Qualificazione contratto affitto: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione dichiara l’estinzione di un giudizio riguardante la qualificazione di un contratto di affitto per impianti fotovoltaici. L’Agenzia Fiscale aveva riqualificato l’accordo in diritto di superficie, ma ha poi rinunciato al ricorso in Cassazione dopo due sentenze sfavorevoli, portando alla chiusura del caso e alla compensazione delle spese.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Qualificazione Contratto Affitto vs Diritto di Superficie: La Cassazione chiude il caso

La recente ordinanza della Corte di Cassazione n. 33572/2023 offre uno spunto interessante sulla qualificazione contratto affitto per la realizzazione di impianti fotovoltaici. Sebbene la Corte non si sia pronunciata nel merito della questione fiscale, la conclusione del procedimento per rinuncia dell’Agenzia Fiscale consolida la posizione del contribuente e chiarisce importanti aspetti procedurali. Analizziamo i fatti e le implicazioni di questa decisione.

I Fatti di Causa

Una società operante nel settore delle energie rinnovabili aveva stipulato un contratto, denominato ‘affitto’, con un’altra azienda per utilizzare un terreno al fine di costruire e gestire un impianto fotovoltaico. L’Agenzia Fiscale, tuttavia, ha ritenuto che la natura dell’accordo fosse diversa. In base all’art. 20 del d.P.R. 131/1986, l’Ufficio ha riqualificato l’atto da contratto di affitto a contratto di costituzione di un diritto reale di superficie. Questa diversa interpretazione comportava l’applicazione di imposte di registro, ipotecarie e catastali significativamente più onerose.

La società ha impugnato l’avviso di liquidazione, ottenendo ragione sia in primo grado (CTP) che in appello (CTR). I giudici di merito hanno ritenuto che, nonostante alcune clausole particolari, il contratto fosse coerente con il nomen iuris di affitto scelto dalle parti. In particolare, la CTR ha valorizzato il fatto che la proprietà degli impianti, al termine del rapporto, sarebbe passata al proprietario del terreno, giustificando questa clausola con la naturale obsolescenza degli impianti stessi.

## La controversia sulla qualificazione del contratto di affitto

L’Agenzia Fiscale ha portato la questione davanti alla Corte di Cassazione, sostenendo che la CTR avesse erroneamente interpretato le norme. Secondo l’Agenzia, un contratto di affitto concede solo il godimento di un bene, senza permetterne una trasformazione radicale. La realizzazione di un impianto fotovoltaico, invece, presuppone lo ius aedificandi (diritto di costruire), tipico del diritto di superficie.

Altri elementi, secondo la tesi fiscale, deponevano per la riqualificazione:

1. Trasformazione del bene: Il conduttore poteva trasformare radicalmente il terreno.
2. Traslazione della proprietà: Al termine del contratto, la proprietà dei manufatti passava al proprietario del suolo, come previsto dall’art. 953 c.c. per il diritto di superficie a tempo determinato.
3. Manutenzione straordinaria: Gli oneri di manutenzione straordinaria erano a carico del conduttore, diversamente da quanto accade di norma nella locazione.

I giudici di merito, al contrario, avevano ritenuto queste clausole compatibili con l’autonomia contrattuale delle parti (art. 1322 c.c.) nell’ambito di un contratto di affitto, senza snaturarne la causa obbligatoria.

## L’Esito in Cassazione: Rinuncia ed Estinzione del Giudizio

Il colpo di scena è avvenuto dinanzi alla Suprema Corte. Prima della discussione, l’Agenzia Fiscale ha depositato un atto di rinuncia al ricorso. La società contribuente, a sua volta, ha rinunciato al proprio ricorso incidentale e ha accettato la rinuncia principale.

Di fronte a questa situazione, la Corte di Cassazione non ha potuto esaminare il merito della qualificazione contratto affitto, ma ha dovuto prendere atto della volontà delle parti di porre fine alla lite.

le motivazioni

La Corte ha applicato i principi procedurali in materia di rinuncia agli atti del giudizio. Ai sensi degli artt. 390 e 391 del codice di procedura civile, la rinuncia al ricorso principale comporta l’assorbimento del ricorso incidentale, poiché viene meno l’interesse della parte controricorrente a una pronuncia. In altre parole, se il ricorso principale cade, quello incidentale perde la sua ragione d’essere.

Di conseguenza, i giudici hanno dichiarato l’estinzione dell’intero giudizio. Per quanto riguarda le spese legali, la Corte ha disposto la compensazione, tenendo conto del comportamento processuale delle parti e dell’accettazione della rinuncia, che esonera il giudice dal dover provvedere sulle spese.

le conclusioni

Sebbene non sia una sentenza di merito, l’ordinanza ha conseguenze pratiche rilevanti. Con l’estinzione del giudizio di Cassazione, la sentenza della Commissione Tributaria Regionale, favorevole alla società, è passata in giudicato. Ciò significa che, per questo specifico caso, la qualificazione contratto affitto è stata confermata, e l’atto non è stato considerato come costitutivo di un diritto di superficie.

La vicenda sottolinea un aspetto fondamentale: l’importanza di una redazione contrattuale chiara e coerente con la volontà delle parti. Sebbene l’amministrazione finanziaria abbia il potere di riqualificare un atto in base alla sua natura intrinseca, i giudici di merito hanno dato peso all’assetto di interessi delineato dalle parti, ritenendolo compatibile con lo schema dell’affitto. La rinuncia finale dell’Agenzia Fiscale, pur non creando un precedente sul merito, di fatto consolida il risultato ottenuto dal contribuente nei primi due gradi di giudizio.

Qual era la questione centrale del contendere prima della rinuncia?
La questione principale era la corretta qualificazione fiscale di un contratto per la costruzione di un impianto fotovoltaico: l’Agenzia delle Entrate lo riteneva un contratto costitutivo del diritto di superficie, mentre il contribuente e i giudici di merito lo hanno qualificato come un contratto di affitto.

Perché il processo davanti alla Corte di Cassazione si è concluso con l’estinzione?
Il processo si è estinto perché l’Agenzia delle Entrate, parte ricorrente, ha presentato un atto di rinuncia al proprio ricorso. Tale rinuncia è stata accettata dalla società controricorrente, portando alla chiusura del giudizio senza una decisione nel merito.

Cosa succede al ricorso incidentale se viene presentato un atto di rinuncia al ricorso principale?
La rinuncia al ricorso principale comporta l’assorbimento del ricorso incidentale. Questo perché l’interesse della parte che ha proposto il ricorso incidentale viene meno, non essendoci più il rischio di una pronuncia a sé sfavorevole derivante dall’accoglimento del ricorso principale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33572 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33572 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME RAGIONE_SOCIALE

Data pubblicazione: 01/12/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 35496/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso l ‘ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO(P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

sul controricorso incidentale proposto da RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente agli avvocati COGNOME NOME (CODICE_FISCALE), NOME (CODICE_FISCALE)

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 5609/2018 depositata il 16/08/2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/11/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

1.Con avviso di liquidazione n. 111T007452/000/P002 l’Ufficio riqualificava, ai sensi dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 (Tur), l’atto stipulato l’11 febbraio 2011 tra la RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi anche “RAGIONE_SOCIALE“) e RAGIONE_SOCIALE (d’ora in poi, anche “RAGIONE_SOCIALE“), nominalmente indicato come contratto di affitto, come contratto di concessione del diritto reale di superficie per la costruzione di un impianto fotovoltaico, liquidando le corrispondenti imposte di registro, ipotecaria e catastale.
RAGIONE_SOCIALE impugnava dinanzi alla CTP di Roma il detto avviso di liquidazione, deducendo il difetto di motivazione dell’atto impositivo e contestando la riqualificazione operata dall’ufficio.

La CTP accoglieva il ricorso.

Su appello dell’Ufficio, la CTR del Lazio confermava la sentenza di primo grado. Il giudice di appello ha ritenuto il testo contrattuale assolutamente coerente con il nomen iuris dalle parti attribuito sulla base dell’esame del complesso RAGIONE_SOCIALE clausole contrattuali -segnatamente della previsione della proprietà degli impianti fotovoltaici in capo al conduttore, su cui grava anche l’onere della manutenzione straordinaria, l’acquisizione della proprietà degli impianti al termine del rapporto quale deroga al regime ordinario della locazione risulta giustificato dall’interesse del proprietario del fondo, posto che gli impianti sono soggetti all’obsolescenza.
Avverso la sentenza di appello l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione sulla base di un unico motivo.

Resiste RTR con controricorso e propone ricorso incidentale.

CONSIDERATO CHE

2.Con l’unico motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1°, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 20 d.P.R. del 26 aprile 1986, n. 131 nonché degli artt. 952,953, 1322, 1571, 1576, 1587, 1590 e 1615 cod. civ., per avere il giudice a quo escluso, nel caso di specie, la sussistenza, ai fini tributari, del contratto, ad effetto reale, di concessione del diritto di superficie. Assume la ricorrente che il contratto di affitto concede il godimento di un bene, mobile o immobile, dietro corrispettivo, ma non consente la trasformazione radicale della res locata ad opera del conduttore, il quale deve utilizzarla secondo la destinazione economica attribuitale dal proprietario concedente. Viceversa, nel caso di specie, il contratto consente all’affittuario la trasformazione del bene e la realizzazione di impianti fotovoltaici, effetto che di regola si realizza attraverso la concessione RAGIONE_SOCIALE jus aedificandi, ed è caratterizzato dalla traslazione, alla scadenza, della proprietà dei manufatti realizzati sul suolo altrui, con accessione della proprietà della costruzione al terreno ex art. 953 cod. civ.; mentre nel contratto di affitto sussiste l’obbligo dell’affittuario di rimuovere le addizioni eseguite dal conduttore, salva la possibilità per il proprietario locatore di trattenerle, accordando al conduttore un indennizzo. Pertanto, la ricorrente contesta la correttezza dell’interpretazione del negozio che ha portato il giudice di secondo grado a qualificare l’atto, come recante un contratto ad effetto obbligatorio e non reale, nonostante sussistano anomalie rispetto alla causa tipica del contratto di affitto, consistenti nella concessione RAGIONE_SOCIALE ius aedificandi sul terreno affittato; negli oneri di manutenzione straordinaria posti a carico
dell’affittuario; e nell’acquisto della proprietà degli impianti fotovoltaici da parte del proprietario del terreno, al termine della concessione.

3.Con il ricorso incidentale, affidato ad un unico motivo, la società contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1°, n. 3, cod.proc.civ. violazione e falsa applicazione del art. 52, comma 2 -bis, d.P.R. 131/1986, per avere la CTR ritenuto sufficientemente motivato l’avviso impugnato, che non contiene, contrariamente a quanto asserito, gli elementi richiesti dalla norma indicata per la motivazione degli atti tributari.

4. In data 3 novembre 2023, l’RAGIONE_SOCIALE ricorrente ha dichiarato di rinunciare al ricorso per cassazione con contestuale rinuncia della società RAGIONE_SOCIALE nei ricorsi in cui essa ha proposto ricorso incidentale, chiedendo la declaratoria di estinzione del giudizio, con compensazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite; tale atto è sottoscritto personalmente dal difensore dell’avvocatura. In tema di rappresentanza e difesa in giudizio, le Agenzie fiscali, ai sensi dell’art. 72 del d.lgs. 30 luglio 1999, n. 300 possono avvalersi, ex art. 43 del r.d. 30 ottobre 1993, n. 6111, del patrocinio dell’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, che, in forza di tali disposizioni, si pone con esse in un rapporto di immedesimazione organica, ben diverso da quello determinato dalla procura ad litem, che trova fondamento nell’ intuitus fiduciae e nella personalità della prestazione. Ne consegue che gli avvocati RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE esercitano le loro funzioni innanzi a tutte le giurisdizioni ed in qualunque sede, senza bisogno di mandato, neppur quando, come nel caso del ricorso per cassazione, è richiesto il mandato speciale e che, avendo la difesa dell’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE carattere impersonale, ed essendo quindi gli avvocati RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE pienamente fungibili nel compimento di atti processuali relativi ad un medesimo giudizio, l’atto introduttivo di questo è valido anche se la sottoscrizione è apposta da avvocato diverso da quello che materialmente ha redatto l’atto,
unica condizione richiesta essendo la spendita della qualità professionale abilitante alla difesa (Cass. 30.05.2018, n. 13627; Cass. 28.03.2012, n. 4950).

La rinuncia al ricorso comporta l’assorbimento del ricorso incidentale proposto dalla società, il cui interesse deve ritenersi venuto meno, non sussistendo la possibilità di una pronuncia in suo danno, nel caso in cui sia rinunciato il ricorso principale e, conseguentemente, l’estinzione del processo (ai sensi degli art. 390 e 391 cod.proc.civ.; v. Cass. 12/11/2020, n. 25625; Cass. 23/07/2019, n. 19845 ), nulla disponendosi in ordine al governo RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, in quanto l’adesione dell’ente contribuente alla rinuncia dispensa dalla pronuncia sulle spese processuali (ai sensi dell’art. 391, 4° comma, cod.proc.civ., cit.).
Nell’ipotesi di causa di inammissibilità sopravvenuta alla proposizione del ricorso per cassazione non sussistono i presupposti per imporre al ricorrente il pagamento del cd. “doppio contributo unificato” (Cass. del 07/12/2018, n. 31732; Cass. del 27/04/2018, n. 10198).

La Corte

dichiara l’estinzione del giudizio; compensa le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione tributaria della Corte di cassazione, il 23 novembre 2023

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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