Procura a vendere: quando si paga l'imposta di registro?

La Corte di Cassazione chiarisce il trattamento fiscale di una procura a vendere irrevocabile e senza obbligo di rendiconto. Sebbene l’atto venga qualificato come mandato e tassato con imposta proporzionale, la Corte accoglie il ricorso del contribuente su un aspetto procedurale, stabilendo che la contestazione della base imponibile in appello non costituisce una domanda nuova inammissibile se l’atto impositivo era già stato impugnato integralmente in primo grado.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Procura a Vendere e Imposta di Registro: L’Analisi della Cassazione

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione interviene su un tema di grande interesse per notai, professionisti del settore immobiliare e contribuenti: la tassazione della procura a vendere. Il caso esaminato chiarisce quando questo atto debba essere assoggettato a imposta di registro proporzionale, come se si trattasse di un vero e proprio trasferimento immobiliare, e offre importanti spunti procedurali sulla possibilità di contestare la base imponibile in appello.

I Fatti di Causa

Un contribuente, di professione notaio, impugnava un avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia delle Entrate. L’Amministrazione Finanziaria aveva applicato l’imposta di registro in misura proporzionale (9%) su una procura speciale a vendere, ritenendo che l’atto, per le sue caratteristiche, nascondesse un mandato irrevocabile con effetti traslativi. Le commissioni tributarie di primo e secondo grado avevano respinto le ragioni del contribuente, confermando la legittimità dell’imposizione. Il professionista decideva quindi di ricorrere in Cassazione, sollevando quattro motivi di ricorso, tra cui la violazione di legge sulla natura dell’atto e sulla motivazione dell’avviso, nonché un vizio procedurale relativo alla determinazione della base imponibile.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato i primi tre motivi del ricorso ma ha accolto il quarto, cassando con rinvio la sentenza di secondo grado. In sostanza, i giudici di legittimità hanno confermato la correttezza dell’interpretazione fiscale che assimilava la procura a un mandato tassabile, ma hanno censurato la decisione dei giudici d’appello per aver erroneamente dichiarato inammissibile, in quanto ‘nuova’, la doglianza del contribuente relativa al calcolo della base imponibile.

Le Motivazioni

La Tassazione della Procura a Vendere come Mandato

La Corte ha affrontato la distinzione cruciale tra procura e mandato. La procura è un atto unilaterale che conferisce il potere di rappresentanza, mentre il mandato è un contratto che obbliga il mandatario a compiere atti per conto del mandante. Nel caso di specie, la procura originaria era irrevocabile e dispensava il procuratore dall’obbligo di rendiconto. Secondo la giurisprudenza costante, questi elementi costituiscono una ‘presunzione di trasferimento del bene’, configurando un mandato a vendere con rappresentanza che, ai fini fiscali, è soggetto all’imposta stabilita per l’atto per il quale è stato conferito, in questo caso la vendita.

La Corte ha inoltre chiarito che un successivo atto di rettifica, con cui le parti avevano introdotto l’obbligo di rendiconto, non poteva modificare retroattivamente il trattamento fiscale del primo atto. Tale rettifica, infatti, non correggeva un mero errore materiale, ma introduceva una nuova disposizione, configurandosi come un nuovo atto giuridico, autonomamente tassabile, ma inidoneo a incidere sulla tassazione dell’atto originario.

La Contestazione della Base Imponibile in Appello

Il punto dirimente, che ha portato all’accoglimento del ricorso, riguarda un aspetto procedurale. I giudici d’appello avevano ritenuto ‘domanda nuova’, e quindi inammissibile, la contestazione del contribuente sulla determinazione della base imponibile (inclusa la questione della comproprietà al 50% dei beni). La Cassazione ha ribaltato questa conclusione. I giudici hanno affermato che quando un contribuente contesta in primo grado l’intera pretesa fiscale (‘an debeatur’), è legittimato a sollevare in appello una diversa prospettazione giuridica o a specificare meglio i motivi di doglianza, come quelli relativi al calcolo dell’imposta (‘quantum’), senza che ciò costituisca una domanda nuova. Poiché il contribuente aveva impugnato sin dall’inizio l’avviso di liquidazione nella sua interezza, le sue argomentazioni sulla base imponibile in appello erano da considerarsi una mera specificazione della contestazione originaria e, pertanto, pienamente ammissibili.

Le Conclusioni

Questa ordinanza offre due importanti lezioni. La prima, di natura sostanziale, è un monito sulla redazione della procura a vendere: l’assenza dell’obbligo di rendiconto, unita all’irrevocabilità, può far scattare la presunzione di un trasferimento di beni, con la conseguente applicazione dell’imposta di registro proporzionale. La seconda, di natura processuale, è un’importante precisazione sui limiti del divieto di ‘domande nuove’ in appello nel processo tributario. Se l’atto impositivo viene contestato integralmente fin dal primo grado, il contribuente conserva la facoltà di articolare e specificare le proprie difese in appello, anche entrando nel merito della determinazione della base imponibile, senza incorrere in preclusioni.

Quando una procura a vendere è soggetta all’imposta di registro proporzionale?
Secondo la Corte, una procura a vendere è soggetta a imposta proporzionale quando le sue caratteristiche, come l’irrevocabilità e la dispensa dall’obbligo di rendiconto, la qualificano fiscalmente come un mandato con effetti traslativi, creando una presunzione di trasferimento del bene.

Un atto di rettifica può cambiare il regime fiscale di una procura già registrata?
No. Un atto successivo che modifica gli effetti giuridici dell’atto originario (ad esempio, introducendo l’obbligo di rendiconto) è considerato un nuovo e autonomo negozio giuridico, separatamente tassabile, e non può modificare retroattivamente la tassazione applicata al primo atto.

Contestare il calcolo della base imponibile in appello è una domanda nuova inammissibile?
Non necessariamente. Se il contribuente ha impugnato l’avviso di accertamento nella sua totalità sin dal primo grado, la contestazione in appello dei criteri di determinazione della base imponibile non costituisce una domanda nuova, ma una legittima specificazione delle difese già proposte.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15881 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15881 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/06/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4042/2022 R.G. proposto da: COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende ex lege -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LAZIO n. 3334/2021 depositata il 01/07/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/05/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che

La Commissione Tributaria Regionale Lazio, con la sentenza indicata in epigrafe, ha rigettato l’appello del AVV_NOTAIO; la Commissione Tributaria Provinciale di Roma aveva rigettato il ricorso del contribuente avverso l’avviso di liquidazione per una procura a vendere, con imposta proporzionale di registro al 9 %; 2. ricorre in cassazione NOME COGNOME con quattro motivi di ricorso, integrati da successiva memoria di replica (1- violazione e falsa applicazione degli art. 7, legge 27 luglio 2000, n. 212, 3, legge n. 241 del 1990, 54, d.P.R. n. 131 del 1986, 52 e 53 d.P.R. 131 del 1986, 24, Costituzione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. e 62, d. lgs. n. 546 del 1992; 2- violazione e falsa applicazione degli art. 20, primo comma, 33, d.P.R. n. 131 del 1986, art. 1, 6 e 11 della tariffa allegata, art. 14, disp. sulla legge in generale, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e 62, d. lgs. n. 546 del 1992; 3- violazione e falsa applicazione degli relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e 62, d. lgs. n. 546 del 1992; 4- nullità della sentenza per violazione degli art. 53 e 57, d. lgs. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.
art. 20, 33, d.P.R. 131 del 1986, 1375 cod. civ., in e 62, d. lgs. n. 546 del 1992);

l’RAGIONE_SOCIALE si è costituita con controricorso e d ha chiesto di dichiarare inammissibile o di rigettare il ricorso del contribuente.

Considerato che

I primi tre motivi di ricorso risultano infondati.

1. Il primo motivo riguarda la motivazione dell’avviso di liquidazione (trascritto e fotoriprodotto in ricorso) che per il ricorrente sarebbe non motivato relativamente alla base imponibile.

I giudici di merito, in doppia conforme, hanno valutato la motivazione dell’avviso di liquidazione , ritenendola sufficiente. Nell’avviso di liquidazione, infatti, per le sentenze di merito, erano contenuti tutti gli elementi per la comprensione della questione, la

tassazione della procura redatta dallo stesso AVV_NOTAIO con imposta proporzionale.

Altra considerazione deve ricevere la valutazione della fondatezza della richiesta del fisco, che deve ritenersi distinta dalla motivazione dell’avviso, fatto salvo quanto si dirà, sul l’ammontare della tassazione, nella disamina del quarto motivo del ricorso. I due piani non possono essere confusi, come prospettato nel ricorso in cassazione. L’avviso di liquidazione non deve contenere anche le prove della pretesa tributaria: «Nel processo tributario, ai fini della validità dell’avviso di accertamento non rilevano l’omessa allegazione di un documento o la mancata ostensione dello stesso al contribuente se la motivazione, anche se resa per relationem , è comunque sufficiente, dovendosi distinguere il piano della motivazione dell’avviso di accertamento da quello della prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l’atto a cui l’avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova» (Sez. 5 – , Ordinanza n. 8016 del 25/03/2024, Rv. 670858 – 01).
Il secondo ed il terzo motivo, che si trattano congiuntamente in considerazione della loro prospettazione unitaria, sono infondati.

Il ricorrente sostiene che l’atto sottoposto a tassazione sia una semplice procura speciale a vendere senza un mandato (secondo motivo); inoltre, con atto successivo di rettifica del 26 luglio 2017 (la procura a vendere irrevocabile è del 6 luglio 2017), da valere ex tunc , AVV_NOTAIO NOME ha specificato che «per mero errore materiale la procura era stata prevista senza obbligo di rendiconto e che, al contrario, è interesse RAGIONE_SOCIALE parti prevedere l’obbligo di rendiconto» (terzo motivo di ricorso); mancherebbe, in conseguenza, uno dei presupposti per l’applicazione dell’art. 33, d. P.R. 131 del 1986.
Il ricorrente sostiene che la procura non contenga un mandato in quanto l’atto è stato firmato dal (solo) NOME,

che ha unilateralmente nominato suo procuratore speciale NOME COGNOME.

I giudici di merito, con valutazione interpretativa del negozio, come tale insindacabile -per costante giurisprudenza – in sede di legittimità, invece, hanno interpretato la procura ritenendo che la stessa recasse un mandato sottostante.

La procura è il negozio unilaterale mediante il quale si conferisce il potere di rappresentanza; la procura si perfeziona con la manifestazione di volontà del suo autore, senza necessità del consenso del destinatario. Sebbene sia teoricamente possibile che il soggetto si limiti ad attribuire il potere rappresentativo, è normale che la procura si accompagni ad un rapporto di mandato od altro rapporto gestorio in base al quale il rappresentante è obbligato a compiere un’attività di gestione per conto del rapp resentato. Tipico contratto di gestione che si accompagna alla procura è, proprio, il mandato.
L’assenza di firma del mandatario (nell’atto di conferimento della procura) non esclude la sussistenza del mandato, come ritiene il ricorrente. Infatti, il mandato a vendere, con rappresentanza, non richiede (diversamente dalla procura) la forma scritta: «Ferma la distinzione tra procura e mandato – risolvendosi, la prima, nel conferimento ad un terzo del potere di compiere un atto giuridico in nome di un altro soggetto e, il secondo, in un contratto in forza del quale una parte si obbliga a compiere uno o più atti giuridici nell’interesse di un’altra – il mandato con rappresentanza a vendere beni immobili non è soggetto all’onere della forma scritta stabilito, ai sensi del combinato disposto degli artt. 1392 e 1350 n.1) cod. civ. per l’atto di procura, atteso che gli effetti del contratto di compravendita si producono in capo al rappresentato in forza del solo rapporto di rappresentanza, mentre il mandato spiega i suoi effetti nel rapporto tra rappresentante e rappresentato» (Sez. 2, Sentenza n. 12848 del 30/05/2006, Rv. 589655 -01; vedi anche
Sez. 3 – , Sentenza n. 21805 del 28/10/2016, Rv. 642964 -01 e Sez. 3, Sentenza n. 20051 del 02/09/2013, Rv. 627719 – 01).

La sentenza impugnata evidenzia l’assenza di rendicontazione nell’originario atto di conferimento della procura, per valutare la sussistenza, certa, di un mandato a vendere («presunzione di trasferimento del bene»).

Si tratta di una evidente valutazione di merito, insindacabile in sede di legittimità.

3. Il ricorrente, per superare la valutazione dell’esistenza del mandato, rappresenta che con atto successivo di rettifica del 26 luglio 2017 è stato inserito l’obbligo di rendiconto, connaturale alla procura. Su quest’aspetto correttamente la sentenza ha evidenziato che gli atti di rettifica o di integrazione costituiscono, fiscalmente ex art. 20, d.P.R. 131 del 1986, nuovi atti separatamente tassabili, che non modificano l’originario atto ( «In tema d’imposta di registro, l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, secondo cui “l’imposta è applicata secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione”, prescrive di tener conto della natura e degli effetti del singolo atto da registrare, sicché le successive rettifiche, ove comportino una diversa destinazione di beni, vengono ad integrare e completare l’atto originario, mentre, sul piano negoziale, costituiscono nuovi atti, separatamente tassabili, in quanto modificativi degli effetti giuridici del primo atto, che conserva piena autonomia. (In applicazione di tale principio, la RAGIONE_SOCIALE ha cassato con rinvio la decisione di merito che aveva ritenuto non soggetta all’imposta di registro la rettifica notarile di una precedente compravendita, in cui erano stati indicati “per mero errore di scritturazione” due acquirenti in luogo di uno)» (Sez. 5, Sentenza n. 16019 del 29/07/2015, Rv. 636100 -01; vedi anche Sez. 5 – , Ordinanza n. 15131 del 31/05/2021, Rv. 661527 – 01).
Conseguentemente, in applicazione della norma di cui all’art. 33, primo comma, d.P.R. 131 del 1986 il mandato irrevocabile con

dispensa dall’obbligo di rendiconto è soggetto all’imposta stabilita per l’atto per il quale è stato conferito.

La successiva rettifica non può comportare la riconsiderazione del trattamento fiscale, non trattandosi (come logicamente motivato dalle sentenze di merito) di un errore materiale ma di una disposizione diversa.

Risulta, invece, fondato il quarto motivo del ricorso (violazione degli art. 53 e 57, d. lgs. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. e 62, d. lgs. n. 546 del 1992). La sentenza impugnata, con motivazione apodittica, ha ritenuto una domanda ‘nuova’ quella contenuta nella memoria illustrativa «e relativa alla determinazione della base imponibile proposta per la prima volta in questo grado di giudizio».

Invece il ricorrente, sin dal ricorso introduttivo (atto trascritto) aveva prospettato un motivo di impugnazione dell’avviso di liquidazione relativo alla omessa indicazione dei criteri di determinazione della base impositiva, anche in relazione all’oggetto della procura (tre distinti locali). In appello, con il secondo motivo di gravame, il contribuente riproponeva il motivo attinente alla carenza di m otivazione dell’avviso di liquidazione e alla determinazione della base imponibile. Si tratta di doglianze evidentemente comprensive, perché direttamente incidenti sulla base imponibile, anche dello stato di comproprietà al 50 % dei beni da alienare.
Conseguentemente, la domanda non poteva essere considerata nuova e come tale inammissibile.

Si ha domanda nuova – inammissibile in appello -per modificazione della causa petendi quando il diverso titolo giuridico della pretesa, dedotto innanzi al giudice di secondo grado, essendo impostato su presupposti di fatto e su situazioni giuridiche non prospettate in primo grado, comporti il mutamento dei fatti costitutivi del diritto azionato e, introducendo nel processo un nuovo tema di indagine e di decisione, alteri l’oggetto sostanziale

dell’azione e i termini della controversia, in modo da porre in essere una pretesa diversa, per la sua intrinseca essenza, da quella fatta valere in primo grado e sulla quale non si è svolto in quella sede il contraddittorio («Nel giudizio tributario è configurabile una domanda nuova, inammissibile in appello, quando il contribuente introduce una diversa causa petendi , deducendo un differente tema di indagine e di decisione idoneo ad alterare l’oggetto sostanziale dell’azione e i termini della controversia, mentre il contribuente – che, nel primo grado, abbia comunque contestato in toto l ‘an debeatur -è legittimato a sollevare col gravame una diversa prospettazione giuridica del medesimo petitum sulla non debenza del tributo» (Sez. 5 – , Sentenza n. 2058 del 19/01/2024, Rv. 670206 -01; vedi anche Sez. U, Sentenza n. 15408 del 15/10/2003, Rv. 567461 – 01).
Nel caso in giudizio -come detto – il ricorrente sin dal ricorso introduttivo aveva contestato la determinazione della base impositiva ed il calcolo RAGIONE_SOCIALE imposte.

Conseguentemente, su quest’aspetto la sentenza deve cassarsi con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per nuovo giudizio; cui si demanda anche la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di questo giudizio di legittimità.

Il ricorso deve rigettarsi nel resto.

P.Q.M.

accoglie il quarto motivo di ricorso, respinti gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, cui demanda anche la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 29/05/2024 .

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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