Principio di competenza: quando dedurre i costi?

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 7115/2024, ha chiarito l’applicazione del principio di competenza fiscale. Un costo è deducibile solo nell’anno in cui la sua esistenza è giuridicamente certa, non nell’anno in cui viene approvato il bilancio. Nel caso esaminato, un istituto di credito aveva dedotto un costo nel 2004, ma il contratto che lo giustificava è stato stipulato solo nel 2005. La Corte ha stabilito che il costo doveva essere imputato all’esercizio 2005, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Principio di Competenza: la Cassazione Stabilisce Quando un Costo è Deducibile

Il principio di competenza è uno dei pilastri del diritto tributario italiano e determina il corretto periodo d’imposta in cui imputare costi e ricavi. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 7115 del 15 marzo 2024) è tornata su questo tema cruciale, offrendo chiarimenti fondamentali per le imprese sulla corretta deducibilità dei costi. La decisione sottolinea che un costo può essere dedotto solo quando la sua esistenza è giuridicamente certa, a prescindere da quando viene approvato il bilancio.

I Fatti del Caso: Un Costo Contabilizzato in Anticipo

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un noto istituto di credito internazionale con stabile organizzazione in Italia. L’amministrazione finanziaria contestava la deduzione, nell’anno fiscale 2004, di un costo di oltre 1,5 milioni di euro. Tale costo derivava da un’operazione di copertura di un rischio finanziario legato a un importante progetto.

Il problema cruciale era la tempistica: sebbene il costo fosse stato iscritto nel bilancio 2004, il contratto di garanzia che ne costituiva il fondamento giuridico era stato stipulato solo il 21 marzo 2005. La Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione alla banca, sostenendo che i requisiti per la deducibilità non dovessero necessariamente sussistere al 31 dicembre 2004, ma potessero perfezionarsi entro il termine di approvazione del bilancio relativo a quell’esercizio.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione di merito, accogliendo pienamente il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. I giudici supremi hanno riaffermato l’inderogabilità del principio di competenza, così come delineato dall’articolo 109, comma 1, del TUIR.

Secondo la Corte, l’imputazione temporale di un costo a un determinato esercizio fiscale non è una scelta discrezionale dell’impresa, ma deve seguire regole precise. Il costo in questione, pur relativo a un rischio sorto nel 2004, ha acquisito il requisito della “certezza” giuridica solo nel 2005, con la firma del contratto. Di conseguenza, la sua deduzione andava effettuata nell’esercizio 2005 e non in quello precedente.

Le Motivazioni: l’Applicazione Rigorosa del Principio di Competenza

Il cuore della motivazione della Corte risiede nell’interpretazione rigorosa dell’art. 109 del TUIR. Questa norma stabilisce che i costi sono deducibili nell’esercizio in cui si verificano due condizioni cumulative: la certezza della loro esistenza e la loro oggettiva determinabilità nell’ammontare. La Corte ha specificato che il titolo giuridico da cui scaturisce il costo deve essersi formato entro la chiusura dell’esercizio fiscale di riferimento.

I giudici hanno chiarito un equivoco comune: il termine per l’approvazione del bilancio (120 o 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio) non serve a “posticipare” il momento in cui deve sorgere la certezza giuridica del costo. Quel lasso di tempo è utile, semmai, per acquisire gli elementi necessari a determinare l’ammontare esatto di un costo la cui esistenza era già certa al 31 dicembre dell’anno precedente. Nel caso di specie, al 31 dicembre 2004, mancava il fondamento stesso del costo, ovvero il contratto. Pertanto, imputarlo a quell’anno è stata una violazione del principio di competenza.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per le Imprese

La sentenza rappresenta un importante monito per tutte le imprese. La corretta gestione fiscale richiede un’attenta verifica della tempistica con cui i fatti di gestione acquisiscono rilevanza giuridica. Non è sufficiente che un costo sia economicamente maturato in un anno; è indispensabile che entro la fine di quell’anno si sia perfezionato anche il titolo giuridico che lo rende certo e inoppugnabile. Le aziende devono quindi allineare la loro contabilità fiscale a questo rigido criterio, evitando di anticipare la deduzione di costi la cui certezza si manifesterà solo nell’esercizio successivo, pena la contestazione da parte dell’Amministrazione Finanziaria e il recupero delle imposte non versate, con l’aggiunta di sanzioni e interessi.

Quando un costo è fiscalmente deducibile secondo il principio di competenza?
Un costo è deducibile nell’esercizio in cui la sua esistenza è giuridicamente certa e il suo ammontare è oggettivamente determinabile. Entrambi i requisiti devono sussistere entro la data di chiusura dell’esercizio fiscale.

La data di approvazione del bilancio influisce sulla competenza fiscale di un costo?
No, la data di approvazione del bilancio non sposta il momento in cui un costo deve essere considerato di competenza. Il lasso di tempo tra la chiusura dell’esercizio e l’approvazione del bilancio può servire a quantificare un costo la cui esistenza era già certa alla fine dell’esercizio, ma non a perfezionare la sua certezza giuridica.

Cosa significa che l’esistenza di un costo deve essere “certa” ai fini della deducibilità?
Significa che il titolo giuridico da cui il costo deriva (ad esempio, un contratto) deve essersi perfezionato e deve essere legalmente valido entro la fine del periodo d’imposta in cui si intende dedurlo. Nel caso specifico, la certezza è sorta solo con la stipula del contratto di garanzia nell’anno successivo.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7115 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 7115 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 15/03/2024

Oggetto:

Accertamento IRES Deducibilità costi. Competenza.

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 4092/2015 proposto da

RAGIONE_SOCIALE, in persona del direttore pro tempore , rappresentata dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE.

-ricorrente – contro

THE ROYAL BANK OF RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore

-intimata –

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 3270/2014, pronunciata il 9 maggio 2014 e depositata il 18 giugno 2014, non notificata.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 10 gennaio 2024 dal AVV_NOTAIO;

udito il AVV_NOTAIO Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso, riportandosi alla memoria depositata in atti, chiedendo accogliersi il ricorso;

udito, per l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE l’AVV_NOTAIO;

FATTI DI CAUSA

La controversia trae origine dall’impugnazione di avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, col quale, per quanto ancora rileva in questa sede, la Direzione Regionale della Lombardia dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE recuperava, nei confronti di The Royal Bank of Scotland PLC (di seguito RBS), costi per euro 1.540.000,00 ritenuti non di competenza dell’esercizio 2004 , nel quale erano stati contabilizzati.

Detti costi erano inerenti alla parte con cui la stabile organizzazione italiana di detta banca aveva ritenuto di coprire parzialmente, per il suddetto importo, il rischio finanziario dell’operazione di finanziamento, a beneficio della società RAGIONE_SOCIALE, del progetto denominato RAGIONE_SOCIALE, in virtù di contratto di garanzia intercorso tra RBS ed altre banche, intervenuto solo in data 21 marzo 2005.

La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 3270/2014, depositata il 18 giugno 2014, dato atto della cessazione

nel resto della materia del contendere tra le parti, respingeva l’appello incidentale dell’Ufficio avverso la sentenza di primo grado resa dalla Commissione tributaria provinciale (CTP) di Milano, nella parte in cui aveva ritenuto illegittima la ripresa a tassazione dei costi dedotti per l’anno 2004, affermando che i requisiti di cui all’art. 109 del d.P.R. n. 917/1986 (TUIR) non dovevano sussistere necessariamente alla data del 31 dicembre 2004, bensì entro il termine di approvazione del bilancio 2004.
Avverso detta sentenza l’RAGIONE_SOCIALE ricorre per cassazione in forza di un solo motivo.

L’istituto di credito è rimasto intimato.

In prossimità dell’odierna udienza pubblica fissata per la discussione il AVV_NOTAIO Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, ha depositato memoria, alla quale si è quindi riportato, chiedendo l’accoglimento del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con l’unico motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 83, comma 1, 109, comma 1, del d.P.R. n. 917/1986 e 2364, secondo comma, cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata, dopo aver richiamato l’art. 83, comma 1 , del TUIR, in virtù del quale l’anno d’imposta per le società di capitali coincide con l’esercizio di bilancio ed avere correttamente affermato che l’imponibile va determina to basandosi sulle risultanze del conto economico di tale esercizio, alle quali vanno apportate le variazioni previste dalle disposizioni successive (tra le quali l’art. 109 TUIR), tuttavia ne avrebbe fatto falsa applicazione nella fattispecie in esame, nella quale risulta incontestato tra le parti che, in relazione a quanto previsto dall’art. 109, comma 1, ultimo periodo , che assoggetta la deducibilità dei costi in un determinato esercizio al conseguimento in
esso della loro certezza giuridica, detta certezza poteva ritenersi sussistente solo dalla data del 21 marzo 2005, in ragione del contratto di garanzia col quale la stabile organizzazione italiana di RBS aveva trasferito, nei limiti del relativo importo di euro 1.540.000,00, il rischio del finanziamento dell’operazione del progetto denominato RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

1.1. Il motivo è fondato.

1.1.1. Premesso che il principio di competenza quale criterio d’imputazione temporale dei componenti positivi e, per quanto qui rileva, negativi, di reddito ai fini della determinazione dell’imponibile ha natura inderogabile (cfr., tra le molte, Cass. sez. 5, 27 ottobre 2020, n. 6242; Cass. sez. 5, 17 luglio 2014, n. 16349), vanno condivise le conclusioni rese dal AVV_NOTAIO RAGIONE_SOCIALE laddove evidenzia l’erroneità della statuizione resa dalla sentenza della CTR della Lombardia in questa sede impugnata che, dopo avere riassunto in termini corretti il principio di deriv azione ‘semplice’ del reddito d’impresa dal bilancio d’esercizio nei termini conseguenti al combinato disposto degli artt. 83, comma 1, TUIR e 109, comma 1, TUIR, ha poi ritenuto che il requisito temporale fosse stato rispettato, nella fattispecie in esame, per essere stata inserita la deduzione del costo RAGIONE_SOCIALE commissioni negative per l’importo sopra indicato entro il termine di approvazione del bilancio di esercizio 2004, ai sensi dell’art. 2364, secondo comma, cod. civ.
1.2.1. La conclusione cui è, infatti, pervenuta la decisione impugnata, oltre che in sé intrinsecamente contraddittoria rispetto alle premesse dalle quali muove, diverge irrimediabilmente dal dettato normativo, poiché, per quanto rileva nella fattispecie in esame, per effetto dell’art. 109, comma 1, secondo periodo, TUIR (norma cui, rinvia, in quanto ad essa successiva, quella dell’art. 83, comma 1, RAGIONE_SOCIALE stesso TUIR), essendo incontroverso, in fatto, che la spesa in questione non potesse dirsi certa, in relazione alla sua stessa esistenza, essendosene formato il titolo giuridico ad essa relativo solo in data 21
marzo 2005, l’imputazione temporale della stessa secondo il principio di competenza andava riferita necessariamente all’esercizio 2005.

1.2.2. Il fatto che detta data cadesse nel lasso temporale (120 o 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio sociale precedente) secondo quanto previsto dall’art. 2364, secondo comma, cod. civ., non legittima, infatti, la conclusione cui è giunta la decisione impugnata, potendo detto termine rilevare solo nell’ipotesi, alternativa e come tale non riconducibile a quella della fattispecie in esame, nella quale, in detto periodo fossero emersi elementi di prova in forza dei quali il costo, pur già giuridicamente esistente, fosse divenuto obiettivamente determinabile in relazione al periodo precedente.
1.2.3. Le suddette considerazioni determinano, pertanto, l’accoglimento del motivo e del ricorso sul quale esso è unicamente fondato.

Non essendovi ulteriori accertamenti di fatto da compiere -essendo, sulla restante parte del contenzioso devoluto in grado di appello, intervenuta cessazione della materia del contendere, come rilevato dalla CTR della Lombardia con statuizione sulla quale si è formato il giudicato interno -la causa, in relazione al segmento residuo della stessa, oggetto della presente impugnazione, può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, secondo comma, ultima parte, cod. proc. civ., con rigetto nel merito dell’originario ricorso della banca.
Possono essere compensate tra le parti, tenuto conto anche RAGIONE_SOCIALE modalità attraverso le quali si è determinata la cessazione della materia del contendere sulla restante parte della controversia, le spese del doppio grado del giudizio di merito, restando le spese del presente giudizio di legittimità, secondo soccombenza, nella misura come liquidata in dispositivo, a carico dell’intimata.

Accoglie il ricorso, cassa in parte qua la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta l’originario ricorso della contribuente in relazione all’impugnazione del rilievo riferito alla contestazione della deducibilità dei costi ritenuti non di competenza.

Dichiara compensate tra le parti le spese del doppio grado del giudizio di merito e condanna l’intimata al pagamento in favore della ricorrente RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 10.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 gennaio 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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