Prova atipica: file su PC terzi validi per l'Fisco

La Corte di Cassazione ha stabilito che i file rinvenuti sul computer di un professionista terzo, contenenti informazioni su un contribuente, costituiscono una prova atipica pienamente utilizzabile ai fini di un accertamento fiscale. L’ordinanza ribalta le decisioni dei giudici di merito che avevano annullato l’accertamento per insufficienza di prove. La Corte ha chiarito che tali elementi indiziari non possono essere scartati a priori, ma devono essere valutati nel loro complesso dal giudice, insieme ad altri elementi, per verificare la fondatezza della pretesa fiscale basata su presunzioni.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Prova Atipica: Come i File sul PC di un Terzo Possono Fondare un Accertamento Fiscale

In un’era digitale, quali dati possono essere usati dall’Amministrazione Finanziaria per contestare il reddito di un contribuente? Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha affrontato il tema della prova atipica nel contenzioso tributario, stabilendo che le informazioni rinvenute sul computer di una terza persona sono pienamente utilizzabili come fonte di presunzione per un accertamento fiscale. Questa decisione rafforza gli strumenti a disposizione del Fisco e chiarisce i criteri che i giudici devono seguire nel valutare tali elementi.

I Fatti del Caso: L’Accertamento Fiscale Basato su Dati Esterni

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a un contribuente per l’anno d’imposta 2007. L’Agenzia Fiscale contestava un maggior reddito di capitali, derivante da disponibilità finanziarie detenute all’estero e non dichiarate. La particolarità del caso risiedeva nella fonte delle informazioni: l’accertamento era scaturito dai dati scoperti nel personal computer di un avvocato svizzero, arrestato nell’ambito di un’indagine penale per riciclaggio.

Dal computer del professionista erano emersi elenchi di clienti, tra cui il contribuente in questione, e dettagli su complesse operazioni societarie e fiduciarie, inclusa la simulazione di un rimpatrio di capitali tramite lo “scudo fiscale” e la gestione di fondi su un conto corrente presso una banca di Lugano, intestato a un trust riconducibile allo stesso contribuente.

Il Giudizio nei Gradi di Merito: I Giudici Bocciano la Prova Atipica

Il contribuente aveva impugnato l’avviso di accertamento, ottenendo ragione sia in primo che in secondo grado. Le Commissioni tributarie avevano ritenuto gli elementi probatori forniti dall’Ufficio “complessivamente inadeguati”. Secondo i giudici di merito, i file e la documentazione proveniente dal computer del professionista svizzero non erano sufficienti a dimostrare un legame documentale con il contribuente, né a provare la fondatezza delle contestazioni fiscali. In sostanza, avevano negato valore probatorio a quella che tecnicamente è una prova atipica.

La Decisione della Cassazione e il Valore della Prova Atipica

L’Amministrazione Finanziaria ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando la violazione delle norme sulla prova per presunzioni (art. 2729 c.c.). La Suprema Corte ha accolto il ricorso, ribaltando completamente la prospettiva dei giudici di merito.

Il punto centrale della decisione è che, nel processo tributario, è ammesso l’ingresso di elementi acquisiti in forme diverse da quelle regolamentate, ovvero le prove atipiche. I dati rinvenuti sul computer del professionista elvetico rientrano in questa categoria e, sebbene non costituiscano una prova diretta, possono rappresentare la base per una prova presuntiva.

L’Onere della Prova e la Valutazione Complessiva degli Indizi

La Corte ha sottolineato l’errore commesso dai giudici di merito: aver valutato gli indizi in modo “atomistico”, cioè singolarmente, senza considerarli nel loro complesso. Il giudice, invece, ha il compito di esaminare l’intero compendio indiziario offerto dall’Amministrazione Finanziaria, valutando se gli elementi, nel loro insieme, siano gravi, precisi e concordanti.

L’ordinanza ha censurato la sentenza impugnata per aver omesso una “doverosa disamina” di una serie di elementi rilevanti, quali:

1. La sistematicità dei dati trovati nel computer di un professionista specializzato in “paradisi fiscali”.
2. L’esistenza di dichiarazioni di terzi.
3. La presenza di documentazione (contratti di mandato, fax) proveniente dallo stesso contribuente.
4. La riconducibilità di un trust al contribuente medesimo.

Secondo la Cassazione, negare a priori la valenza probatoria di tali file e non esaminare il quadro probatorio nel suo complesso costituisce un errore di diritto.

le motivazioni

La Corte di Cassazione ha motivato la sua decisione sulla base del principio consolidato secondo cui, nel processo tributario, possono essere utilizzati elementi con valore indiziario anche se acquisiti in modo irrituale, a meno che non violino diritti fondamentali tutelati dalla Costituzione. I dati provenienti dall’hard disk sequestrato al professionista svizzero sono quindi utilizzabili. Il giudice di merito non può limitarsi a negare valore a singoli elementi indiziari, ma deve accertarne la capacità probatoria valutandoli nella loro sintesi. L’errore della corte territoriale è stato quello di disconoscere la valenza probatoria dei file e di omettere una valutazione complessiva del compendio probatorio, che includeva vari elementi indiziari che, se letti congiuntamente, avrebbero potuto sostenere la pretesa del Fisco. Di conseguenza, il malgoverno dei principi in tema di prova presuntiva ha imposto la cassazione della sentenza con rinvio per un nuovo giudizio.

le conclusioni

La decisione rappresenta un importante precedente in materia di accertamento fiscale e prova atipica. Essa conferma che l’Amministrazione Finanziaria può legittimamente basare le proprie pretese su dati e informazioni provenienti da fonti esterne e non convenzionali, come il computer di un soggetto terzo coinvolto in indagini penali. Per i contribuenti, ciò significa che la difesa non può limitarsi a contestare la fonte della prova, ma deve entrare nel merito per smontare il quadro indiziario complessivo presentato dal Fisco. Per i giudici, l’ordinanza è un chiaro monito a non adottare un approccio frammentario, ma a compiere una valutazione logica e unitaria di tutti gli elementi disponibili prima di decidere sulla fondatezza di un accertamento.

I file trovati sul computer di una terza persona possono essere usati come prova in un accertamento fiscale?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, tali file costituiscono una “prova atipica” e sono pienamente utilizzabili. Non possono essere scartati a priori, ma devono essere valutati dal giudice come elementi indiziari per fondare una presunzione.

Cosa significa che gli indizi devono essere valutati “nel loro insieme” e non “atomisticamente”?
Significa che il giudice non deve esaminare ogni singolo indizio in modo isolato per vedere se da solo è sufficiente a provare il fatto, ma deve considerarli tutti insieme. La valutazione complessiva e combinata degli indizi (c.d. convergenza del molteplice) può consentire di raggiungere una prova presuntiva valida, anche se i singoli elementi, presi da soli, non sarebbero decisivi.

Qual era l’errore commesso dai giudici delle corti inferiori secondo la Cassazione?
L’errore è stato duplice: in primo luogo, hanno disconosciuto il valore probatorio dei file trovati sul computer del professionista svizzero, negandone la natura di prova atipica. In secondo luogo, non hanno esaminato nel complesso tutti gli elementi indiziari forniti dall’Amministrazione Finanziaria, omettendo di considerare la loro potenziale forza probatoria se valutati unitariamente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 11681 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 11681 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 30/04/2024

AVVISO ACCERTAMENTO IRPEF 2007

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 29916/2015 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore protempore, domiciliata in RAGIONE_SOCIALE, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege ,

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in RAGIONE_SOCIALE, INDIRIZZO, presso lo studio degli AVV_NOTAIO NOME COGNOME AVV_NOTAIO e NOME AVV_NOTAIO, dai quali è rappresentato e difeso in virtù di procura speciale in data 15 dicembre 2023, unitamente all’AVV_NOTAIO COGNOME in virtù di procura speciale a margine del controricorso,

-controricorrente -avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 2701/28/2015, depositata il 13 maggio 2015;

udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 9 gennaio 2024 dal consigliere AVV_NOTAIO NOME COGNOME;

– Rilevato che:

1. In data 19 gennaio 2012, l’RAGIONE_SOCIALE notificava a NOME avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con il quale recuperava a tassazione, per l’anno di imposta 2007, un maggior reddito di capitali per € 38.706,00, assoggettato a tassazione ordinaria, e un ulteriore maggior reddito di capitale per € 208.080,00, determinato applicando la presunzione di fruttuosità ex art. 6 del d.l. 28 giugno 1990, n. 167, conv. dalla legge 4 agosto 1990, n. 227.
Tale accertamento derivava dall’espletamento di un’indagine penale per riciclaggio svolta dalla Guardia di Finanza di Milano, che aveva portato all’arresto dell’avvocato svizzero NOME COGNOME, dal cui personal computer erano emersi numerosi nominativi relativi a clienti assistiti dallo stesso professionista o dal suo studio.

Nel corso di tali indagini emergeva che un avvocato/notaio elvetico, tale NOME COGNOME appunto, in concorso con altri soggetti aveva costituito una serie di società e trust molto articolati, al fine di trasferire ingenti somme di denaro all’estero in violazione della normativa italiana.

Nell’ambito di tali indagini veniva sequestrato il personal computer del suddetto COGNOMECOGNOME contenente un elenco di persone fisiche che avevano intrattenuto rapporti con lui, tra i quali l’odierno controricorrente COGNOME NOME .

N el caso di specie, l’RAGIONE_SOCIALE contestava a COGNOME NOME, per quel che qui rilevano, le seguenti operazioni: i ) operazioni fittizie e meramente cartacee di ‘scudo fiscale’ ex d.l. 25 settembre 2001, n. 350, conv. dalla legge 23 novembre 2001, n. 409, poste in essere mediante conferimento di mandato fiduciario alla società RAGIONE_SOCIALE, riferibile al COGNOMECOGNOME secondo il quale il contribuente, avvalendosi strumentalmente dello scudo fiscale, aveva simulato il rimpatrio di disponibilità detenute all’estero nella forma di certificati azionari, mantenendo però nella sostanza tale disponibili tà all’est ero; ii ) l’esistenza, su un conto corrente acceso presso la RAGIONE_SOCIALEn Bank con sede in Lugano, intestato alla società RAGIONE_SOCIALE, costituita su incarico del contribuente dallo stesso COGNOME sulla base di un contratto di mandato del 17 dicembre 2001, di disponibilità derivanti da vendite di fondi per € 35.521,01, ed un accredito di dividendi del fondo RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per € 3.782,08, somme che venivano quindi assoggettate a tassazione ai sensi dell’art. 12 del d.l. 1° luglio 2009, n. 78, conv. dalla l. 3 agosto 2009, n. 102, secondo il quale gli investimenti e le attività finanziarie detenute in Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato in violazione degli obblighi di dichiarazione di cui ai commi 1, 2, e 3 dell’art. 4 del d.l. n. 167/1990, conv. dalla legge n. 227/1990, si presumono costituiti mediante redditi sottratti a tassazione.
NOME impugnava l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di RAGIONE_SOCIALE la quale, con sentenza n. 5438/41/2014, depositata il 17 marzo 2014, accoglieva il ricorso, ritenendo

complessivamente inadeguati gli elementi probatori addotti dall’ RAGIONE_SOCIALE, in quanto afferenti a files e altra documentazione rinvenuta presso un soggetto terzo, l’ AVV_NOTAIO, i cui legami con il contribuente non sarebbero stati documentalmente dimostrati, sia con riferimento allo ‘scudo fiscale’, sia rispetto agli utili da associazione in partecipazione, sia alla distribuzione di utili alla società RAGIONE_SOCIALE e, più in generale, agli utili di attività su conti esteri.

Interposto gravame dall’RAGIONE_SOCIALE, la Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza n. 2701/28/2015, depositata in segreteria il 13 maggio 2015, rigettava l’appello con condanna al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese di giudizio.

In particolare, il giudice di secondo grado, previo rigetto dell’eccezione di inapplicabilità retroattiva dell’art. 12 del d .l. n. 78/2009, conv. dalla legge n. 102/2009, riguardante il raddoppio RAGIONE_SOCIALE sanzioni amministrative in caso di detenzioni di capitali all’estero, ha ritenuto che non fosse stata raggiunta la prova sulla fondatezza dei rilievi oggetto di contestazione, data l’assenza di adeguati elementi probatori.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’ RAGIONE_SOCIALE, sulla base di un unico motivo.

NOME NOME resiste con controricorso.

La discussione del ricorso è stata fissata dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 9 gennaio 2024, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380bis .1 cod. proc. civ.

Il controricorrente ha depositato memoria.

– Considerato che:

1 . Con l’unico motivo di ricorso l’ RAGIONE_SOCIALE eccepisce violazione e falsa applicazione degli artt. 2702, 2712, 2727 e 2729 cod. civ., nonché degli artt. 38, 39, primo comma, lett. d ) e 41 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600; consequenziale violazione dell’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, conv. dalla l. n. 102/2009 e dell’art. 6 del d.l. n. 167/1990, conv. dalla l. n. 227/1990, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ.

Deduce, in particolare, che il giudice a quo avrebbe omesso di esaminare, sia analiticamente che complessivamente, tutti gli elementi indiziari addotti dall’RAGIONE_SOCIALE , e che avrebbe disconosciuto la valenza probatoria dei file rinvenuti nel computer dell’ AVV_NOTAIO in base a un giudizio astratto, illogico ed erroneo, non sussistendo alcuna plausibile ragione per la quale un avvocato d’affari dovrebbe trascrivere falsi dati che sarebbero però per lo stesso compromettenti.

Precisa, infine, l’Amministrazione finanziaria , che l’avviso di accertamento sarebbe legittimo in ordine all’applicazione dell’art. 6 del d.l. n. 167/1990, in merito all’importo che sarebbe stato fittiziamente ‘ scudato ‘, e all’applicazione dell’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, rispetto alle plusvalenze e ai dividenti che sarebbero affluiti in un conto corrente estero.

2 . Procedendo quindi all’esame del motivo di ricorso, osserva la Corte quanto segue.

2.1. Preliminarmente devono essere esaminate le eccezioni di inammissibilità del ricorso, sollevate dalla difesa del controricorrente.

2.1.1. Con una prima eccezione, il COGNOME eccepisce l’inammissibilità del ricorso « per non avere impugnato uno specifico capo della sentenza pregiudiziale rispetto all’ ulteriore motivo di impugnazione del ricorso».

Sostiene, in particolare, il contribuente che, non avendo l’RAGIONE_SOCIALE contestato la regolarità formale dello scudo fiscale, ciò impedirebbe la ripresa a tassazione RAGIONE_SOCIALE somme in questione.

Tale eccezione è totalmente infondata, in quanto ciò che contesta l’RAGIONE_SOCIALE non è la regolarità formale dell’operazione, ma la sua fittizietà da un punto di vista sostanziale, e l’utilizzo strumentale dello scudo fiscale ai fini della simulazione del rimpatrio di disponibilità che erano rimaste all’ester o.

2.1.2. Con altra eccezione, il controricorrente eccepisce l’inammissibilità del ricorso per violazione del principio di autosufficienza, in considerazione «della mancata specifica indicazione degli atti processuali, dei documenti sui quali il ricorso si fonda».

Anche tale eccezione è totalmente destituita di fondamento.

Per giurisprudenza consolidata, per il rispetto del principio di autosufficienza, il ricorso per cassazione deve contenere in sé tutti gli elementi necessari a rappresentare le ragioni per cui si chiede la cassazione della sentenza di merito e, altresì, a permettere la valutazione della fondatezza di tali ragioni, senza la necessità di fare rinvio ed accedere a fonti esterne allo stesso ricorso e, quindi, ad elementi o atti attinenti a un pregresso giudizio di merito, sicché il ricorrente ha l’onere di indicare specificamente, a pena di inammissibilità, oltre al luogo in cui ne è avvenuta la produzione, gli atti processuali ed i documenti
su cui il ricorso è fondato mediante la riproduzione diretta del contenuto che sorregge la censura oppure attraverso la riproduzione indiretta di esso con specificazione della parte del documento cui corrisponde l’indiretta riproduzione (si v. Cass. 29 marzo 2022, n. 10017).

Nel ricorso in questione, il controricorrente censura che parte ricorrente, a pagina 2, punto 1.1., e a pagina 10, punto 8.3., richiami dei documenti che però non produce.

I documenti in questione, tuttavia, sono parte o del contenuto o degli allegati dell’avviso di accertamento , avviso che la ricorrente richiama indicando specificamente dove trovare i relativi riferimenti (in particolare a pagina 3 e 4 dell’avviso stesso).

Non è riscontrabile, pertanto, alcuna violazione del principio in parola, avendo il ricorrente operato un richiamo all’avviso di accertamento e non ai documenti sottesi.

Quanto appena precisato è sufficiente per il rigetto della citata eccezione, ma si ritiene comunque opportuno puntualizzare su un’ulteriore censura di parte controricorrente, in particolare laddove la stessa lamenta che un documento, cioè la segnalazione della direzione RAGIONE_SOCIALE, non sia mai stata prodotta nei precedenti gradi di giudizio e neppure nell’avviso di accertamento.

Siffatta censura non attiene a un vizio di inammissibilità del ricorso per cassazione, quanto eventualmente a un vizio dell’avviso o a un vizio processuale. Nonostante, quindi, queste argomentazioni non afferiscano alla violazione del principio di autosufficienza, si precisa comunque che, come chiarito da questa Corte, «il requisito della motivazione dell’accertamento,

ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, comma 2, esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione di fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l’ambito RAGIONE_SOCIALE ragioni adducibili dall’ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando poi affidate al giudizio d’impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostengo alla pretesa impositiva» (cfr. Cass. 11 novembre 2021, n. 23615).
Inoltre, nel regime introdotto dalla legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, «l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem , ossia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale -di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento» (Cass. 15 aprile 2013, n. 9032; Cass. 20 ottobre 2016, n. 21284; Cass. 28 febbraio 2017, n. 5173; da ultimo Cass. 13 ottobre 2022, n. 34142).
2.1.3. Infondata è anche la terza eccezione di inammissibilità del ricorso, con la quale il controricorrente deduce che l’RAGIONE_SOCIALE

avrebbe richieste un riesame in punto di fatto della decisione impugnata.

Ed invero, nel caso di specie l’RAGIONE_SOCIALE, con il motivo di ricorso, non richiede una diversa valutazione in fatto degli elementi probatori acquisiti nel corso del giudizio di merito, ma censura la violazione RAGIONE_SOCIALE norme in materia di presunz ioni semplici (ed in particolare, dell’art. 2729 cod. civ.), per non avere, la corte territoriale, ritenuto utilizzabili RAGIONE_SOCIALE prove atipiche, e per non avere effettuato una valutazione complessiva del materiale probatorio acquisito, e quindi per non avere correttamente proceduto al giudizio inferenziale previsto dalla norma suddetta, in ordine ai requisiti della gravità, precisione e concordanza RAGIONE_SOCIALE presunzioni. Trattasi, quindi, di una chiara censura in merito all’erronea applicazione di norme giuridiche, e non già di una censura in fatto della sentenza impugnata.
2.2 Nel merito, l ‘unico motivo di ricorso è fondato.

Questa Corte, con giurisprudenza ormai consolidata e a partire dalla sentenza del 26 agosto 2015, n. 17183, ritiene che , rispetto agli elementi ritrovati dall’RAGIONE_SOCIALE sul personal computer dell’ AVV_NOTAIO, il diritto interno, sia in materia di imposte dirette che di IVA, consenta l’ingresso nell’accertamento fiscale, prima, e nel processo tributario, poi, di elementi comunque acquisiti e, dunque, anche di prove atipiche ovvero di dati acquisiti in forme diverse da quelle regolamentate, secondo i canoni propri della prova per presunzioni.
Secondo quanto confermato dalla dottrina civilistica, infatti, qualunque cosa, documento o dichiarazione può costituire la

base per una inferenza presuntiva idonea a produrre conclusioni probatorie circa i fatti della causa. Si può dunque ravvisare nella categoria RAGIONE_SOCIALE presunzioni semplici, salvo i limiti di cui all’art. 2729 cod. civ., la via attraverso la quale le prove atipiche possono entrare nel processo civile.

Ravvisato quindi che le prove atipiche trovano ingresso nella categoria RAGIONE_SOCIALE presunzioni semplici, è comunque necessario che si compia una valutazione, nel caso concreto, sul ricorrere dei requisiti della gravità, precisione e concordanza, solo sussistendo i quali è possibile attribuire all’indizio pieno valore probatorio.

Ciò posto, è consolidato l’orientamento di questa Corte secondo il quale «in tema di prova presuntiva, il giudice è tenuto, ai sensi dell ‘art. 2729 cod. civ. , ad ammettere solo presunzioni “gravi, precise e concordanti”, laddove il requisito della “precisione” è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della “gravità” al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto, mentre quello della “concordanza”, richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un’analisi atomistica degli
stessi. Ne consegue che la denuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art. 2729 cod. civ., ai sensi dell ‘art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ., può prospettarsi quando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti, ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell’inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota, e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione RAGIONE_SOCIALE circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma» ( ex coeteris , Cass. 21 marzo 2022, n. 9054).
Orbene, se è sicuramente devoluto al monopolio del giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 cod. civ. per valorizzare elementi di fatto come fonti di presunzione, tale giudizio, tuttavia, non può sottrarsi al controllo in sede di legittimità, ai sensi dell’invocato art. 360 c.p.c., primo comma, num. 3, cod. proc. civ. se, violando i succitati criteri giuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice si sia limitato a negare valore indiziario a singoli elementi acquisiti in giudizio, senza accertarne la capacità di assumere rilievo in tal senso, ove valutati nella loro sintesi (Cass. 13 maggio 2015, n. 9760). Più in particolare, proprio con riferimento alla c.d. lista COGNOME, «è legittima l’utilizzazione di qualsiasi elemento con valore indiziario, anche acquisito in modo irrituale, ad eccezione di quelli la cui inutilizzabilità discende da specifica previsione di legge e salvi
i casi in cui venga in considerazione la tutela di diritti fondamentali di rango costituzionale. Ne consegue che sono utilizzabili, ai fini della pretesa fiscale, gli elementi in fatto risultanti dall’hard disk del computer sequestrato all’AVV_NOTAIO, poiché la provenienza dei relativi documenti, attestata nel p.v.c. emesso a conclusione dell’indagine fiscale, è assistita da fede privilegiata, salvo contestazione che necessita, però, di apposita querela di falso» (Cass. 18 dicembre 2019, n. 33735).
Compito del giudice di merito, infatti, non è solo quello di esaminare ognuno degli elementi indiziari singolarmente presi, valutando quali tra questi abbiano quantomeno una potenziale efficacia probatoria, ma anche che questi ultimi siano valutati nel loro insieme.

Su queste basi, pertanto, è l’intero compendio logico e circostanziale offerto dall’RAGIONE_SOCIALE, a riprova della propria pretesa impositiva, a dover essere valutato unitariamente dal giudice di merito che, nel raffronto fra gli indizi disponibili e la conseguente scelta di quelli conducenti, deve dar conto degli eventuali elementi di contro-prova rispetto ai dati enucleabili dalla Lista COGNOME stessa. Resta, comunque, fermo il criterio secondo cui le circostanze sulle quali la presunzione si fonda devono essere tali da lasciare apparire l’esistenza del fatto ignoto come una conseguenza solo ragionevolmente probabile del fatto noto, dovendosi ravvisare una connessione fra i fatti accertati e quelli ignoti secondo regole di esperienza che convincano di ciò, sia pure con qualche margine di opinabilità.
Tutto ciò considerato, la sentenza qui impugnata non prende in considerazione i principi di diritto che questa Corte ha

ripetutamente affermato e che anche in questo caso si intendono condividere, in quanto, da un lato, ha omesso la doverosa disamina di una serie di elementi rilevanti a fini indiziari, disconoscendo la valenza probatoria dei file rinvenuti nel personal computer dell’AVV_NOTAIO e negandone la natura di prove atipiche; dall’altro, non ha esaminato nel complesso, e secondo i criteri sopra esposti, il compendio probatorio posto dall’RAGIONE_SOCIALE a base dell’accertamento oggetto di controversia, omettendo di considerare una serie di elementi indiziari quali: i ) il carattere di sistematicità dei dati reperibile nel computer di un professionista specializzato in cc.dd. ‘ paradisi fiscali ‘ ; ii ) l’esistenza di dichiarazioni di soggetti terzi (COGNOME NOME) e di documentazione proveniente dallo stesso contribuente (contratti di mandato; fax sottoscritto dal contribuente); iii ) la riconducibilità all’intimato della società RAGIONE_SOCIALE.
La RAGIONE_SOCIALE ha dunque fatto malgoverno dei principi in tema di prova presuntiva, ragion per cui la sentenza impugnata deve dunque essere cassata, con rinvio, per nuovo giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, la quale provvederà anche alla regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia per nuovo giudizio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per la regolamentazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità Così deciso in RAGIONE_SOCIALE, il 9 gennaio 2024 .

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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