Raddoppio dei termini: basta l'obbligo di denuncia

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 666/2025, ha ribadito un principio fondamentale in materia di accertamento fiscale: il raddoppio dei termini per la notifica degli avvisi è legittimo quando sussistono seri indizi di reato che impongono l’obbligo di denuncia penale, a prescindere dall’effettiva presentazione della stessa o dal suo esito. Il caso riguardava un avviso di accertamento IRPEF notificato a un amministratore di fatto di una società, basato su utili non contabilizzati. I giudici di merito avevano annullato l’atto ritenendolo tardivo, ma la Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza e rinviando il caso alla corte territoriale per un nuovo esame basato sulla corretta interpretazione della normativa sul raddoppio dei termini.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Raddoppio dei Termini Fiscali: Sufficiente l’Obbligo di Denuncia Penale

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha consolidato un principio cruciale in materia di accertamenti fiscali: il raddoppio dei termini per l’azione dell’Agenzia delle Entrate non richiede la prova dell’effettiva presentazione di una denuncia penale, ma si fonda sulla sola esistenza dell’obbligo di effettuarla. Questa decisione chiarisce i presupposti per l’estensione dei tempi di accertamento in presenza di seri indizi di reati tributari, offrendo importanti spunti di riflessione per contribuenti e professionisti.

I Fatti del Caso

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a una persona fisica, ritenuta amministratore di fatto di una società cooperativa. L’Agenzia delle Entrate contestava al soggetto la percezione di utili “in nero” per l’anno d’imposta 2007, pari al 50% di un maggior reddito d’impresa precedentemente accertato in capo alla società e divenuto definitivo.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano accolto le sue ragioni. I giudici di merito avevano ritenuto che l’avviso di accertamento fosse stato notificato oltre i termini di decadenza ordinari, sostenendo che l’Amministrazione Finanziaria non avesse fornito prova adeguata dei presupposti per l’applicazione del raddoppio dei termini, in particolare per quanto riguarda la denuncia per reati tributari.

La Questione del Raddoppio dei Termini di Accertamento

Il cuore della controversia legale verteva sull’interpretazione dell’articolo 43 del d.P.R. n. 600/1973 (nella versione applicabile all’epoca dei fatti). Questa norma prevedeva il raddoppio dei termini di decadenza per l’accertamento in presenza di violazioni che comportano l’obbligo di denuncia penale per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000.

L’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando un error in iudicando da parte della Corte territoriale. Secondo il Fisco, i giudici avevano erroneamente richiesto la prova dell’effettiva presentazione della denuncia, mentre la normativa e la giurisprudenza consolidata considerano sufficiente la sussistenza dei presupposti che fanno scattare l’obbligo di denuncia, ovvero la presenza di seri indizi di reato.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto pienamente le argomentazioni dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo il motivo di ricorso fondato. Gli Ermellini hanno ripercorso l’orientamento giurisprudenziale costante sul tema, chiarendo in modo inequivocabile i seguenti principi:

1. L’Obbligo di Denuncia è il Presupposto Unico: Il raddoppio dei termini è attivato unicamente dalla sussistenza dell’obbligo di presentazione di denuncia penale (ai sensi dell’art. 331 c.p.p.), non dalla sua effettiva presentazione. Questo obbligo sorge quando emergono seri indizi di un reato tributario.
2. Irrilevanza dell’Esito del Procedimento Penale: Ai fini fiscali, è irrilevante se la denuncia sia stata archiviata o se il procedimento penale si sia concluso con un’assoluzione. Il processo tributario e quello penale viaggiano su binari separati e autonomi.
3. Onere della Prova del Contribuente: Se il contribuente contesta il superamento dei termini, è suo onere dimostrare la carenza dei presupposti che generano l’obbligo di denuncia, senza poter discutere nel merito della sussistenza del reato, accertamento precluso al giudice tributario.
4. Disciplina Intertemporale: La Corte ha precisato che questi principi si applicano agli avvisi di accertamento per periodi d’imposta precedenti al 31 dicembre 2016 e già notificati, come nel caso di specie, nonostante le successive modifiche legislative in materia.

La Corte ha quindi concluso che il giudice di merito aveva errato nel concentrarsi sulle “modalità soggettive ed oggettive di proposizione della denuncia”, dati che non sono rilevanti ai fini della disciplina applicabile. La Corte regionale avrebbe invece dovuto effettuare una “prognosi postuma” sulla presenza di seri indizi di reato tali da far sorgere l’obbligo di denuncia.

Conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza la posizione dell’Amministrazione Finanziaria nei casi di evasione fiscale di rilevanza penale. La decisione della Cassazione, cassando la sentenza impugnata e rinviando il giudizio, impone alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado di riesaminare il caso attenendosi al principio corretto: per legittimare il raddoppio dei termini di accertamento, è sufficiente che l’Ufficio dimostri la presenza di elementi oggettivi che configurino seri indizi di reato, dai quali scaturisce l’obbligo di denuncia, indipendentemente dagli sviluppi sul fronte penale. Per i contribuenti, ciò significa che la contestazione sulla tardività di un atto deve concentrarsi sull’assenza di tali indizi, un onere probatorio spesso complesso da assolvere.

Quando si applica il raddoppio dei termini per un accertamento fiscale?
Si applica, secondo la normativa vigente all’epoca dei fatti, quando sussistono seri indizi di un reato tributario che fanno sorgere l’obbligo per il pubblico ufficiale di presentare denuncia penale.

È necessario che l’Agenzia delle Entrate presenti una denuncia penale per poter raddoppiare i termini?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che il presupposto è l’esistenza dell’obbligo di denuncia, non la sua effettiva presentazione. La denuncia potrebbe anche essere stata omessa.

L’archiviazione di una denuncia penale o l’assoluzione del contribuente impedisce il raddoppio dei termini?
No. L’esito del procedimento penale, inclusa l’archiviazione della denuncia o una sentenza di assoluzione, è irrilevante ai fini dell’applicazione del raddoppio dei termini nel procedimento tributario, data l’autonomia tra i due giudizi.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 666 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 666 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 10/01/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3042/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato.

-ricorrente –

Contro

NOME COGNOME rappresentato e difeso dagli Avvocati NOME COGNOME NOME COGNOME e NOME COGNOME elettivamente domiciliato presso lo studio del primo in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 3170/34/2015, depositata in data 9 luglio 2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17 dicembre 2024 dal Consigliere dott.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

Con avviso n. NUMERO_DOCUMENTO, notificato sia alla società cooperativa

Avv. Acc. IRPEF 2007

RAGIONE_SOCIALE che al sig. COGNOME in qualità di “amministratore di fatto”, veniva accertato in capo alla detta società per l’anno 2007 (per il quale la società non risultava avere presentato alcuna dichiarazione) un reddito d’impresa pari a € 1.450.161,88, ottenuto dalla differenza tra i ricavi (€ 1.990.549,29) e i costi (€ 540.387,41); tale accertamento diveniva definitivo per mancata impugnazione della sentenza della C.t.p. di Milano n. 370/24/2012. In conseguenza della definitività del suddetto avviso, considerato che gli utili distribuiti non contabilizzati dalla società RAGIONE_SOCIALE per l’anno d’imposta 2007 dovevano ritenersi attribuibili al sig. COGNOME in ragione del 50%, quale amministratore di fatto (l’altro 50% da imputare all’amministratore legale accertato da parte dei militari verbalizzanti), l’Ufficio aveva rilevato come, ai sensi degli artt. 44, lett. e), e 47 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), gli utili “percepiti in nero” da imputare, per l’anno 2007, erano pari a € 725.080,69 (50% di € 1.450.161,38) ed accertava con l’avviso n. CODICE_FISCALE un reddito imponibile di € 290.032,27 ai fini delle imposte dirette.
Avverso quest’ultimo avviso di accertamento, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Milano; si costituiva anche l’Ufficio, chiedendo la conferma del proprio operato.

La RAGIONE_SOCIALE di Milano, con sentenza n. 7025/12/2014, accoglieva il ricorso del contribuente.

Contro tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t.r. della Lombardia; si costituiva anche il contribuente, chiedendo conferma della sentenza impugnata.

Con sentenza n. 3170/34/2015, depositata in data 9 luglio 2015, la C.t.r. adita rigettava il gravame dell’Ufficio.

Avverso la sentenza della C.t.r. della Lombardia, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un motivo mentre la contribuente ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 17 dicembre 2024.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso, cosi rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)» l’Ufficio lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto non applicabile la disciplina del raddoppio dei termini, nonostante l’avviso in oggetto presupponesse contestazione dei reati di cui agli art. 5 e 10 D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, per i quali sussiste obbligo di denuncia, e non fosse necessaria l’effettiva avvenuta presentazione di quest’ultima.
Il motivo di ricorso proposto è fondato.

2.1. Sul tema del raddoppio dei termini di decadenza del potere di accertamento fiscale in ipotesi di seri indizi di reato, questa Corte si è più volte pronunciata, individuando i seguenti principi:

( i ) il raddoppio dei termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l’Irpef e 57 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 per l’Iva, nella versione applicabile ‘ ratione temporis ‘, in forza delle modifiche introdotte con l’art. 37, comma 24, del d.l. 04/07/2003 n. 223, presuppone unicamente l’obbligo di presentazione di denuncia penale, ai sensi dell’art. 331 cod. proc. civ., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come peraltro stabilito dalla Corte costituzionale nella sentenza 25 luglio 2011, n. 247, con la conseguenza che ove il contribuente denunci il superamento dei termini di accertamento da parte del fisco, è tenuto a contestare la carenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia senza poter mettere in discussione la sussistenza del reato il cui accertamento è precluso al giudice tributario ( ex pluribus , Cass. n. 13481/2020; Cass. n. 17586/2019; Cass. n. 22337/2018; Cass. n. 14440/2018);
( ii ) «non di raddoppio dei termini in senso proprio si tratta, bensì di un nuovo termine di decadenza», applicabile in ipotesi di sussistenza di seri indizi di reità, che è un dato obiettivo non lasciato alla discrezionalità del funzionario dell’ufficio tributario ma che deve essere accertato dal giudice; tale raddoppio non è escluso dalla configurabilità di una causa di estinzione del reato come la prescrizione, né dalla intervenuta archiviazione della denuncia, non rilevando «né l’esercizio dell’azione penale da parte del p.m., ai sensi dell’articolo 405 cod. proc. pen., mediante la formulazione dell’imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, anche in considerazione del doppio binario tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (Cass. n. 9974/2015); ( iii ) su tale assetto nessun effetto spiega la sequenza di modifiche che hanno riguardato la disciplina dei termini prescritti per l’accertamento (art. 1, commi da 130 a 132, Legge 28 dicembre 2015, n. 208, nonché art. 2 D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 128) in quanto, qualora gli avvisi di accertamento relativi a periodo d’imposta precedenti a quello in corso alla data 31 dicembre 2016 siano stati già notificati -come nel caso in esame, in cui l’avviso riguardante l’anno 2007 risulta notificato nel 2013 si applica la disciplina dettata dall’art. 2 del D.Lgs. n. 128 del 2015 (che non è stato modificato dalla successiva legge n. 208 del 2015), la quale fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vigore del predetto decreto (Cass. n. 16728/2016);
( iv ) qualora si tratti di pretesa fiscale su tributi Irap, giacché le violazioni delle disposizioni che prevedono e disciplinano tale tributo non sono presidiate da sanzioni penali, a differenza di quanto accade per l’Irpef e per l’Iva, non è applicabile il raddoppio dei termini di cui all’art. 43 d.P.R. n. 600/1973 (Cass. n. 27250/2022; Cass. n. 10483/2018; Cass. n. 11552/2022).

2.2. Ancora, In tema di accertamento tributario, i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l’IRPEF e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l’IVA, nella versione applicabile “ratione temporis”, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016 e già notificati, incidano le modifiche introdotte dall’art. 1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria ivi introdotta, che richiama l’applicazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, che fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati. (Cass. 09/08/2016, n. 16728; Cass. 16/12/2016, n. 26037; Cass. 19/12/2019, n. 33793).
2.3. Infine, si è precisato (Cass. 14/05/2018, n. 11620) che In tema di accertamento tributario, i termini previsti dall’art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l’IRPEF e dall’art. 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l’IVA, come modificati dall’art. 37 del d.l. n. 223 del 2006, conv., con modif., in l. n. 248 del 2006, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d’imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, già notificati, incidano le modifiche introdotte dall’art. 1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria, ivi introdotta, che richiama l’applicazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, nella parte in cui sono fatti salvi gli effetti degli avvisi già notificati. la denunzia ben potrebbe essere stata anche omessa).
2.4. Alla stregua di tali superiori principi risulta evidente l’errore in cui è incorsa la C.t.r. nella fattispecie in esame laddove, dapprima, ha affermato astrattamente che l’ente erariale non avrebbe provato

la sussistenza dell’obbligo di denuncia e di poi, quando ha esplicitato ulteriormente la ratio decidendi, non ha fatto una prognosi postuma circa la presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo della denuncia (a prescindere dalla sua effettiva presentazione o dal suo esito), ma ha evidenziato che non erano state dimostrate le modalità soggettive ed oggettive di proposizione della denuncia, dati che, in relazione alla disciplina intertemporale applicabile, non rilevavano.
3. In conclusione, il ricorso va accolto, la sentenza impugnata va cassata ed il giudizio va rinviato innanzi al giudice a quo, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia il giudizio innanzi alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 17 dicembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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