Raddoppio dei termini: esito penale irrilevante

Una società ha impugnato un avviso di accertamento, sostenendo che fosse tardivo poiché il procedimento penale che giustificava il “raddoppio dei termini” si era concluso con un’assoluzione. La Corte di Cassazione ha ribadito che la valutazione del giudice tributario sull’obbligo di denuncia penale, presupposto per il raddoppio dei termini, è autonoma e indipendente dall’esito del processo penale. Tuttavia, ha specificato che tale raddoppio non si applica all’IRAP.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Raddoppio dei Termini: Legittimo Anche con Assoluzione Penale

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale nel diritto tributario: l’applicazione del raddoppio dei termini di accertamento in presenza di indizi di reato, anche quando il successivo procedimento penale si conclude con un’assoluzione. Questa decisione chiarisce l’autonomia del giudizio tributario rispetto a quello penale e stabilisce importanti limiti, in particolare per l’imposta IRAP.

I Fatti del Caso: La Controversia Fiscale

Una società operante nel settore motorsport, in liquidazione, ha ricevuto un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo all’anno d’imposta 2005. L’atto era stato notificato nel 2012, oltre i termini ordinari. L’Amministrazione Finanziaria aveva giustificato la notifica tardiva applicando il cosiddetto raddoppio dei termini, previsto quando emergono indizi di reato che obbligano alla denuncia penale.

La società ha impugnato l’atto, sostenendo che i procedimenti penali scaturiti dalla verifica si erano conclusi uno con archiviazione e l’altro con assoluzione piena. Secondo il contribuente, questo dimostrava l’insussistenza dei presupposti per il raddoppio dei termini, rendendo l’accertamento illegittimo per decorrenza dei termini. I giudici di primo e secondo grado avevano però respinto le ragioni della società, che ha quindi presentato ricorso in Cassazione.

La Decisione della Cassazione e il Principio del Raddoppio dei Termini

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso, offrendo chiarimenti fondamentali su due aspetti: l’autonomia della valutazione del giudice tributario e l’inapplicabilità del raddoppio dei termini all’IRAP.

La Valutazione Autonoma del Giudice Tributario

Il punto centrale della controversia riguarda l’influenza dell’esito del processo penale sulla legittimità dell’accertamento fiscale. La Corte ha ribadito un principio consolidato, già affermato dalla Corte Costituzionale: il giudice tributario deve compiere una valutazione autonoma e prognostica, basata sugli elementi disponibili al momento dell’accertamento ('ora per allora').

L’obbligo di denuncia penale, che fa scattare il raddoppio dei termini, sorge in presenza di ‘seri indizi di reato’, non di una condanna definitiva. Pertanto, l’esito del processo penale (assoluzione o archiviazione) è irrilevante per giudicare la legittimità dell’operato dell’Amministrazione Finanziaria. Se al momento della verifica fiscale esistevano elementi sufficienti a far sorgere l’obbligo di denuncia, il raddoppio dei termini è correttamente applicato, a prescindere da ciò che accadrà in sede penale.

L’Eccezione per l’IRAP

La Corte ha però accolto una specifica doglianza del contribuente. Il raddoppio dei termini non può essere applicato all’accertamento relativo all’IRAP. La motivazione è di natura strettamente normativa: le violazioni relative alle disposizioni sull’IRAP non sono presidiate da sanzioni penali. Di conseguenza, non può mai sorgere un ‘obbligo di denuncia penale’ per violazioni esclusivamente legate a questa imposta, e l’estensione dei termini di accertamento non trova applicazione. Su questo punto, la sentenza è stata cassata con rinvio.

Le motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione richiamando il principio del ‘doppio binario’ tra giudizio penale e tributario. Il giudice tributario non accerta il reato, ma verifica unicamente se, al momento dell’emissione dell’atto, sussistessero i presupposti per l’obbligo di denuncia. L’assoluzione penale con la formula ‘perché il fatto non sussiste’ non può retroattivamente invalidare una valutazione che, all’epoca, era corretta sulla base degli indizi raccolti. Per quanto riguarda l’IRAP, la motivazione è puramente giuridica: mancando una previsione di sanzioni penali per le violazioni IRAP, viene a mancare il presupposto stesso del raddoppio dei termini.

Le conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale di grande importanza. Conferma che l’esito del processo penale non è decisivo per la validità del raddoppio dei termini ai fini IRES e IVA, proteggendo l’azione accertatrice dell’Amministrazione Finanziaria basata su seri indizi di reato. Allo stesso tempo, pone un limite chiaro e invalicabile, stabilendo che il raddoppio non si applica mai all’IRAP. Per i contribuenti, ciò significa che la difesa contro un accertamento basato sul raddoppio dei termini deve concentrarsi sulla carenza originaria degli indizi di reato, piuttosto che sull’esito favorevole di un eventuale processo penale.

L’assoluzione in sede penale invalida automaticamente il raddoppio dei termini per l’accertamento fiscale?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che la valutazione sui presupposti per il raddoppio dei termini è autonoma e va fatta dal giudice tributario sulla base degli indizi esistenti al momento dell’accertamento (‘ora per allora’). L’esito del processo penale, che sia di assoluzione o archiviazione, è irrilevante per questa valutazione.

Il raddoppio dei termini si applica a tutte le imposte, inclusa l’IRAP?
No. L’ordinanza chiarisce che il raddoppio dei termini non può trovare applicazione per l’IRAP, poiché le violazioni delle relative disposizioni non sono presidiate da sanzioni penali. Di conseguenza, manca il presupposto dell’obbligo di denuncia penale.

Un documento prodotto tardivamente in primo grado può essere utilizzato dal giudice d’appello?
Sì. Secondo la Corte, nel processo tributario i documenti depositati, anche se tardivamente in primo grado, entrano a far parte del fascicolo processuale e sono automaticamente acquisiti nel giudizio di appello, dove possono essere pienamente utilizzati ai fini della decisione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32266 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32266 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 13/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24092/2016 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, in persona del liquidatore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che la rappresenta e difende

-ricorrente-

CONTRO

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del LAZIOROMA n.2027/2016 depositata il 12/04/2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/11/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La soc. RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, ricorre avverso la sentenza della C.T.R. del Lazio, che ha confermato la sentenza della C.T.P. di Roma di rigetto del ricorso per l’annullamento dell’avviso di accertamento, con cui erano state rideterminate le somme dovute a titolo di IRES, IRAP ed IVA, per l’anno di imposta 2005.

La sentenza della C.T.R. ritiene che le disposizioni di cui agli artt. 43 d.P.R. 600/1973 e 57 d.P.R. 633/1972 non postulino, diversamente da quanto ritenuto dal contribuente, che la condotta delittuosa sia stata vagliata in sede penale o che sia iniziato il relativo procedimento, essendo invece esclusivamente previsto che il fatto accertato sia tale da comportare l’obbligo di denuncia all’autorità giudiziaria, competendo -secondo la pronuncia della Corte costituzionale n. 247/2011- al giudice tributario solo l’obbligo di vagliare, con giudizio di prognosi postuma, la ricorrenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, per verificare se l’Amministrazione finanziaria abbia agito con imparzialità. La sentenza dà, altresì, atto che, nel caso di specie, al momento dell’emissione dell’avviso di accertamento sussistevano elementi idonei per la proposizione della denuncia penale, tanto è vero che si è instaurato il procedimento penale, seppur conclusosi con sentenza di assoluzione.
L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

La soc. RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, formula due motivi di ricorso.

Con il primo deduce, ex art. 360, comma 1 nn. 3) e 4) cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 43 d.P.R. 600/1973 e 57 d.P.R. 633/1972, nonché dell’art. 116 cod. proc. civ.. Sostiene che la sentenza erra laddove afferma che dagli atti di causa si potesse desumere la sussistenza di elementi idonei a rendere concreto l’obbligo di denuncia, stante la tardiva produzione, da parte dell’Agenzia delle Entrate, del P.V.C., meramente richiamato -e non riprodottonell’avviso di accertamento. Invero, il giudice di primo grado aveva accolto l’eccezione di tardività della produzione, mentre l’Ufficio, da un lato, non aveva formulato appello incidentale sul punto, dall’altro non aveva prodotto ex novo il processo verbale in secondo grado, con la conseguenza che il P.V.C., doveva considerarsi non prodotto in giudizio, non potendo, pertanto essere utilizzato dalla C.T.R., ai fini della decisione. Ricorda che l’avviso di accertamento è stato notificato alla società contribuente il 26.11.2012 e che essendo contestato il periodo di imposta dell’annualità 2005, l’avviso di accertamento era stato illegittimamente emesso, non potendo trovare applicazione la disciplina sul raddoppio del termine. Invero, essendo obbligo del giudice tributario vagliare la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, essendo l’avviso di accertamento emanato sulla base della verifica effettuata dalla G.d.f. ed essendo il P.V.C. da ritenersi non depositato in giudizio, la C.T.R. non avrebbe potuto ritenere sussistenti i presupposti della denuncia, dovendo, per converso, dichiarare l’illegittimità dell’atto impositivo impugnato, in quanto tardivamente emesso e notificato. Rileva che l’avere desunto l’obbligo di denuncia dal
P.V.C., viola il criterio del prudente apprezzamento di cui all’art. 116 cod. proc. civ., posto che il processo verbale di constatazione non poteva assurgere a valore di prova.

Con il secondo motivo fa valere, ai sensi dell’art. 360, comma 1 nn. 4) e 5) cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 132, comma 2, n. 4) cod. proc. civ. e dell’art. 111 Cost., nonché la contraddittorietà della motivazione. Rappresenta che dai fatti oggetto di accertamento sono scaturiti due procedimenti penali, l’uno per il reato di cui agli artt. 4 e 10 l. 74/2000, conclusosi con l’accoglimento della richiesta di archiviazione, l’altro relativo al reato di cui all’art. 2, comma 1 l. 74/2000, definito con pronuncia di assoluzione con la formula ‘perché il fatto non sussiste’. Sostiene che ciò avrebbe dovuto indurre la C.T.R. a ritenere l’insussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia. La dichiarata insussistenza del fatto presuppone, infatti, l’assenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, così come il decreto di archiviazione.
Il primo motivo è fondato nei limitati termini che seguono.

4.1 Va preliminarmente ribadito che ‘Nel processo tributario i fascicoli di parte sono inseriti in modo definitivo nel fascicolo d’ufficio fino al passaggio in giudicato della sentenza, ex art. 25 del d.lgs. n. 546 del 1992, e non possono essere ritirati dalle parti, che possono solo acquisire copia autentica dei documenti e degli atti ivi contenuti; ne consegue che la documentazione depositata tardivamente nel giudizio di primo grado è utilizzabile in appello, ove acquisita al fascicolo processuale, purché depositata entro il termine perentorio di cui all’art. 32, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992. (Sez. 5, Ordinanza n. 26115 del 17/11/2020; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 30537 del 19/12/2017; Sez. 5, Sentenza n. 6914 del 25/03/2011; così anche più recentemente: Sez. 5 – , Sentenza
n. 9635 del 10/04/2024). E ciò perché ‘nel processo tributario, che si distingue dal processo civile ordinario di cognizione, i fascicoli di parte sono inseriti in modo definitivo nel fascicolo di ufficio, ai sensi dell’art. 25, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, sino alla sentenza passata in giudicato e, quindi, le parti non hanno facoltà, come nel giudizio civile, di ritirare i rispettivi fascicoli di parte in sede di precisazione delle conclusioni, ai sensi degli artt. 168 e 169 cod. proc. civ.. Piuttosto, l’art. 25 citato dispone che «I fascicoli di parte restano acquisiti al fascicolo d’ufficio e sono ad esse restituiti al termine del processo» e le parti possono soltanto ottenere copia autentica degli atti e dei documenti contenuti nei fascicoli di parte e d’ufficio, ma non la restituzione dei fascicoli in originale, se non dopo il passaggio in giudicato della sentenza (….) Questa Corte ha, al riguardo, affermato il principio secondo cui il documento irritualmente prodotto in primo grado può essere nuovamente prodotto in secondo grado nel rispetto delle forme previste dall’art. 87 disp. att. cod. proc. civ. (o, nel processo tributario, dell’art. 32 del d.lgs. n. 546 del 9 1992); tuttavia, ove il documento sia inserito nel fascicolo di parte di primo grado e questo sia depositato all’atto della costituzione unitamente al fascicolo di secondo grado, si deve ritenere raggiunta – anche se le modalità della produzione non corrispondono a quelle previste dalla legge – la finalità di mettere il documento a disposizione della controparte, in modo da consentirle l’esercizio del diritto di difesa, onde l’inosservanza delle modalità di produzione documentale deve ritenersi sanata (Cass., sez. 5, 15/10/2010, n. 21309; Cass., sez. 5, 24/02/2015, n. 3661; Cass., sez. 5, 30/11/2016, n. 24398; Cass., sez. 6-5, 19/12/2017, n. 30537; Cass, sez. 5, 7/03/2018, n. 5429; Cass., sez. 6-5, 25/06/2018, n. 16652). Ciò comporta che i documenti tardivamente depositati nel giudizio di primo grado devono essere esaminati
nel giudizio di appello, ove acquisiti al fascicolo processuale, dovendosi ritenere comunque prodotti in grado di appello ed esaminabili da tale giudice purché depositati entro il termine perentorio sancito dall’art. 32, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992, applicabile anche al giudizio di appello, come ribadito anche da Cass. n. 5429 del 7 marzo 2018’ (così Sez. 5, Ordinanza n. 26115 del 17/11/2020, supra richiamata)

Ne consegue che la documentazione depositata tardivamente dall’Ufficio, nel corso del procedimento di primo grado, proprio in ragione di quanto previsto dall’art. 25 del d.lgs. n. 546 del 1992, è entrata automaticamente nel procedimento di appello e ben poteva essere utilizzata dai giudici di appello ai fini della decisione.

4.2 Se, dunque, la C.T.R. poteva prendere in esame il P.V.C., valutando la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, allora cade la censura di tardività dell’emissione e della notifica dell’avviso di accertamento, posto che il raddoppio del termine di cui agli artt. 43 d.P.R. 600/1973 e 57 d.P.R. 633/1972, come modificati dall’art. 37 del d.l. n. 223 del 2006, conv. con modif., in l. n. 248 del 2006, è condizionato solo alla sussistenza seri di indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di presentazione di denuncia penale -anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza- valutazione questa compiuta dalla sentenza impugnata, proprio attraverso l’esame degli ‘atti di causa’.
4.3 Ciò premesso, nondimeno, poiché dall’atto di appello riprodotto nel ricorso introduttivo emerge che, effettivamente, la contestazione relativa alla rideterminazione dell’IRAP era fatta oggetto di doglianza e posto che ‘In tema di accertamento, il cd. “raddoppio dei termini”, previsto dall’art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, non può trovare applicazione anche per l’IRAP, poiché le violazioni delle relative disposizioni non sono presidiate da

sanzioni penali’ (da ultimo: Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 10483 del 03/05/2018), il motivo va accolto limitatamente all’accertamento relativo a detta imposta, rimettendosi al giudice del rinvio il relativo accertamento.

Il secondo motivo non è fondato.

5.1 Secondo il consolidato orientamento di questa Sezione, infatti, in tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l’IRPEF e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l’IVA consegue, nell’assetto anteriore alle modifiche di cui al d.lgs. n. 128 del 2015, alla ricorrenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di denuncia penale indipendentemente dall’inizio dell’azione penale e dall’accertamento del reato nel processo, e sinanco -come chiarito dalla Corte cost. nella sentenza n. 247 del 2011 dall’effettiva presentazione della denuncia, atteso il regime del doppio binario tra giudizio penale e giudizio tributario (Sez. 5, Ordinanza n. 22337 del 13/09/2018; Sez. 5, Sentenza n. 27250 del 15/09/2022; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 33793 del 19/12/2019; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 17586 del 28/06/2019; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 11620 del 14/05/2018; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 9322 del 11/04/2017; Sez. 5 – , Sentenza n. 26037 del 16/12/2016); cfr. anche, incidentalmente sul punto: Sez. 5 – , Sentenza n. 26037 del 16/12/2016; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 11620 del 14/05/2018; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 33793 del 19/12/2019.
Cosicché allorquando il contribuente eccepisca il superamento dei termini di accertamento da parte del fisco, egli è tenuto a contestare la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia senza poter mettere in discussione la sussistenza del reato il cui accertamento è precluso al giudice tributario (Sez. 5, Ordinanza n. 13481 del 02/07/2020).

5.2 Nessun rilievo assumono, pertanto, le considerazioni svolte da parte ricorrente in ordine alla contraddittorietà della motivazione nella parte in cui non si limita a constatare che l’insussistenza dell’obbligo di denuncia è dimostrato dall’esito dei procedimenti penali, l’uno, conclusosi con l’archiviazione, e l’altro, con un’assoluzione perché il fatto non sussiste. E ciò, perché, come chiarito dalla Corte costituzionale con la nota sentenza n. 247/2001, il giudice tributario deve compiere una valutazione ‘ora per allora’ circa la ricorrenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, il che rende del tutto inconferente rispetto a quella valutazione l’effettivo esito del giudizio.
5.3 L’accoglimento del primo motivo, limitatamente alla valutazione della tempestività dell’accertamento della maggior imposta IRAP, comporta la cassazione della sentenza impugnata sul punto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, cui è rimessa anche la liquidazione delle spese di lite di questo grado di legittimità.

P.Q.M.

In accoglimento del primo motivo di ricorso, nei limiti di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, cui demanda anche la liquidazione delle spese di lite di questo grado di legittimità.

Così deciso in Roma il 14 novembre 2024

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