Raddoppio termini accertamento: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione si è pronunciata sul raddoppio termini accertamento in materia fiscale, analizzando la complessa disciplina transitoria. Il caso riguardava un avviso di accertamento per il 2006 notificato nel 2015, a seguito di una denuncia penale del 2012. La Corte ha stabilito che l’accertamento era legittimo, applicando il regime transitorio della Legge n. 208/2015, che salvaguardava il raddoppio dei termini per i periodi d’imposta precedenti al 2016, a condizione che la denuncia penale fosse stata presentata entro i termini ordinari. La sentenza ha quindi cassato la decisione di secondo grado che aveva erroneamente dichiarato la decadenza del potere impositivo dell’Amministrazione Finanziaria.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 13 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Raddoppio Termini Accertamento: La Cassazione e la Disciplina Transitoria

Nel diritto tributario, il rispetto dei termini è fondamentale. L’Amministrazione Finanziaria ha un tempo definito per accertare eventuali violazioni, superato il quale perde il suo potere impositivo. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fatto luce su una questione complessa: il raddoppio termini accertamento in relazione alle discipline transitorie che si sono succedute nel 2015. Questa pronuncia offre chiarimenti cruciali per i contenziosi relativi a periodi d’imposta più datati in cui emergono profili di rilevanza penale.

I Fatti del Caso

Una società operante nel settore della moda riceveva, in data 17 dicembre 2015, un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2006. L’Agenzia delle Entrate contestava ricavi non dichiarati per oltre 2,6 milioni di euro. Tale accertamento scaturiva da un’indagine penale per reati fiscali e riciclaggio, la cui notizia di reato era stata comunicata il 22 ottobre 2012. La società, successivamente dichiarata fallita, impugnava l’atto, sostenendo che l’Amministrazione Finanziaria fosse decaduta dal suo potere di accertamento, essendo trascorsi i termini ordinari.
La Commissione Tributaria Provinciale (primo grado) respingeva il ricorso, ma la Commissione Tributaria Regionale (secondo grado) ribaltava la decisione, accogliendo l’appello della società e annullando l’accertamento per intervenuta decadenza. L’Agenzia delle Entrate proponeva quindi ricorso per Cassazione.

La Questione Giuridica: il Raddoppio Termini Accertamento e le Norme Transitorie

Il cuore della controversia risiedeva nell’interpretazione e applicazione delle norme sul raddoppio termini accertamento alla luce di due regimi transitori introdotti nel 2015:

1. Primo regime transitorio (D.Lgs. n. 128/2015): Questa norma ha modificato le regole sul raddoppio dei termini, legandolo alla presentazione della denuncia penale entro i termini ordinari di accertamento. Tuttavia, prevedeva una clausola di salvaguardia per gli atti (come inviti a comparire o processi verbali di constatazione) già notificati prima della sua entrata in vigore (2 settembre 2015).
2. Secondo regime transitorio (Legge n. 208/2015): Successivamente, la Legge di Stabilità per il 2016 ha introdotto una nuova e più articolata disciplina transitoria. Questa stabiliva che, per i periodi d’imposta precedenti al 2016, il raddoppio dei termini continuava ad applicarsi se la denuncia penale era stata trasmessa entro termini specifici, sostanzialmente salvando l’efficacia del raddoppio per le situazioni pregresse.

La Corte d’appello aveva ritenuto che l’Ufficio fosse decaduto secondo entrambe le discipline. La Cassazione è stata chiamata a chiarire quale regime fosse applicabile al caso di specie e se il potere di accertamento fosse stato esercitato legittimamente.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha ritenuto fondato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza di secondo grado. Il ragionamento dei giudici si è sviluppato attraverso un’analisi attenta della successione delle leggi nel tempo.

La Corte ha chiarito che il primo regime transitorio (D.Lgs. 128/2015) non era applicabile al caso in esame. Infatti, alla data del 2 settembre 2015, alla società non era stato notificato né un processo verbale di constatazione (p.v.c.) né l’avviso di accertamento stesso. Il p.v.c. era stato notificato solo il 10 settembre 2015. Di conseguenza, la fattispecie non rientrava nell’ambito di applicazione di quella prima norma transitoria.

Trova invece applicazione il secondo regime transitorio, quello introdotto dalla Legge n. 208 del 2015. Secondo la Corte, questa normativa è stata concepita proprio per regolare le fattispecie non coperte dal primo regime. Per i periodi d’imposta antecedenti al 31 dicembre 2016, questa legge ha confermato la validità del raddoppio termini accertamento a condizione che la denuncia per reati fiscali fosse stata presentata o trasmessa entro i termini ordinari di accertamento (o i termini leggermente più ampi previsti dalla stessa norma).

Nel caso specifico:
– L’anno d’imposta era il 2006 (dichiarazione da presentare nel 2007).
– La denuncia penale era stata presentata il 22 ottobre 2012.
– Tale data rientrava pienamente nel termine ordinario (quinto anno successivo) per l’accertamento.

Pertanto, la condizione per applicare il raddoppio dei termini era soddisfatta. L’avviso di accertamento, notificato il 17 dicembre 2015, risultava tempestivo.

Le Conclusioni

Con questa ordinanza, la Corte di Cassazione ha consolidato un principio di diritto fondamentale per la gestione del contenzioso tributario pregresso. Ha stabilito che i due regimi transitori del 2015 non sono in conflitto, ma si integrano a vicenda. Il secondo regime (L. 208/2015) si applica a tutti i casi non coperti dal primo (D.Lgs. 128/2015), garantendo l’applicazione del raddoppio dei termini per le annualità più vecchie in presenza di una tempestiva denuncia penale. La decisione sottolinea l’importanza di un’analisi rigorosa della cronologia degli atti (denuncia, p.v.c., avviso di accertamento) per determinare correttamente la norma applicabile e, di conseguenza, la validità dell’azione dell’Amministrazione Finanziaria.

Quando si applica il raddoppio dei termini di accertamento per i periodi d’imposta antecedenti al 2016?
Secondo la disciplina transitoria della Legge n. 208/2015, il raddoppio si applica in caso di violazioni che comportano obbligo di denuncia penale, a condizione che la denuncia sia stata presentata o trasmessa dall’amministrazione finanziaria entro i termini ordinari di accertamento.

Quale disciplina transitoria prevale tra quella del D.Lgs. n. 128/2015 e quella della Legge n. 208/2015?
Non si tratta di prevalenza, ma di ambiti di applicazione distinti. La Corte chiarisce che il regime della Legge n. 208/2015 regola le fattispecie non ricomprese in quello del D.Lgs. n. 128/2015. Quest’ultimo si applicava solo se, alla sua entrata in vigore, erano già stati notificati specifici atti come il p.v.c. o l’avviso di accertamento.

È necessario che la denuncia penale sia stata presentata entro la scadenza ordinaria dei termini di accertamento per attivare il raddoppio?
Sì, la sentenza conferma che, secondo la disciplina transitoria della Legge n. 208/2015, una delle condizioni per l’operatività del raddoppio dei termini è che la denuncia penale sia stata presentata entro il termine di scadenza ordinario previsto per l’accertamento di quel periodo d’imposta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31649 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 31649 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 09/12/2024

raddoppio termini accertamento -disciplina transitoria

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11159/2020 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici in Roma, INDIRIZZO, è domiciliata ex lege ,

– ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Curatore pro tempore, rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME ed elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’Avv. NOME COGNOME

-controricorrente –

avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. TOSCANA, n. 1295/2019, depositata il 23/09/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 1° ottobre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle entrate ricorre nei confronti della Curatela del fallimento della RAGIONE_SOCIALE, che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe . Con quest’ultima la C.t.r. ha accolto l’appello della società avverso la sentenza della C.t.p. di Firenze che aveva rigettato il ricorso spiegato avverso l’avviso di accertamento con il quale, per l’anno di imposta 2006, erano stati contestati ricavi non dichiarati per euro 2.633.665,00.

1.1. A seguito di attività investigativa per reati fiscali e riciclaggio di cui alla comunicazione di notizia di reato del 22 ottobre 2012, svolta anche nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, attiva nel commercio all’ingrosso di abbi gliamento, oreficeria ed affini , l’Ufficio, in data 10 settembre 2015, notificava a quest’ultima processo verbale di constatazione (p.v.c.) con cui contestava ricavi non dichiarati derivanti dalla commercializzazione di articoli di alta moda verso clienti giapponesi.

In data 17 dicembre 2015, sulla scorta del detto p.v.c . l’Agenzia delle entrate notificava, per l’anno 2006, l’avviso d i accertamento oggetto del giudizio

1.2. La C.t.p. rigettava il ricorso escludendo, per quanto ancora di rilievo, che l’Amministrazione fosse incorsa nella decadenza di cui all’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973.

La C.t.r., invece, in riforma della sentenza di primo grado, con la sentenza impugnata riteneva che l’Amministrazione fosse decaduta dal potere impositivo secondo entrambe le discipline transitorie dettate dal

d.lgs. n. 128 del 2015 (primo regime transitorio) e successivamente dalla legge n. 208 del 2015 (secondo regime transitorio)

La Curatela ha depositato memoria.

Considerato che:

Con l’unico motivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, dell’art. 2, commi 1, 2 e 3 d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128, dell’ art. 1, commi 130, 131 e 132 legge 28 dicembre 2015, n. 208.

Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto che l’Ufficio fosse decaduto dal potere di accertamento. Assume che la C.t.r. non aveva considerato che il procedimento penale riguardante anche la RAGIONE_SOCIALE era già pendente nel 2012 e che la comunicazione della notizia di reato portava la data del 22 ottobre 2012; che il pv.c. era stato notificato il 10 settembre 2015; che l’accertamento era stato notificato il 17 dicembre 2015 e il p.v.c. in data 10 dicembre 2015. Assume, pertanto, che l’accertamento rientrava nello spettro degli effetti salvaguardati dal regime transitorio di cui alla legge n. 208 del 2015. Aggiunge che la normativa andava interpretata nel senso che per il c.d. raddoppio dei termini l’invio della denuncia penale non era necessario nel caso in cui, prima della scadenza ordinaria dei termini fossero già in corso indagini penali previste dal d.lgs. n. 74 del 2000.
Il motivo è fondato.

2.1. In fatto, non è controverso tra le parti che la contestazione per l’anno di imposta 2006 di ricavi non dichiarati seguiva ad una denuncia di reato del 23 ottobre 2012; che il 10 settembre 2015 veniva notificato il processo verbale di constatazione; che il 17 dicembre 2015 vi è stata la notifica dell’avviso di accertamento impugnato.

2.2. In diritto, occorre ricostruire la disciplina in materia di c.d. raddoppio dei termini, in presenza di denuncia penale per reati fiscali,

previsto per la notifica dell’avviso di accertamento . La controversia, infatti, verte sul regime applicabile ratione temporis.

2.2.1. L ‘art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973 e l’art. 57, comma 3, (commi inseriti dal l’art. 37 commi 24, e 25 d.l.. n. 223 del 2006, convertito con modificazioni, dalla legge n. 248 del 2006, in vigore dal 4 luglio 2006), prevede che, in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 cod. proc. civ. per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, i termini di cui ai commi precedenti (cioè, in caso di presentazione della dichiarazione, il termine del 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, nonché, in caso di omessa presentazione della dichiarazione, il termine del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata) sono raddoppiati relativamente al periodo d’imposta in cui è stata commessa la violazione.
2.2.2. Su detta disciplina è intervenuto dapprima il d.lgs. 5 agosto 2015 n. 128 e successivamente la legge 2 dicembre 2015, n. 208 (legge di stabilità del 2016).

L’art. 2, commi 1 e 2, d.lgs. n. 128 del 2015, modificando le precedenti disposizioni di cui agli artt. 43 cit. e 57 cit., dispone -a decorrere dalla sua entrata in vigore e, quindi, dal 2 settembre 2015 -che il raddoppio dei termini può operare solo ove la denuncia sia stata presentata nei termini ordinari.

Il successivo comma 3, detta, una disciplina transitoria in virtù della quale le nuove regole non si applicano 1) agli avvisi di accertamento (oltre che agli altri atti ivi contemplati) già notificati alla data di entrata in vigore (ovvero entro il 1° settembre 2015); 2) agli inviti a comparire o ai processi verbali di constatazione notificati o formalmente conosciuti dal contribuente entro la medesima data, sempre che la

notifica dell’atto recante la pretesa impositiva o sanzionatoria sia avvenuta entro il 31 dicembre 2015.

2.2.3. Succes sivamente, l’art. 1, commi 130 e 131, legge n. 208 del 2015 ha sostituito integralmente le disposizioni di cui agli artt. 43 cit e 57 cit. prevedendo un termine di accertamento più lungo rispetto a quello ordinario precedente ed eliminando la previsione del raddoppio in caso di denuncia penale. I nuovi termini di decadenza sono stati rispettivamente fissati al

Il comma 132 dello stesso art. 1 legge n. 208 del 2015 ha previsto, anch’esso, un regime transitorio così articolato: Le disposizioni di cui all’articolo 57, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e all’articolo 43, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, come sostituiti dai commi 130 e 131 del presente articolo, si applicano agli avvisi relativi al periodo d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi. Per i periodi d’imposta precedenti, gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. Tuttavia, in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per alcuno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui al periodo precedente sono raddoppiati relativamente al periodo d’imposta in cui è stata commessa la violazione; il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione
finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui al primo periodo. Resta fermo quanto disposto dall’ultimo periodo del comma 5 dell’articolo 5-quater del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni.»

2.3. La questione del rapporto tra i due regimi transitori è stata già risolta da questa Corte la quale ha precisato, con giurisprudenza consolidata che: a) il conflitto tra le due norme è solo apparente e che il regime transitorio di cui alla legge n. 208 del 2015 (ovvero il secondo regime transitorio) per i periodi d’imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2016, riguarda solo le fattispecie non regolate dal regime transitorio dettato dal d.lgs. n. 128 del 2015 (primo regime transitorio); b) la funzione del regime transitorio di cui al l’art. 1, comma 132 legge n. 208 del 2015 è solo quella di regolare le fattispecie della lex anterior in considerazione della successione di leggi nel tempo e, quindi, di disciplinare diversamente il precedente regime ordinario (non anche quello transitorio sopra esposto) del raddoppio dei termini di accertamento, previsto dal d.lgs. n. 128 del 2015 (regime ordinario in forza del quale il raddoppio dei termini ordinari (di 4 o 5 anni, a seconda che sia stata presentata o no la dichiarazione) opera solo se la denuncia penale da parte dell’Amministrazione finanziaria -espressione che, a tali fini, deve ritenersi comprensiva anche della Guardia di finanza -sia presentata o trasmessa entro la suddetta scadenza ordinaria dei termini (Cass.16/12/2016, n. 26037).
2.4. Nel caso in esame, come detto, con riferimento all’anno di imposta 2006, è pacifico che il p.v.c. è stato notificato il 10 settembre 2015 e l’avviso di accertamento il 17 dicembre 2015 .

Non sussistevano, pertanto , i presupposti per l’applicazione della prima disciplina transitoria di cui al l’art 2, comma 3, d.lgs. n. 128 del

2015 in quanto alla data del 2 settembre 2015 non era stato ancora notificato né il p.v.c. né l’avviso di accertamento.

Il comma 132 dell’art. 1 legge n. 208 del 2015 ha previsto, invece, che la nuova disciplina dei due precedenti commi (130 e 131) si applica agli avvisi relativi al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2016 ed ai periodi successivi, mentre, per i periodi d’imposta precedenti, i termini del 31 dicembre del quarto anno successivo a quello della presentazione della dichiarazione o del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata sono raddoppiati (per il periodo d’imposta in cui è stata commessa la violazione) in caso di violazioni che comportano obbligo di denuncia penale per i reati di cui al d.lgs. n. 74 del 2001, a condizione che la denuncia penale sia presentata o trasmessa dall’amministrazione finanziaria entro il termine di scadenza del 31 dicembre del quinto anno successivo alla dichiarazione o del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata (in termini Cass. 16 dicembre 2016, n. 26037), ovvero entro i termini ordinari come fissati dai precedenti commi 130 e 131.
2.5. Va, pertanto, ribadito e chiarito il seguente principio di diritto

« In tema di accertamento tributario, in virtù del regime transitorio di cui all’art. 132, legge n. 20 8 del 2015 (applicabile alle sole fattispecie non ricomprese nell’ambito applicativo del precedente regime transitorio – non oggetto di abrogazione – di cui all’art. 2, comma 3, d.lgs. n. 128 del 2015) per i periodi di imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, i termini del 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata, sono
raddoppiati in caso di violazioni che comportano obbligo di denuncia penale per i reati di cui al d.lgs. n. 74 del 2001, a condizione che la denuncia penale sia presentata o trasmessa dall’amministrazione finanziaria entro i termini ordinari fissati dai precedenti commi 130 e 131».

2.6. Ciò posto, nella fattispecie in esame, relativa a redditi del 2006, da esporsi, pertanto, nella dichiarazione del 2007, era applicabile il raddoppio dei termini previsto dall’art. 1, comma 132, cit. in quanto la denuncia di reato era stata presentata il 22 ottobre 2012 e, dunque, entro il termine ordinario del quinto anno successivo, come fissato dal primo periodo dell’art. 1, comma 132, cit.

La C.t.r., pertanto, nel ritenere che l’Ufficio fosse decaduto dal potere accertativo non si è attenuto a questi principi. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza va cassata con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, che si pronuncerà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa al sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, che si pronuncerà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, in data 1 ottobre 2024 e 18 novembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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