Raddoppio dei termini: la Cassazione fa chiarezza

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 12560/2024, ha annullato una decisione di merito che aveva invalidato avvisi di accertamento per redditi occulti su un conto estero. La Corte ha chiarito che, per gli avvisi notificati prima del 2 settembre 2015, il raddoppio dei termini di accertamento si applica sulla base della sola esistenza dei presupposti per una denuncia penale, a prescindere dalla data di invio della stessa. Inoltre, ha ritenuto ‘apparente’ la motivazione della sentenza di secondo grado, in quanto non spiegava l’iter logico seguito per concludere che i fondi non fossero stati sottratti al ciclo aziendale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 3 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Raddoppio dei termini e motivazione: la Cassazione traccia i confini

L’ordinanza n. 12560 del 2024 della Corte di Cassazione offre un’importante lezione sul raddoppio dei termini per gli accertamenti fiscali e sui requisiti minimi di una motivazione giudiziale. Questa pronuncia chiarisce l’applicazione delle norme transitorie che hanno modificato le tempistiche a disposizione del Fisco in presenza di reati tributari, sottolineando come la disciplina applicabile dipenda dalla data di notifica dell’atto di accertamento.

I Fatti del Caso: Fondi Esteri e Accertamenti Fiscali

Il caso trae origine da una serie di avvisi di accertamento notificati a diversi soci di una società a responsabilità limitata. L’Agenzia delle Entrate contestava la presenza di redditi occulti, transitati su un conto corrente detenuto presso una banca in un Paese a fiscalità privilegiata. Il conto era formalmente intestato a una società fiduciaria ma, secondo l’amministrazione, riconducibile al legale rappresentante delle società operative, il quale aveva dichiarato che le somme servivano per regolare transazioni commerciali.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

La Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva dato ragione ai contribuenti, annullando gli accertamenti sulla base di una duplice argomentazione (doppia ratio decidendi):
1. Decadenza del potere di accertamento: La denuncia penale era stata presentata dopo la scadenza dei termini ordinari, rendendo inapplicabile il loro raddoppio.
2. Nel merito: Dalle stesse indagini della Guardia di Finanza non emergeva che le somme fossero state sottratte al ciclo aziendale, ma che fossero state utilizzate per pagare i fornitori delle società.

Contro questa decisione, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso in Cassazione.

L’analisi della Cassazione sul raddoppio dei termini

La Suprema Corte ha accolto il primo motivo di ricorso dell’Agenzia, focalizzato sulla violazione delle norme relative al raddoppio dei termini. I giudici hanno chiarito un punto cruciale riguardante il diritto transitorio. La normativa sul raddoppio è cambiata più volte, ma la Corte ha specificato che per gli avvisi di accertamento notificati prima del 2 settembre 2015 (data di entrata in vigore del D.Lgs. 128/2015), si applica la disciplina previgente.

Secondo tale disciplina, come interpretata dalla giurisprudenza anche alla luce di una sentenza della Corte Costituzionale, il raddoppio era legato alla sola sussistenza astratta dei presupposti per l’obbligo di denuncia penale, indipendentemente dalla data in cui la notitia criminis fosse stata formalmente presentata. Poiché nel caso di specie gli avvisi erano stati notificati il 23 dicembre 2013, la CTR ha errato nel considerare decisiva la data di presentazione della denuncia.

La Questione della Motivazione Apparente

La Corte ha accolto anche il secondo motivo di ricorso, che lamentava la nullità della sentenza per motivazione apparente. La CTR si era limitata ad affermare che i fondi erano stati usati per pagare i fornitori, basando questa conclusione genericamente sulle “stesse indagini della guardia di finanza”.

Questa, secondo la Cassazione, non è una motivazione valida. Una motivazione si definisce “apparente” quando, pur essendo graficamente presente, non consente di ricostruire l’iter logico-giuridico seguito dal giudice. La sentenza non spiegava quali elementi delle indagini portassero a quella conclusione, né come fossero state valutate le prove, rendendo impossibile comprendere il ragionamento e configurando un vizio di nullità.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha basato la sua decisione su due pilastri fondamentali. In primo luogo, ha riaffermato il principio secondo cui la legge applicabile si determina in base al momento in cui l’atto impositivo viene notificato. Per gli atti anteriori alla riforma del 2015, il raddoppio dei termini non era condizionato alla tempestiva presentazione della denuncia penale, ma solo all’esistenza oggettiva di elementi che ne imponessero l’obbligo. In secondo luogo, ha ribadito il dovere del giudice di merito di esporre in modo chiaro e comprensibile le ragioni della propria decisione. Limitarsi a un generico riferimento a documenti di indagine, senza esplicitarne il contenuto rilevante e il percorso logico che ne è scaturito, equivale a un’omissione della motivazione, vizio che comporta la nullità della sentenza.

Le Conclusioni: Principi di Diritto e Implicazioni Pratiche

L’ordinanza ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto per un nuovo esame. Il nuovo collegio dovrà attenersi ai principi espressi dalla Cassazione: dovrà valutare il caso applicando la corretta disciplina sul raddoppio dei termini e, nel merito, dovrà fornire una motivazione completa e non apparente, che dia conto delle prove analizzate e del ragionamento seguito. Questa decisione rafforza la necessità di una rigorosa applicazione delle norme procedurali, sia da parte dell’amministrazione finanziaria nel rispetto dei termini, sia da parte dei giudici nell’obbligo di motivare in modo sostanziale le proprie sentenze.

Quando si applica il ‘raddoppio dei termini’ per gli avvisi di accertamento notificati prima del 2 settembre 2015?
Si applica quando sussistono i presupposti oggettivi che obbligano un pubblico ufficiale a presentare una denuncia penale per un reato tributario. Per gli avvisi notificati prima di tale data, è irrilevante che la denuncia sia stata effettivamente presentata entro i termini di accertamento ordinari.

Perché la motivazione della sentenza di secondo grado è stata considerata ‘apparente’?
Perché si è limitata a fare un generico riferimento alle ‘stesse indagini della guardia di finanza’ per giustificare la conclusione che i fondi esteri fossero stati usati per pagare i fornitori, senza spiegare quali elementi di prova supportassero tale affermazione e senza ricostruire il percorso logico seguito. Questa genericità equivale a un’assenza di motivazione.

Qual è stata la decisione finale della Corte di Cassazione?
La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha cassato (annullato) la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e ha rinviato il caso a un’altra sezione della stessa corte di merito per un nuovo giudizio, che dovrà conformarsi ai principi di diritto enunciati dalla Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 12560 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 12560 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 08/05/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente

–

contro

NOME, NOMENOME NOME NOME SETTEN ; NOME

COGNOME, tutti rappresentati e difesi dall’AVV_NOTAIO;

-controricorrenti –

Avverso la sentenza n. 142/16 depositata il 25 gennaio 2016 e resa dalla Commissione Tributaria Regionale del Veneto.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 19 marzo 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

1.La CTR del Veneto, nel rigettare con la sentenza impugnata l’appello proposto dall’Agenzia, ha confermato l’annullamento degli avvisi di accertamento notificati, inerenti ai redditi asseritamente occulti transitati su un conto corrente intrattenuto presso una banca RAGIONE_SOCIALE (formalmente intestato ad una fiduciaria, RAGIONE_SOCIALE, e riconducibile a certo NOME COGNOME, il quale aveva dichiarato che le somme confluite nei conti si riferivano a vendite

RADDOPPIO 2006 T X DENUNCIA

effettuate dalle società RAGIONE_SOCIALE, delle quali il COGNOME era legale rappresentante) e imputati ai fini IRPEF (anno 2004) ed addizionali pro quota ai soci della RAGIONE_SOCIALE (odierni controricorrenti), titolare del 70 % delle quote delle suddette società. Ciò ha fatto sulla base di una doppia ratio decidendi, affermando cioè da un lato l’intervenuta decadenza del potere di accertamento per essere la denuncia penale intervenuta successivamente alla scadenza dei termini, laddove il raddoppio degli stessi avrebbe presupposto che la stessa fosse presentata nel rispetto dei prefati termini; dall’altro che in ogni caso ‘dalle stesse indagini della guardia di finanza non risultava che la liquidità prese in esame fossero mai state sottratte al ciclo aziendale delle società RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, ma piuttosto servite per pagare i fornitori delle stesse…’.
L’Agenzia propone così ricorso in cassazione affidato a due motivi, mentre i contribuenti resistono a mezzo di controricorso.

CONSIDERATO CHE

1.Con il primo motivo del ricorso l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 43, comma 3, d.p.r. n. 600/1973, come introdotto dal d.l. n. 223/2006 e 2, d.lgs. n. 128/2015, ritenendo che erroneamente la CTR abbia ritenuto l’intervenuta decadenza del potere di accertamento.

1.1. Il motivo è fondato.

Come noto, fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 128/2015, e dunque in base alla previgente disciplina, il raddoppio dei termini per l’accertamento della pretesa impositiva dipendeva esclusivamente dall’astratta sussistenza dei presupposti in presenza dei quali si configura in capo al pubblico ufficiale l’obbligo della denuncia penale, a mente dell’art. 331, cod. proc. pen. (in tal senso essendosi adeguata la giurisprudenza della Corte al dictum della Corte Costituzionale n. 247 del 2011).

Sotto tale profilo risulta quindi del tutto irrilevante il dato, valorizzato dalla CTR, della data di presentazione effettiva della denuncia all’autorità penale, mentre assumono appunto rilievo solo i presupposti per la denuncia stessa, non spettando peraltro al pubblico ufficiale verificare la presenza dell’elemento soggettivo, di scusanti od altro che non sia costituito dalla presenza dei meri elementi oggettivi, nella specie costituiti dall’ingiustificata presenza di somme presso un istituto di credito posto in stato all’epoca a fiscalità privilegiata.
Sulla disciplina del raddoppio dei termini (sia quelli stabiliti in materia d’imposte dirette, di cui all’art. 43, d.p.r. n. 600/1973, che di quelli stabiliti in materia di i.v.a., dall’art. 57, d.p.r. n. 633/1972) è intervenuto dapprima il d.lgs. n. 128/2015, che dettava una disciplina transitoria, facendo salva la previgente disciplina per gli accertamenti notificati entro la data di entrata in vigore della disposizione stessa (2 settembre 2015) e successivamente la legge 28 dicembre 2015 n.208 che, espunta definitivamente la previsione del raddoppio dei termini pro futuro, all’art.1 comma 132, recava a sua volta una disciplina transitoria in base alla quale la nuova disciplina, imperniata sulla previsione di un termine più lungo ma specifico per le ipotesi di reato, non aveva efficacia retroattiva ma si applica a decorrere dai periodi di imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016. Per i periodi antecedenti, tale ultima disciplina disponeva che il raddoppio dei termini si applicasse nei soli casi in cui la denuncia penale fosse stata inviata entro e non oltre la scadenza del termine ordinario non raddoppiato.
La norma transitoria, contenuta nell’art. 1, comma 132, della l. n. 208/2015, nulla ha innovato rispetto alla applicabilità di quella, del pari transitoria, di cui all’art.2 comma 3 del d.lgs. n.128 del 2015, la quale fa salvi, a prescindere dalla data di presentazione della denuncia, gli effetti degli avvisi già notificati alla data di entrata in

vigore del decreto legislativo (2 settembre 2015) (Cass. n.16728/2016; Cass. n.33793/2019).

In altri termini, qualora gli avvisi di accertamento, ma relativi a periodi d’imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, non siano stati ancora notificati, si applica la disciplina dettata dal comma 132 dell’art. 11. 208/15 (e pertanto il termine per l’esercizio del potere di accertamento dev’essere ragguagliato alla data di comunicazione della notitia criminis, per cui ove la stessa non venga effettuata nei termini suddetti non si ha luogo al raddoppio dei termini); qualora, invece, gli avvisi di accertamento anteriori siano stati già notificati, si applica la disciplina dettata dall’art. 2 del d.lgs. 128/15 (e pertanto occorre far riferimento alla pregressa disciplina, per cui il termine viene raddoppiato indipendentemente dalla formale notitia criminis ). Tanto si ricava dalla disposizione del comma 132 in commento, dal momento che lo stesso non abroga l’altra disciplina, la quale a differenza di questa, fa espresso riferimento agli avvisi di accertamento notificati. Le norme dunque non sono sovrapponibili, ma disciplinano procedimenti differenti, qualificati appunto l’uno dall’essere l’avviso stato notificato entro la data di entrata in vigore, l’altro (per differenza) dal non esserlo stato, entrambi riferiti a pregresse annualità d’imposta (per le quali solo continua a vigere il regime del raddoppio dei termini).
Nella specie gli avvisi risultano certamente notificati anteriormente, e precisamente il 23.12.2013 (cfr. sentenza impugnata).

Con il secondo motivo si deduce nullità della sentenza per motivazione parvente.

2.1. Il motivo attacca la seconda ratio decidendi .

Il motivo è fondato.

In effetti la motivazione può dirsi apparente allorché la stessa, pur graficamente esistente, non consente di ricostruire l’ iter logico seguito dal giudice per rendere la sua decisione.

Nella specie la motivazione, come già riportata, si limita a ricollegare il giudizio di non sottrazione dei fondi presso l’istituto RAGIONE_SOCIALE ‘al ciclo aziendale’, ritenendoli utilizzati per pagare i fornitori, sulla base delle ‘stesse indagini della guardia di finanza’. Ma tale indicazione in nulla ausilia la ricostruzione del percorso logico seguito dai giudici d’appello, neppure attraverso congetture (il che già costituisce controprova dell’apparenza della motivazione, Cass. n.6758/2022). Il riferimento all’utilizzo dei fondi per pagare dei fornitori viene infatti attribuito nella parte in fatto della stessa sentenza (peraltro senza alcuna ulteriore indicazione o esame critico) alla difesa dei contribuenti, mentre nulla viene riportato quanto al contenuto delle indagini della guardia di finanza.
3. Il ricorso dev’essere dunque accolto, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto che, in diversa composizione, conformandosi ai principi qui espressi, provvederà altresì alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P. Q. M.

La Corte accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto che, in diversa composizione, conformandosi ai principi qui espressi, provvederà altresì alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 19 marzo 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conerence call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.