Raddoppio termini accertamento: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 22712/2025, interviene sul tema del raddoppio termini accertamento fiscale. Il caso riguardava un avviso di accertamento notificato oltre i termini ordinari. La Corte ha stabilito che, per giustificare il raddoppio, è sufficiente la sussistenza dell’obbligo di denuncia penale, non la sua effettiva presentazione. Il giudice tributario deve quindi compiere una valutazione ex post (‘prognosi postuma’) per verificare se gli elementi raccolti dall’Agenzia Fiscale integrassero i presupposti di tale obbligo. La Corte ha cassato la sentenza precedente per difetto di motivazione e ha rinviato il caso, escludendo però l’applicabilità del raddoppio all’IRAP.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Raddoppio Termini Accertamento: Obbligo di Denuncia o Denuncia Effettiva? La Cassazione Chiarisce

Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su una questione cruciale del diritto tributario: le condizioni per il raddoppio termini accertamento. La pronuncia chiarisce il ruolo del giudice tributario nel valutare la legittimità dell’estensione dei termini quando emergono indizi di reato, stabilendo principi fondamentali per distinguere tra l’obbligo di denuncia e l’effettiva presentazione della stessa.

I Fatti di Causa

Una società si vedeva notificare un avviso di accertamento per imposte dirette (II.DD.), IVA e IRAP relative a un’annualità ormai risalente. L’accertamento scaturiva da un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza che ipotizzava diverse violazioni, tra cui l’omessa dichiarazione di ricavi, l’indebita detrazione di costi e ammortamenti per operazioni inesistenti, e sottofatturazioni.

La società impugnava l’atto, eccependo in via preliminare la decadenza del potere impositivo dell’Amministrazione Finanziaria per decorrenza dei termini. I giudici di primo e secondo grado accoglievano la tesi del contribuente, ritenendo non applicabile il raddoppio dei termini in assenza dei presupposti per una denuncia penale. L’Agenzia delle Entrate proponeva quindi ricorso per Cassazione.

La decisione della Cassazione sul raddoppio termini accertamento

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassando con rinvio la sentenza d’appello. Il cuore della decisione risiede nella corretta interpretazione dei presupposti per l’applicazione del raddoppio dei termini. I giudici supremi hanno ribadito un principio consolidato: il raddoppio non dipende dalla presentazione effettiva di una denuncia penale (notitia criminis), né dall’esito del conseguente procedimento. Ciò che rileva è unicamente la sussistenza dell’obbligo di denuncia in capo ai funzionari accertatori al momento della constatazione dei fatti.

Il Ruolo del Giudice Tributario

Il compito del giudice tributario, quando investito della questione, non è sostituirsi al pubblico ministero, ma compiere una valutazione ex post – una cosiddetta “prognosi postuma” – per verificare se gli elementi raccolti in sede di verifica fiscale integrassero gli estremi di un’ipotesi di reato tributario tale da far scattare l’obbligo di segnalazione all’autorità giudiziaria.

La Corte ha censurato la decisione dei giudici di merito per tre ragioni principali:
1. Aver dato erroneamente rilievo alla mancata produzione in giudizio della notitia criminis, quando invece questo profilo è irrilevante.
2. Aver affermato apoditticamente l’insussistenza di elementi indicativi di un obbligo di denuncia, senza fornire alcuna spiegazione concreta.
3. Aver motivato la decisione richiamando l’esito favorevole al contribuente di un altro procedimento penale, circostanza irrilevante ai fini della valutazione sull’obbligo di denuncia originario.

L’Esclusione dell’IRAP dal Raddoppio

Un punto importante chiarito dall’ordinanza è che la disciplina del raddoppio termini accertamento non si applica all’IRAP. La Corte ha infatti specificato che, poiché l’IRAP non è un’imposta per la quale sono previste sanzioni penali, non può operare l’estensione dei termini di decadenza.

Le Motivazioni

La motivazione della Corte si fonda sull’interpretazione, anche costituzionalmente orientata, dell’art. 43 del D.P.R. 600/73. L’obiettivo della norma è garantire all’Amministrazione Finanziaria un tempo adeguato per gli accertamenti in presenza di condotte fiscalmente e penalmente rilevanti. Tuttavia, per bilanciare questo potere con il diritto alla certezza del contribuente, è necessario un controllo giurisdizionale sull’uso non pretestuoso di tale strumento.

Questo controllo, secondo la Cassazione, deve concentrarsi sulla sussistenza ab origine dei presupposti dell’obbligo di denuncia. Il giudice tributario deve analizzare il quadro istruttorio nel suo complesso, senza parcellizzare i singoli elementi, e accertare se, al momento della verifica, un pubblico ufficiale avrebbe dovuto ragionevolmente ravvisare un’ipotesi di reato tributario. La decisione del giudice di merito è stata cassata proprio perché ha omesso completamente questa analisi, fondando la sua decisione su elementi formali e irrilevanti come la mancata produzione della denuncia o l’esito di altri giudizi.

Le Conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione. Il giudice del rinvio dovrà riesaminare i fatti di causa, limitatamente a IVA e imposte dirette, per verificare se sussistevano i presupposti concreti per l’obbligo di denuncia e, di conseguenza, per il legittimo ricorso al raddoppio dei termini di accertamento. In caso di esito favorevole all’Agenzia, dovrà poi esaminare le questioni di merito precedentemente assorbite. Questa ordinanza rafforza un importante principio di diritto, definendo con precisione l’ambito del sindacato del giudice tributario in materia.

Per applicare il raddoppio dei termini di accertamento, è necessaria l’effettiva presentazione di una denuncia penale?
No. Secondo la Corte, per il raddoppio dei termini è sufficiente che sussista l’obbligo di denuncia penale per uno dei reati tributari previsti, a prescindere dalla sua effettiva presentazione.

Cosa deve verificare il giudice tributario quando il contribuente contesta il raddoppio dei termini?
Il giudice tributario deve verificare se, sulla base degli elementi emersi durante l’accertamento, esistevano i presupposti per l’obbligo di denuncia. Deve compiere una “prognosi postuma”, valutando se l’amministrazione finanziaria ha agito con imparzialità, senza poter entrare nel merito della sussistenza del reato.

Il raddoppio dei termini di accertamento si applica anche all’IRAP?
No. La Corte ha ribadito che il raddoppio dei termini non opera con riferimento all’IRAP, in quanto per questa imposta non sono previste sanzioni penali.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 22712 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 22712 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 06/08/2025

Oggetto: raddoppio termini accertamento -presupposti -contenuto del giudizio di rinvio

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2084/2024 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliate in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avv. NOME COGNOME elettivamente domiciliata presso l’indirizzo PEC: EMAIL

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia n. 2163/4/2023, depositata il 14.7.2023. camerale del 28 maggio 2025

Udita la relazione svolta nell’adunanza dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia n. 2163/4/2023, depositata il 14.7.2023 veniva rigettato l’ appello proposto da ll’ Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Lecce n. 1153/5/2015 che aveva ad oggetto l’avviso di accertamento notificato alla RAGIONE_SOCIALE per II.DD., inclusa l’IRAP, e IVA relative all’anno di imposta 2004.

Nella sentenza impugnata si legge che l’avviso veniva emesso a seguito di p.v.c. della Guardia di Finanza relativo ad un controllo dell’utilizzo da parte della società, di un finanziamento in conto impianti ottenuto in forza della L. 488/92, da cui emergeva, per l’anno d’imposta suddetto, l’omessa dichiarazione di componenti positivi di reddito per euro 25.591,68 l’indebita detrazione di quote di ammortamento per operazioni inesistenti di euro 71.253,67 nonché di costi non documentati per euro 54.493,60, l’indebita deduzione di IVA su detti costi per euro 10.898,74, l’emissione di fattore senza IVA per euro 7.777,69 in assenza di dichiarazione di intenti, la sottofatturazione in relazione a cessioni di immobili con omissione della dichiarazione di ricavi per euro 173.800,00. In conseguenza, veniva elevato ad euro 37.097,00 il reddito d’impresa per il periodo di
imposta, ad euro 2.339.465,00 il valore degli affari e ad euro 980.408,00 il valore della produzione ai fini IRAP e venivano irrogate le sanzioni.

Il giudice di prime cure accoglieva la preliminare doglianza avanzata dalla contribuente di violazione dell’art.43, comma 2 bis, d.P.R. n.600/73, per essere stato notificato l’atto impositivo allorquando era spirato il termine decadenziale di esercizio della potestà impositiva, non essendo applicabile il raddoppio dei termini alla fattispecie, in assenza dei requisiti per la denuncia penale ex d.lgs. n.74/2000 nei confronti della società. La decisione veniva confermata dal giudice d’appello.
Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione l’ Agenzia delle Entrate deducendo due motivi, cui replica la contribuente con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo l ‘Agenzia prospetta, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5 , cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 43, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e 36 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 nonché il difetto di motivazione.

Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5 , cod. proc. civ., il difetto di motivazione e la violazione e falsa applicazione dell’articolo 36 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per apparenza della motivazione circa la statuizione di insussistenza di alcun elemento indice di obbligo di denuncia.

I motivi, connessi, possono essere esaminati congiuntamente e, riqualificato il secondo ai sensi del n.4 del paradigma processuale, sono fondati, nei limiti che seguono.

3.1. Va innanzitutto ribadito che in tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, nei testi applicabili ratione temporis , presuppone unicamente l’obbligo di denuncia penale, ai sensi dell’art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 247 del 2011 (Cass. Sez. 6-5, ordinanza n. 17586 del 28/06/2019).
3.2. Pertanto, ove il contribuente denunci il superamento dei termini di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria, deve contestare la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, non potendo mettere in discussione la sussistenza del reato il cui accertamento è precluso al giudice tributario (Cass. Sez. 5, ordinanza n. 13481 del 02/07/2020). In altri termini, come disposto dalla stessa sentenza della Corte costituzionale n. 247 del 2011, in caso di denuncia presentata per i medesimi fatti oggetto di ripresa, al fine di verificare l’uso pretestuoso del raddoppio dei termini, «il giudice tributario dovrà controllare, se richiesto con i motivi di impugnazione, la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, compiendo, al riguardo, una valutazione ora per allora (cosiddetta ‘prognosi postuma’) circa la loro ricorrenza ed accertando, quindi, se l’amministrazione finanziaria abbia agito con imparzialità».
3.3. Tale accertamento non è stato compiuto dal giudice del merito, il quale ha innanzitutto affermato, a pag.5 della sentenza: «nella fattispecie, il Collegio osserva che in atti non risulta depositata la notitia criminis (nemmeno in copia fotostatica) impedendosi così a questo giudice di delibare in ordine alla sussistenza o meno (i.e. il dovere del

giudice di vagliare autonomamente la presenza) dell’obbligo di denuncia» e, come sopra visto, il profilo è irrilevante dovendosi valutare autonomamente i presupposti.

Inoltre, ritenuto erroneamente decisivo tale argomento, ha poi apoditticamente affermato: «come pur ben ritenuto e correttamente osservato dall’appellato, alcun elemento indice di obbligo di denuncia sussisteva per l’appunto per l’anno 2004» ( ibidem ), ma senza fornire alcuna spiegazione del perché sia giunto a tale conclusione, rendendo una statuizione che non rispetta il minimo costituzionale (Cass. n.8053/2014).

Infine, a pag.5 della sentenza ha motivato, dichiaratamente ad abundantiam , richiamando l’esito favorevole al contribuente del processo d’appello, per diversi periodi di imposta, sancito dalla sentenza CTR Puglia (sez. 23 n. 69/2016), con esteso richiamo alle considerazioni svolte dal giudice in quel giudizio circa il ritenuto illegittimo utilizzo del raddoppio dei termini anche in conseguenza dell’esito del procedimento penale scaturito per i fatti di causa, conclusosi con decreto di archiviazione; siffatti profili sono irrilevanti ai fini del decidere, come chiarito dalla giurisprudenza che precede, in assenza di alcun effetto di giudicato sul presente processo.
4. La Consulta richiedeva al giudice del merito di verificare ex post se sussistessero in concreto i presupposti per l’obbligo di denuncia, adempimento non compiuto dando conto del quadro istruttorio del processo e che dev’essere demandato al giudice del rinvio; siffatto accertamento, per consolidata interpretazione, deve riguardare i fatti nel loro complesso e non investirli in una disamina atomistica e parcellizzata (Cass., ordinanza n. 9059 del 12/04/2018; conforme Cass., ordinanza n. 27410 del 25/10/2019).
Ciò che assume rilevanza ai fini del raddoppio del termine decadenziale in parola è la circostanza che le violazioni tributarie accertate integrino fatti anche penalmente rilevanti e, pertanto, il raddoppio dei termini di accertamento non opera con riferimento all’IRAP (cfr. Cass., ordinanza n. 10483 del 03/05/2018) posto che l’IRAP non è un’imposta per la quale siano previste sanzioni penali e, dunque, è evidente che in relazione alla stessa non può operare la disciplina del “raddoppio dei termini” di accertamento quale applicabile ratione temporis.
Conclusivamente, il ricorso va accolto limitatamente alla ripresa a tassazione ai fini IVA e II.DD. diverse dall’IRAP e la sentenza impugnata va, quindi, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia per l’esame dei fatti complessivi ai fini dei presupposti per l’obbligo di denuncia e, in caso di esito favorevole, delle questioni inerenti l’IVA e le II.DD. diverse dall’IRAP rimaste assorbite, oltre che per la regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie il ricorso nei limiti di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, in relazione al profilo accolto e a quelli rimasti assorbiti oltre che per il regolamento delle spese di lite.

Così deciso in Roma nella camera di consiglio del 28.5.2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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