Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27100 Anno 2025
Civile Ord. Sez. 5 Num. 27100 Anno 2025
Presidente: COGNOME
Relatore: CORTESI NOME
Data pubblicazione: 09/10/2025
ORDINANZA
sul ricorso n.r.g. 37154/2019, proposto da:
RAGIONE_SOCIALE , in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è domiciliata in ROMA, INDIRIZZO
– ricorrente –
contro
COGNOME NOME COGNOME
-intimato – avverso la sentenza n. 3610/2018 della Commissione tributaria regionale della Lombardia, depositata il 13 agosto 2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 23
settembre 2025 dal consigliere dott. NOME COGNOME
Rilevato che:
L’Agenzia delle entrate notificò a NOME COGNOME un avviso di accertamento con il quale recuperava a tassazione, ai fini Irpef per l’anno 2007, il maggior reddito originato dalle disponibilità finanziarie che costui deteneva in Svizzera, Paese a fiscalità privilegiata, oltre ad irrogare sanzioni.
L’accertamento traeva origine da una più ampia indagine, sfociata nel procedimento penale a carico del notaio svizzero NOME COGNOME del quale era emerso il ruolo di fiduciario di numerosi investitori, fra i quali il predetto contribuente, che avevano conseguito disponibilità finanziarie in Svizzera in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale.
NOME COGNOME impugnò l’atto impositivo innanzi alla C.T.P. di Milano; il giudice adìto ne riconobbe le ragioni, dichiarando decaduto l’Ufficio dalla potestà impositiva per inapplicabilità del raddoppio del termine previsto dall ‘ art. 12, comma 2bis , del d.l. n. 78/2009 in relazione alle condotte interessate dalla disposizione di cui al precedente comma 2, a mente del quale «gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato si presumono costituite, salva prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione».
La sentenza fu appellata dall’Erario innanzi alla C.T.R. della Lombardia, che la confermò con la decisione indicata in epigrafe.
I giudici regionali affermarono, con richiamo alla più recente giurisprudenza di legittimità, che il raddoppio del termine di accertamento previsto dall ‘ art. 12, comma 2bis , del d.l. n. 78/2009 non può applicarsi a periodi di imposta antecedenti all ‘entrata in vigore del decreto stesso, poiché la presunzione di evasione sulle disponibilità finanziarie detenute nei cd. paesi black list , di cui al precedente comma 2, non può interessare comportamenti anteriori alla sua istituzione.
Né l’Erario poteva invocare l’operatività del raddoppio previsto in ipotesi di rilevanza penale dei fatti accertati, poiché, nello specifico, l ‘ ammontare dei redditi non dichiarati si collocava ben al di sotto della soglia prevista al riguardo d all’art. 4 del d.lgs. n. 74/2000.
L’Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza d’appello con ricorso per cassazione affidato a un unico motivo.
Il contribuente è rimasto intimato.
Considerato che:
L’unico motivo di ricorso denun c ia violazione dell’art. 12, commi 2 e 2bis , del d.l. n. 78/2009.
Secondo l ‘ Amministrazione, la C.T.R. avrebbe errato nel ritenere inapplicabile ai fatti accertati la disposizione che consente il raddoppio del termine per la notifica, trattandosi di norma avente contenuto processuale e, come tale, soggetta al principio tempus regit actum .
L’Ufficio sottolinea, al riguardo, che all’epoca dei fatti accertati le attività finanziaria detenute all’estero erano comunque già soggette all’obbligo d i monitoraggio fiscale (d.l. 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla 1. 4 agosto 1990, n. 227, secondo le modalità di attuazione dell’art. 9 della legge n. 97/2013).
Osserva, inoltre, che l’art. 12 del d.l. n. 78/2009 dev’ essere interpretato anche alla luce di quanto previsto dall ‘ art. 13bis del decreto stesso, introduttivo del cd. scudo fiscale, in forza del quale le attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero a partire da una data non successiva al 31 dicembre 2008 potevano essere rimpatriate e regolarizzate entro il 30 aprile 2010, e che a tale previsione si accompagna necessariamente quella che autorizza il raddoppio dei termini, perché privare di retroattività l’ampliamento del potere accertativo dell’Ufficio svuoterebbe di significato tale istituto, consentendo al contribuente di poter decidere se regolarizzare la propria posizione nella totale assenza di ‘ rischi accertativi ‘.
La censura è fondata per quanto di ragione.
2.1. L ‘art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 prevede che «in deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana del 10 maggio 1999, n. 107, e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana del 23 novembre 2001, n. 273, senza tener conto delle limitazioni ivi previste, in violazione degli obblighi di dichiarazione di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’articolo 4 del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. In tale caso, le sanzioni previste dall’articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, sono raddoppiate».
Tale disposizione è intervenuta a modifica del precedente regime, tracciato dal l’ art. 6 del d.l. n. 167/1990, applicabile ratione temporis , in base al quale era assistita da presunzione legale relativa la sola fruttuosità delle somme in denaro dei certificati di massa o dei titoli trasferiti o costituiti all’estero senza che ne fossero dichiarati i redditi effettivi; la disciplina vigente, come si è visto, riconnette invece direttamente all’omessa dichiarazione una presunzione di evasione, stabilendo un’ equipollenza tra l’ omissione di dichiarazione e la costituzione di disponibilità nei Paesi a regime fiscale privilegiato mediante redditi sottratti a tassazione.
2.2. Tuttavia, questa Corte, decidendo in fattispecie non dissimili dalla presente (inerenti, in particolare, alla cd. lista COGNOME : cfr. Cass. n. 18061/2024, Cass. n. 29632/2019), ha affermato: «la circostanza che la presunzione legale di evasione stabilita dal d.l. n. 78 del 2009,
art. 12 comma 2, non sia suscettibile di applicazione retroattiva agli anni di imposta antecedenti alla sua entrata in vigore, non preclude all’Ufficio di provare l’esistenza di redditi non dichiarati dal contribuente, detenuti occultamente in paesi a fiscalità privilegiata, anche sulla base di presunzioni semplici gravi, precise e concordanti (d.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 2 con riguardo alla rettifica del reddito delle persone fisiche), senza fare ricorso alla presunzione legale in oggetto».
D’altro canto, è noto che, in tema di presunzioni semplici, gli elementi assunti a fonte di prova non debbono essere necessariamente più d’uno, ben potendo il giudice fondare il proprio convincimento su uno solo di essi, giacché il requisito della ‘ concordanza ‘ deve ritenersi menzionato dalla legge solo in previsione di un eventuale, ma non necessario, concorso di più elementi presuntivi.
2.3. Le considerazioni che precedono valgono ad escludere che, come ritenuto dai giudici di merito, non possa darsi ingresso a metodi probatori di tipo presuntivo in relazione a disponibilità finanziarie detenute prima dell’entrata in vigore del d.l. n. 78 /2009.
Ciò posto, non vi sono ragioni che ostano all’applicabilità delle ipotesi di ampliamento del termine stabilite dal medesimo decreto.
Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, infatti, le previsioni di cui ai commi 2bis e 2ter dell’ art. 12 del d.l. n. 78/2009, che raddoppiano, rispettivamente, i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento basati sulla presunzione di cui al comma 2 e quelli di decadenza e di prescrizione stabiliti per la notificazione degli atti di contestazione o di irrogazione delle sanzioni per l ‘ omessa denuncia di disponibilità finanziarie detenute all ‘ estero, hanno natura procedimentale e non sostanziale, e soggiacciono perciò al principio tempus regit actum .
Tali disposizioni, pertanto, si applicano anche per i periodi d ‘i mposta precedenti alla loro entrata in vigore (il 1° luglio 2009), quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, indipendentemente dalla applicabilità della presunzione legale di cui all’art. 12, comma 2 (cfr. Cass. n. 16613/2025; Cass. n. 18061/2024; Cass. n. 2990/2024).
2.4. Nel ritenere inapplicabili le previsioni di cui all’art. 12, commi 2bis e 2ter , del d.l. n. 78/2009, i giudici regionali si sono, pertanto, discostati dai richiamati indirizzi.
2.5. Dalle complessive argomentazioni svolte consegue l’accoglimento del motivo di ricorso .
La sentenza impugnata va, dunque, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per un riesame alla luce dei principi indicati e la regolazione delle spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte Suprema di cassazione, il 23 settembre 2025.
Il Presidente NOME COGNOME