Principio di non contestazione: limiti nel processo

La Corte di Cassazione ha stabilito i limiti del principio di non contestazione nel processo tributario. Nel caso di specie, dei contribuenti sostenevano di aver pagato un debito IRPEF ma di non poterlo provare a causa del furto delle ricevute. La Corte ha chiarito che l’onere della prova del pagamento spetta sempre al contribuente. Il principio di non contestazione non può essere applicato a fatti non noti all’Amministrazione Finanziaria (come il contenuto di una borsa rubata) né alle conclusioni giuridiche (come l’avvenuto pagamento), ma solo a fatti storici specifici nella sfera di conoscenza della controparte.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Principio di non contestazione: la Cassazione ne definisce l’ambito nel processo tributario

Il principio di non contestazione, sancito dall’art. 115 c.p.c., è una regola fondamentale del processo civile, ma la sua applicazione in ambito tributario presenta delle specificità che la Corte di Cassazione ha recentemente chiarito con una importante ordinanza. La Suprema Corte ha esaminato un caso in cui un contribuente affermava di aver pagato un debito d’imposta ma di non poterlo dimostrare a causa del furto delle ricevute. Questa pronuncia offre spunti essenziali per comprendere i limiti di tale principio e la ripartizione dell’onere della prova tra contribuente e Fisco.

I Fatti di Causa

Una coppia di coniugi impugnava una cartella di pagamento relativa a omessi versamenti IRPEF e sanzioni, sostenendo di aver estinto il debito. Tuttavia, i contribuenti non potevano fornire la prova documentale del pagamento, poiché le ricevute si trovavano in una borsetta che era stata rubata. A supporto della loro tesi, producevano la denuncia di furto e il verbale di ritrovamento della borsa, ormai priva dei documenti.
In primo grado, la domanda veniva rigettata per mancanza di prova del pagamento. In appello, la Commissione Tributaria Regionale ribaltava la decisione, ritenendo che il pagamento dovesse considerarsi un fatto pacifico e non contestato. Secondo i giudici di secondo grado, l’Amministrazione Finanziaria non aveva specificamente contestato l’avvenuto pagamento e, pertanto, il credito tributario doveva considerarsi estinto. L’Ente impositore ricorreva quindi in Cassazione.

La Decisione della Cassazione e il principio di non contestazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, cassando la sentenza d’appello e fornendo una dettagliata analisi sull’applicazione del principio di non contestazione nel processo tributario. La Corte ha stabilito che la Commissione Tributaria Regionale ha errato nell’applicare tale principio al caso di specie per due motivi principali.

In primo luogo, il principio di non contestazione riguarda i fatti storici allegati dalle parti, non le conclusioni giuridiche che da essi si vogliono trarre. L’avvenuto pagamento non è un mero fatto, ma l’effetto giuridico estintivo dell’obbligazione, la cui esistenza deve essere provata. I fatti storici, in questo caso, erano il furto della borsa e la mancata disponibilità delle ricevute, non il pagamento in sé.

In secondo luogo, il principio si applica solo ai fatti che rientrano nella sfera di conoscenza e controllo della parte contro cui sono affermati. L’Amministrazione Finanziaria non poteva essere a conoscenza del fatto che le ricevute si trovassero in quella specifica borsa al momento del furto. Di conseguenza, non si può pretendere che l’ente contesti specificamente un fatto che non conosce e non può verificare.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha ribadito che il processo tributario ha una struttura impugnatoria: nasce contro un atto impositivo (come un avviso di accertamento o una cartella) in cui l’Amministrazione ha già esposto i fatti costitutivi della propria pretesa. L’onere della prova dell’estinzione del debito, ad esempio tramite pagamento, ricade interamente sul contribuente, secondo il principio generale sancito dall’art. 2697 del Codice Civile.

La Corte ha specificato che la non contestazione da parte dell’Amministrazione Finanziaria può rendere pacifici i fatti secondari addotti dal contribuente (es. il furto della borsa), sollevandolo dall’onere di provarli. Tuttavia, non può mai rendere pacifico l’effetto giuridico finale, ossia l’estinzione del debito. Valutare se il furto delle ricevute sia sufficiente a dimostrare, anche indirettamente, il pagamento è un’attività di giudizio che esula dall’ambito del principio di non contestazione. Tale valutazione attiene alla ricostruzione presuntiva dei fatti, che spetta al giudice e non può essere sostituita dalla mancata presa di posizione della controparte.

Le Conclusioni

In conclusione, la Cassazione ha affermato che l’onere di provare il pagamento di un tributo grava sempre sul contribuente. Il principio di non contestazione non può essere invocato per trasformare un’affermazione di pagamento, non provata documentalmente, in un fatto accertato. Questo principio si applica a fatti storici specifici e noti alla controparte, non a conclusioni giuridiche o a circostanze esterne alla sua sfera di conoscibilità. La sentenza impugnata è stata quindi annullata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria competente, che dovrà riesaminare il caso attenendosi a questi principi, valutando se, al di là della non contestazione, esistano elementi sufficienti per ritenere provato il pagamento.

In un processo tributario, la mancata contestazione da parte dell’Amministrazione Finanziaria di un pagamento affermato dal contribuente equivale a prova del pagamento stesso?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che il principio di non contestazione non si applica alle conclusioni giuridiche, come l’estinzione del debito per avvenuto pagamento, ma solo ai fatti storici specifici. L’onere di provare il pagamento rimane a carico del contribuente.

Su chi ricade l’onere di provare l’avvenuto pagamento di un debito tributario?
L’onere di provare il fatto estintivo dell’obbligazione tributaria, quale è il pagamento, ricade sempre sul contribuente che lo afferma, in base all’articolo 2697 del Codice Civile.

Il principio di non contestazione si applica a fatti non conosciuti dalla controparte, come il contenuto di una borsa rubata?
No. Il principio trova applicazione solo per i fatti che sono nella sfera di controllo e conoscenza della parte destinataria dell’allegazione. L’Amministrazione Finanziaria non può essere tenuta a contestare specificamente un fatto che non conosce, come la presenza di ricevute di pagamento all’interno di una borsa che è stata oggetto di furto.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 929 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 929 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 14/01/2025

Oggetto: Estinzione dell’obbligazione tributaria -Onere della prova -Principio di non contestazione -Ambito di applicazione.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7346/2017 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro-tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato , presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

PALERMO CARMELA E PETRASSI RINALDO

– intimati – avverso la sentenza della C.t.r. di Catanzaro n. 2269/2016, depositata il 19.9.2016 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 3.10.2024 dal Consigliere NOME COGNOME

RITENUTO CHE:

Con ricorso proposto alla Commissione tributaria provinciale di Cosenza, i coniugi COGNOME COGNOME e COGNOME COGNOME (quest’ultimo quale coobbligato in solido per la presentazione della dichiarazione dei redditi in forma congiunta) impugnavano la cartella di pagamento, avente ad oggetto omessi versamenti Irpef per l’anno 1993 e sanzioni per tardivo versamento di contributi al Servizio sanitario nazionale. I contribuenti eccepivano l’intervenuta estinzione dell’obbligazione tributaria, sostenendo di aver effett uato il pagamento di tutte le somme dovute a titolo di Irpef per l’anno 1993, ma di non poter fornire la prova documentale dell’adempimento, poiché le relative ricevute erano contenute in una borsetta della signora COGNOME che, in data 1.2.1997, era stata rubata da ignoti ed era stata, poi, ritrovata priva dei documenti.
In primo grado, l’impugnazione veniva rigettata, attesa la mancata prova documentale del pagamento dei tributi.

Proposto appello dai contribuenti, la decisione di primo grado veniva parzialmente riformata dalla C.t.r., la quale riteneva che il dedotto pagamento dell’Irpef, non avendo formato oggetto di specifica contestazione da parte dell’Agenzia delle entrate, costituitasi in primo grado, e risultando confortato dalla produzione di copia della denuncia della rapina, recante l’ espresso riferimento alla ricevuta di versamento dell’Irpef relativa all’anno 1993, e del verbale di restituzione della borsa priva dei documenti, doveva considerarsi incontestato e pacifico tra le parti, ciò comportando l’estinzione del credito tributario. Veniva, invece, confermata la decisione di primo grado, con riferimento alle sanzioni per il tardivo pagamento del contributo al Servizio sanitario nazionale.
Avverso tale decisione proponeva ricorso per cassazione l’ Agenzia delle entrate, sulla base di due motivi. Rimanevano intimati i contribuenti.

CONSIDERATO CHE:

Con il primo motivo di doglianza, l ‘Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697, 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., poiché la C.t.r., erroneamente applicando il principio della non contestazione, aveva ritenuto pacifico l’avvenuto pagamento del tributo e, conseguentemente, estinta l’obbligazione tributaria, quando, invece, la non contestazione poteva formarsi solo con riferimento ai fatti affermati dai contribuenti (quali, nel caso di specie, il furto della borsetta ed il mancato rinvenimento delle ricevute di pagamento) e no n all’effetto giuridico che da essi i contribuenti pretendevano di trarne (ossia l’avvenuto pagamento) , implicante un’attività di giudizio.
Con il secondo motivo di doglianza, l ‘Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 2721 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., poiché la C.t.r., erroneamente applicando il principio dell’onere della prova, aveva in sostanza onerato l’Ufficio d i dimostrare un fatto negativo, e cioè che nella borsa non vi fossero le ricevute dei versamenti in contestazione, anziché pretendere che fosse il debitore a dare prova dell’adempimento.

I due motivi di doglianza, involgendo sostanzialmente le stesse questioni ed apparendo intimamente connessi, possono essere esaminati congiuntamente e sono fondati.

Il processo tributario ha una struttura necessariamente impugnatoria, scaturendo dalla proposizione di un ricorso avverso un atto adottato dall’amministrazione finanziaria. Tale struttura si ripercuote sui principi generali, anche in ordine alla ripartizione dell’onere della prova, che, dettati nell’ambito del processo civile, trovano applicazione anche in sede tributaria, ma che in tale ottica vanno riletti.

Nel processo tributario, l’amministrazione fonda la pretesa su un atto preesistente al processo, nel quale i fatti costitutivi devono

essere già allegati. Essa ha, innanzitutto, un obbligo di motivazione e di prova dei presupposti dei suoi provvedimenti, ma è il ricorso che attualizza, nel processo, l’onere di prova. I presupposti di fatto dell’atto impugnato, contestati nel ricorso, sono fatti controversi, che hanno bisogno di prova; i fatti non contestati non hanno bisogno di prova. Tuttavia, non sussiste, per l’amministrazione, un onere aggiuntivo di allegazione rispetto a quanto già dedotto nell’atto impositivo.
Il ricorso può contenere anche l’allegazione di fatti impeditivi, estintivi o modificativi, il cui onere della prova è a carico del ricorrente. In tal caso l’onere di contestazione è a carico dell’amministrazione che, nel costituirsi, deve prendere posizione sui motivi del ricorso. La mancata contestazione opera come relevatio ab onere probandi per il ricorrente.

Sicché, da un lato, i fatti e i profili non contestati con il ricorso e, dall’altro, i fatti impeditivi o estintivi ivi dedotti (o anche i fatti secondari), non contestati dall’ufficio in sede di controdeduzioni, divengono pacifici e non possono costituire oggetto di negazione.

Nei processi di rimborso, i ruoli sono invertiti. È il contribuente che deve allegare il fatto costitutivo del diritto fatto valere in giudizio ed è onerato della prova. La mancata contestazione (da parte dell’amministrazione) rende pacifici i fatti costitutivi non contestati e solleva il ricorrente dall’onere di provarli.

Tali principi sono stati costantemente affermati dalla Suprema Corte, secondo cui, nel processo tributario, caratterizzato dall’impugnazione di una pretesa fiscale fatta valere mediante l’emanazione dell’atto impositivo nel quale i fatti costitutivi della richiesta sono già stati allegati, il principio di non contestazione non implica a carico dell’Amministrazione finanziaria, a fronte dei motivi di impugnazione proposti, un onere di allegazione ulteriore rispetto a quanto contestato nell’atto impugnato (Cass. n. 16984/2023, Rv. 66825801). Ciò in quanto, nel processo tributario, il principio di non
contestazione di cui all’art. 115 c.p.c. opera sul piano della prova e non contrasta, né supera, il diverso principio per cui la mancata presa di posizione sul tema introdotto dal contribuente non può restringere il thema decidendum ai soli motivi contestati se sia stato chiesto il rigetto dell’intera domanda, né può aggirare il principio di sindacabilità limitata degli atti sottostanti adottati dall’Amministrazione finanziaria, autonomamente e obbligatoriamente impugnabili davanti al giudice tributario entro il termine di 60 giorni ex artt. 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992 (Cass. n. 22616/2024, Rv. 67225601).
7. Quanto, poi, in particolare all’ambito di applicazione del principio di non contestazione, sulla base del dato testuale dell ‘art. 115, così come novellato dalla l. n.69 del 2009, può dirsi che: lo stesso non opera nelle cause contumaciali (riferendosi alla ‘parte costituita’); non può essere aggirato da una contestazione generica, essendo invece necessaria una contestazione circostanziata che introduca elementi fattuali idonei a contrastare nel merito quanto asserito da controparte (riferendosi a fatti ‘ non specificamente contestati’); riguarda non solo l’attore, ma anche il convenuto ed i terzi (riferendosi alla ‘parte’); è esteso non solo ai fatti principali, ma anche ai fatti secondari (non essendovi nella norma traccia della distinzione); non si applica con riferimento ai comportamenti tenuti nella fase pregiudiziale; non si applica, infine, ai contratti in cui e richiesta la prova scritta ad substantiam , mentre si applica nel caso di prova scritta ad probationem , relativamente ai quali è infatti anche ammesso il giuramento decisorio ex art. 2739 c.c..
Questa Corte di legittimità ha affermato che il principio di non contestazione di cui all’art. 115 c.p.c. deve avere ad oggetto fatti storici sottesi a domande ed eccezioni e non può riguardare le conclusioni ricostruttive desumibili dalla valutazione di documenti (Cass. n. 6172/2020, Rv. 65715401), né la risoluzione di questioni di diritto (Cass. n. 2844/2024, Rv. 67007601); inoltre esso è applicabile soltanto quando i fatti controversi siano noti alla parte

(Cass. n. 4681/2023, Rv. 66680801), trovando applicazione solo ai fatti od alle situazioni riferibili alla parte destinataria dell’allegazione in quanto riferibili alla sua sfera di controllo e conoscenza, e non invece ai fatti non conosciuti da controparte.

Nel caso in esame, la C.t.r. non ha fatto corretta applicazione ai suesposti principi, poiché, nel ritenere pacifico, in quanto incontestato, il fatto dedotto dai contribuenti dell’avvenuto pagamento dell’Irpef, ha imposto dell’ amministrazione finanziaria, a fronte dei motivi di impugnazione proposti, un onere di allegazione ulteriore rispetto a quanto contestato nell’atto impugnato.

Inoltre, ha applicato il principio della non contestazione anche con riferimento a fatti storici non noti all’ amministrazione finanziaria ed a conclusioni ricostruttive desumibili dalla valutazione dei documenti. Ed invero, come osservato nel ricorso, i contribuenti non hanno dato diretta dimostrazione dell’avvenuto pagamento del tributo, avendo dedotto di non essere più in possesso delle relative ricevute, poiché queste erano contenute in una borsetta, rubata da ignoti e poi ritrovata priva dei documenti.
Orbene, tali circostanze, ed in particolare la presenza delle ricevute del pagamento all’interno della borsa oggetto di furto, non costituiscono fatti storici noti e, comunque, nella disponibilità conoscitiva all’ amministrazione finanziaria. Su tali fatti, pertanto, non può ritenersi applicabile il principio di non contestazione.

Quanto, poi, alla idoneità di tali circostanze di dare prova, indirettamente, del fatto storico del pagamento del debito tributario, ciò attiene alle conclusioni ricostruttive desumibili dalla valutazione dei documenti, anch’esse estranee all’ambito di applicazione del principio di non contestazione.

I motivi di doglianza vanno, pertanto, accolti e la sentenza impugnata va cassata, con rinvio al giudice a quo per l’ulteriore esame dell’appello proposto dall’Agenzia delle entrate e per il regolamento delle spese di lite anche del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, in accoglimento di entrambi i motivi di ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di Catanzaro, in diversa composizione, per l’ ulteriore esame dell’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, secondo quanto esposto in parte motiva, e per il regolamento delle spese di lite anche del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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