Prova di resistenza IVA: limiti e applicazione

Un contribuente impugna un avviso di accertamento relativo sia a imposte dirette che a IVA. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, chiarisce un principio fondamentale sulla prova di resistenza IVA. Viene stabilito che il superamento di tale prova, in caso di violazione del contraddittorio preventivo, comporta l’annullamento parziale dell’atto solo per la parte relativa all’IVA (tributo armonizzato), senza estendere automaticamente la nullità alle imposte sui redditi (tributi non armonizzati) contestate nel medesimo atto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Prova di Resistenza IVA: la Cassazione fissa i paletti sull’annullamento parziale dell’atto

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è intervenuta su un tema cruciale del diritto tributario: gli effetti della prova di resistenza IVA in caso di violazione del contraddittorio. La decisione chiarisce se l’annullamento dell’accertamento per l’IVA debba estendersi automaticamente anche agli altri tributi, come quelli sui redditi, contestati nel medesimo atto. Analizziamo insieme la vicenda e le importanti conclusioni della Suprema Corte.

I Fatti del Caso: Un Unico Avviso di Accertamento per Più Tributi

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate rideterminava, per l’anno 2012, sia i tributi sui redditi che l’IVA dovuta da un contribuente. In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva il ricorso del contribuente, annullando l’atto per violazione del contraddittorio endoprocedimentale e per infondatezza nel merito.

L’Amministrazione Finanziaria proponeva appello e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) lo accoglieva parzialmente. In sostanza, il giudice di secondo grado riteneva fondati i rilievi ai fini delle imposte sui redditi, ma non per l’IVA. Per quest’ultima, la CTR considerava superata la cosiddetta “prova di resistenza” da parte del contribuente, annullando quindi solo quella parte della pretesa fiscale.

Il contribuente, insoddisfatto, ricorreva in Cassazione, sostenendo che la nullità avrebbe dovuto travolgere l’intero avviso di accertamento, e non solo la parte relativa all’IVA. Anche l’Agenzia delle Entrate proponeva un ricorso (incidentale) lamentando un’insufficiente motivazione da parte della CTR sul superamento della prova di resistenza.

La Questione Giuridica sulla Prova di Resistenza IVA

Il nodo centrale della questione era stabilire l’ambito di applicazione della tutela offerta al contribuente in caso di violazione del contraddittorio in accertamenti “a tavolino”. In particolare, ci si chiedeva: se il contribuente dimostra, attraverso la prova di resistenza IVA, che se fosse stato ascoltato l’accertamento sull’Imposta sul Valore Aggiunto non sarebbe stato emesso o avrebbe avuto un contenuto diverso, questo effetto invalidante si estende anche alle imposte sui redditi (tributi “non armonizzati”) contenute nello stesso atto?

Secondo il ricorrente, la nullità doveva essere totale. Secondo l’orientamento giurisprudenziale, invece, la questione è più complessa e richiede una distinzione netta tra le diverse tipologie di tributi.

Le Motivazioni della Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato sia il ricorso principale del contribuente sia quello incidentale dell’Agenzia, fornendo chiarimenti fondamentali.

In primo luogo, i giudici hanno ribadito che la garanzia del contraddittorio preventivo ha una portata diversa a seconda della natura del tributo. Per i cosiddetti tributi “armonizzati” a livello europeo, come l’IVA, il diritto ad essere sentiti prima dell’emissione dell’atto impositivo è un principio fondamentale. La sua violazione comporta l’annullamento dell’atto, a condizione che il contribuente superi la “prova di resistenza”, dimostrando in giudizio che la sua partecipazione avrebbe potuto condurre a un risultato diverso.

Per i tributi “non armonizzati”, come le imposte sui redditi, la normativa interna non prevede un obbligo generalizzato di contraddittorio per gli accertamenti “a tavolino”. La tutela rafforzata, che prevede la nullità dell’atto emesso “ante tempus” (cioè prima dei 60 giorni dalla fine della verifica), si applica solo in caso di accertamenti eseguiti tramite accessi, ispezioni e verifiche fiscali presso i locali del contribuente.

Di conseguenza, far derivare dall’annullamento della pretesa IVA (a seguito di prova di resistenza superata) l’annullamento automatico anche dei rilievi sui redditi significherebbe estendere una tutela specifica oltre i confini previsti dalla legge. La nullità, quindi, non può che essere parziale, limitata al solo tributo per il quale la garanzia è stata violata e la prova di resistenza superata.

La Corte ha anche respinto il ricorso dell’Agenzia, ritenendo che la CTR avesse motivato, seppur sinteticamente, le ragioni per cui la documentazione prodotta dal contribuente fosse idonea a superare la prova di resistenza, senza che ciò costituisse un vizio di motivazione censurabile in sede di legittimità.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione consolida un principio di specificità delle tutele nel processo tributario. Le garanzie previste per i tributi armonizzati, derivanti dal diritto dell’Unione Europea, non possono essere automaticamente estese a quelli non armonizzati, per i quali vigono le regole stabilite dal legislatore nazionale. Per i contribuenti e i professionisti, ciò significa che in presenza di un avviso di accertamento misto (IVA e redditi), l’eventuale successo nella prova di resistenza IVA comporterà un beneficio limitato a tale imposta, lasciando impregiudicata la validità dei rilievi relativi alle altre imposte, che dovranno essere contestati sulla base di specifici e differenti motivi.

Se un contribuente vince la “prova di resistenza” per l’IVA, l’annullamento dell’atto si estende anche alle imposte dirette contenute nello stesso avviso?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che l’annullamento dell’atto per superamento della prova di resistenza riguarda unicamente la parte relativa al tributo armonizzato (IVA) per cui tale prova è prevista. La nullità è parziale e non si estende ai tributi non armonizzati, come le imposte sui redditi, contenuti nel medesimo avviso.

La “prova di resistenza” si applica a tutti i tipi di tributi in caso di violazione del contraddittorio?
No. La prova di resistenza è necessaria per i soli tributi “armonizzati” (come l’IVA) quando la normativa interna non preveda l’obbligo del contraddittorio preventivo, come nel caso degli accertamenti a tavolino. Per i tributi non armonizzati, la valutazione sulla necessità del contraddittorio segue regole diverse e non è legata a tale prova.

Perché la Corte ha respinto anche il ricorso dell’Agenzia delle Entrate che lamentava una motivazione insufficiente?
La Corte ha ritenuto che la sentenza impugnata, sebbene sintetica, avesse dato conto delle ragioni della sua decisione, facendo riferimento alla documentazione esaminata. Il compito della Cassazione non è riesaminare nel merito le prove, ma solo controllare la correttezza giuridica e la coerenza logica della motivazione del giudice precedente, che in questo caso è stata considerata sufficiente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21784 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 21784 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/08/2024

Oggetto: prova di

resistenza – IVA

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 23360/2022 R.G. proposto da:

COGNOME NOME elettivamente domiciliato, ai fini del presente giudizio, in Roccella Ionica, alla INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (PEC: EMAIL) dal quale è assistito in forza di procura speciale in atti;

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’avvocatura generale dello Stato con domicilio in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO (PEC: EMAIL);

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria, n. 1164/07/2022 depositata in data 25/01/2016; camerale del 29/05/2024 dal Consigliere NOME COGNOME e riconvocato il Collegio il 1

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza luglio 2024;

Rilevato che:

-il contribuente impugnava l’avviso di accertamento notificatogli con il quale per l’anno 2012 si rideterminavano i tributi dovuti ed erano richiesti gli interessi oltre che irrogate le sanzioni di legge;

la CTP accoglieva il ricorso stante la violazione da parte dell’Ufficio dell’obbligo di consentire il contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente e l’insussistenza nel merito della pretesa;

appellava l’RAGIONE_SOCIALE;

con la sentenza qui impugnata il giudice regionale ha accolto l’appello relativamente ai rilievi ai fini dell’imposizione reddituale e lo ha rigettato nel resto;

ricorre a questa Corte il contribuente con atto affidato a un solo motivo di impugnazione:

-l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso e presenta ricorso incidentale articolato in un unico motivo;

Considerato che:

-il solo motivo di ricorso principale deduce la violazione dell’art. 12 della L. n. 212 del 2000 in relazione all’art. 360 primo comma, n. 5 per avere la CTR erroneamente mancato di dichiarare la totale nullità dell’atto impugnato limitando tale applicazione alla sola norma relativa all’imposta Iva;

il motivo è infondato;

Cons. Est. NOME COGNOME – 2 – come è noto (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 701 del 15/01/2019) in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 (cd. Statuto del contribuente), nelle ipotesi di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati

all’esercizio dell’attività, opera una valutazione “ex ante” in merito alla necessità del rispetto del contraddittorio endoprocedimentale, sanzionando con la nullità l’atto impositivo emesso “ante tempus”, anche nell’ipotesi di tributi “armonizzati”, senza che, pertanto, ai fini della relativa declaratoria debba essere effettuata la prova di “resistenza”, invece necessaria, per i soli tributi “armonizzati”, ove la normativa interna non preveda l’obbligo del contraddittorio con il contribuente nella fase amministrativa (ad es., nel caso di accertamenti cd. a tavolino), ipotesi nelle quali il giudice tributario è tenuto ad effettuare una concreta valutazione “ex post” sul rispetto del contraddittorio;
– pertanto, la c.d. ‘prova di resistenza’ deve essere valutata unicamente dove si controverta di maggiore iva, mentre ove le riprese abbia l’oggetto unicamente i tributi reddituali – non armonizzati – non è necessaria la valutazione della non pretestuosità delle giustificazioni addotte dal contribuente al fine di ritenere necessario o meno il contraddittorio endoprocedimentale;

ne deriva quindi che la maggiore tutela prevista per gli accertamenti successivi ad attività di accesso, ispezione o verifica (c.d. ‘accertamenti ante tempus ‘) non opera per gli accertamenti c.d. ‘a tavolino’;

nel presente caso allora, far derivare dall’avvenuto superamento della prova di resistenza l’annullamento dell’accertamento anche ai rilievi ai fini dell’imposta non armonizzate significherebbe estendere la tutela del contribuente a casi nei quali la stessa non è accordata dal sistema, che la limita alle fattispecie nelle quali, per l’accertamento di tributi unionali, vi è l’ingresso del personale dell’RAGIONE_SOCIALE finanziaria nei locali del medesimo;

pertanto, il ricorso principale è rigettato;

Cons. Est. NOME AVV_NOTAIO – 3 – venendo ora al l’altrettanto unico motivo di ricorso incidentale, lo stesso si incentra sulla violazione e falsa applicazione dell’art. 1 e dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546 del 1992 in combinato disposto con l’art. 132 n. 4

c.p.c., l’art. 118 disp. att. c.p.c., l’art. 88 c. 4 del TUIR e l’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR mancato di esplicitare le ragioni per le quali ha ritenuto offerta da parte del contribuente la c.d. ‘prova di resistenza’ , non avendo il giudice del merito dato conto della documentazione esaminata a tali fini;

il motivo è infondato;

invero, sia pure sinteticamente, la sentenza impugnata dà conto delle operazioni compiute in ordine alla verifica della corretta deduzione e del superamento da parte del contribuente della c.d. ‘prova di resistenza’; – come già statuito (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 19547 del 04/08/2017) la deduzione di un vizio di motivazione della sentenza impugnata con ricorso per cassazione conferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il merito della intera vicenda processuale sottoposta al suo vaglio, ma la sola facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico – formale, delle argomentazioni svolte dal giudice del merito, al quale spetta, in via esclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge. Ne consegue che il preteso vizio di motivazione, sotto il profilo della omissione, insufficienza, contraddittorietà della medesima, può legittimamente dirsi sussistente solo quando, nel ragionamento del giudice di merito, sia rinvenibile traccia evidente del mancato (o insufficiente) esame di punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili di ufficio, ovvero quando esista insanabile contrasto tra le argomentazioni complessivamente adottate, tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico – giuridico posto a base della decisione;
nel presente caso, il riferimento alla documentazione relativa agli aggi rilasciata da RAGIONE_SOCIALE risulta a tale fine, per quanto sinteticamente espresso dalla CTR, idoneo ai fini di cui si è detto;

pertanto, anche il ricorso incidentale va rigettato;

la reciproca soccombenza tra le parti impone la compensazione integrale delle spese di lite;

p.q.m.

rigetta il ricorso principale e il ricorso incidentale; compensa le spese dell’intero giudizio.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.p.r. n. 115 dei 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della i. n. 228 del 2012, si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del comma 1-bis, dello stesso art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 29 maggio 2024 e, con riconvocazione del

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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