamenti frazionati, non può allora essere di ostacolo al recupero RAGIONE_SOCIALE‘aiuto, dovendosi dare prevalenza alla disciplina unionale nel senso sopra inteso, comprensiva RAGIONE_SOCIALEe decisioni RAGIONE_SOCIALEa Commissione e RAGIONE_SOCIALEe sentenza RAGIONE_SOCIALEa Corte di Giustizia, anche in casi ben più incisivi sui principi RAGIONE_SOCIALE‘ordinamento interno, come quello RAGIONE_SOCIALE‘autorità del giudicato e RAGIONE_SOCIALE‘osservanza del principio di diritto da parte del giudice del rinvio. In particolare, è stata fatta prevalere l’esigenza di recupero anche rispetto alle norme interne, disapplicandole, da parte di Cass. n. 25633 del 01/09/2023, affermando la cedevolezza del giudicato rispetto alla decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione; di Cass. n. 36772 del 15/12/2022, disapplicando le condizioni di ammissibilità RAGIONE_SOCIALEa domanda tardiva di insinuazione al passivo fallimentare; di Cass. n. 20173 del 22/06/2022, che ha disapplicato il termine di decadenza di cui all’art. 25, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 602 del 1973 nonostante il rinvio RAGIONE_SOCIALE‘art. 24, comma 4, RAGIONE_SOCIALEa l. n. 29 del 2006, anche alle norme in materia di riscossione, sul che si veda anche
Cass. n. 4860 del 19/02/2019; di Cass. n. 15407 del 22/07/2015, che ha ritenuto la disapplicazione RAGIONE_SOCIALEa disciplina del condono.

In definitiva in presenza di un aiuto di stato e RAGIONE_SOCIALEe necessità RAGIONE_SOCIALEa relativa neutralizzazione ai fini RAGIONE_SOCIALE‘ottemperanza degli obblighi unionali nel senso sopra inteso, è dovuta la disapplicazione di una norma in generale altrimenti legittima.

Né sorgono dubbi di sorta nella specie, pur non direttamente attinta da ordine di recupero contenuto nella decisione, poiché pacificamente si tratta di aiuto di stato, soggetto alla normativa de minimis , come fa palese la stessa norma istitutiva sopra riportata (art. 15, comma 3, l.r. n. 21/2003), il che elimina in radice qualsiasi questione in ordine al legittimo affidamento.

Da quanto precede emerge che anche nel caso di specie, pur dovendosi in generale confermare l’interpretazione fornita da questa Corte in ordine alla portata del disposto di cui all’art. 41 -bis, d.p.r. n. 600/1973, tale norma va disapplicata dando invece prevalenza all’esigenza di rendere esecuzione alla decisione RAGIONE_SOCIALEa Commissione di cui s’è detto, e pertanto deve affermarsi che anche in assenza di circostanze o fatti sopravvenuti a fronte di un primo accertamento, l’amministrazione può provvedere al recupero degli aiuti di stato attraverso un nuovo avviso di accertamento, che sia così idoneo -nella specie -a neutralizzare un beneficio contrastante con la decisione in argomento.
Va dunque affermato il seguente principio di diritto

Il giudice nazionale, in relazione all’esigenza di ottemperare agli obblighi comunitari di neutralizzazione degli aiuti di stato, non contrastata dalla necessità di tutela RAGIONE_SOCIALEa certezza del diritto o di un legittimo affidamento o ancora di impossibilità di esecuzione, deve disapplicare la disposizione di cui all’art. 41 -bis, d.p.r. n. 600/1973, che stabilisce il principio di unitarietà RAGIONE_SOCIALE‘accertamento fiscale, e pertanto deve ritenere la legittimità di un recupero anche

frazionato RAGIONE_SOCIALE‘aiuto, purché l’amministrazione giunga all’obbiettivo del rispetto RAGIONE_SOCIALEa normativa di cui all’art. 289 TFUE.

Il ricorso dev’essere dunque accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado che provvederà altresì alla liquidazione RAGIONE_SOCIALEe spese del presente giudizio di legittimità.

P. Q. M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado RAGIONE_SOCIALEa Sicilia, sezione staccata di Siracusa, che in diversa composizione provvederà altresì alla liquidazione RAGIONE_SOCIALEe spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 aprile 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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