Principio di competenza provvigioni: quando tassare?

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 5322/2024, ha stabilito che un mediatore immobiliare deve dichiarare i ricavi derivanti dalle provvigioni nell’anno di stipula del contratto preliminare, in applicazione del principio di competenza provvigioni. Anche se l’incasso avviene in un anno successivo o il contratto definitivo non viene stipulato, il diritto al compenso sorge con la conclusione dell’affare, che coincide con la firma del preliminare. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato a un mediatore il mancato inserimento in dichiarazione di provvigioni maturate nel 2008 ma incassate successivamente. La Corte ha respinto il ricorso del contribuente, confermando che, ai fini fiscali, il momento rilevante è quello in cui la prestazione del mediatore si considera ultimata e il credito certo, ovvero alla firma del preliminare.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Principio di competenza provvigioni: quando il mediatore deve pagare le tasse?

Il momento in cui un mediatore immobiliare deve dichiarare fiscalmente le proprie provvigioni è una questione cruciale che genera spesso dubbi. L’incasso effettivo coincide sempre con l’obbligo dichiarativo? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito un chiarimento fondamentale sul principio di competenza provvigioni, stabilendo una regola precisa che ogni professionista del settore deve conoscere per evitare contenziosi con il Fisco.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un mediatore immobiliare. L’Amministrazione Finanziaria contestava la mancata dichiarazione, per l’anno d’imposta 2008, di ricavi per un totale di 114.000 euro, relativi a provvigioni maturate per l’intermediazione in tre distinte operazioni immobiliari.

Il professionista si era difeso sostenendo che, sebbene i contratti preliminari fossero stati conclusi nel 2008, il suo diritto alla provvigione non era ancora fiscalmente rilevante in quell’anno. Le sue argomentazioni si basavano su diverse circostanze:
1. In un caso, il contratto definitivo era stato stipulato solo nel 2010.
2. In un’altra operazione, il diritto alla provvigione era, a suo dire, sospensivamente condizionato alla stipula del rogito notarile.
3. Nel terzo caso, il contratto definitivo non era mai stato concluso.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano respinto le ragioni del contribuente, il quale ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso del mediatore, confermando la legittimità dell’avviso di accertamento. I giudici hanno stabilito che, in base al principio di competenza provvigioni, i ricavi devono essere imputati all’esercizio in cui la prestazione del mediatore si considera ‘ultimata’ e il diritto al compenso diventa ‘certo’ nell’esistenza e ‘determinabile’ nell’ammontare. Questo momento, secondo la Corte, coincide con la stipula del contratto preliminare di compravendita.

Il Principio di competenza provvigioni secondo l’Art. 109 TUIR

Il fulcro della decisione risiede nell’interpretazione dell’art. 109 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR). Questa norma stabilisce che, per i titolari di reddito d’impresa, i ricavi si considerano conseguiti alla data in cui le prestazioni di servizi sono ultimate. La Corte ha chiarito che l’attività del mediatore si conclude con successo nel momento in cui mette in relazione le parti e queste concludono un ‘affare’, come previsto dall’art. 1755 del codice civile. La giurisprudenza costante identifica la conclusione dell’affare con la stipula del contratto preliminare, poiché è in quel momento che sorge un vincolo giuridico tra le parti che le obbliga a concludere il contratto definitivo.

Di conseguenza, a prescindere dalle vicende successive (come la data del rogito, l’effettivo incasso o persino l’inadempimento di una delle parti), il diritto alla provvigione sorge e diventa fiscalmente rilevante nell’anno di firma del preliminare.

Analisi delle singole operazioni

La Corte ha smontato le difese del contribuente punto per punto:
* Prima operazione: La tesi secondo cui la provvigione era a carico del solo acquirente non è stata provata in modo convincente.
* Seconda operazione: La circostanza che il rogito fosse avvenuto nel 2010 è stata giudicata irrilevante. Il diritto alla provvigione e i relativi obblighi fiscali erano già sorti con la firma del preliminare nel 2008. La presunta ‘condizione sospensiva’ legata al rogito non era stata adeguatamente sollevata e provata nei precedenti gradi di giudizio.
Terza operazione: L’accordo tra le parti di non dare esecuzione al contratto è stato ritenuto irrilevante. Al contrario, il ritrovamento di una fattura di 70.000 euro emessa dal mediatore ha dimostrato che il diritto alla provvigione era non solo certo nell’esistenza (an), ma anche determinato nell’importo (quantum*).

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha motivato la propria decisione ribadendo la distinzione tra il piano civilistico e quello fiscale. Civilisticamente, le parti possono accordarsi per derogare alla regola generale (art. 1755 c.c.) e posticipare il pagamento della provvigione. Fiscalmente, però, prevale il principio di competenza provvigioni sancito dall’art. 109 TUIR. Per i soggetti in regime d’impresa, non conta il principio di cassa (quando si incassa il denaro), ma il momento in cui il ricavo matura giuridicamente.

Il momento di maturazione, per il servizio di mediazione, è quello della conclusione dell’affare, che si realizza con la stipula del contratto preliminare. Da quel momento, la prestazione del mediatore è ‘ultimata’, il suo diritto è ‘certo’ e il ricavo deve essere imputato a quel periodo d’imposta. Eventuali pattuizioni che posticipano l’incasso o lo condizionano a eventi futuri, come il rogito, non spostano la competenza fiscale del ricavo, a meno che non si dimostri un’incertezza oggettiva sull’esistenza stessa del diritto al compenso, prova che nel caso di specie non è stata fornita.

Le conclusioni

Questa ordinanza consolida un principio fondamentale per tutti i mediatori immobiliari e, più in generale, per i professionisti che operano in regime d’impresa. Le conclusioni pratiche sono chiare:
1. Imputazione Fiscale: Le provvigioni devono essere dichiarate nell’anno fiscale in cui viene firmato il contratto preliminare, non in quello del rogito o dell’effettivo incasso.
2. Irrilevanza dell’Incasso: Il principio di cassa non si applica. L’obbligo dichiarativo sorge con la maturazione giuridica del diritto al compenso.
3. Onere della Prova: Qualsiasi accordo che deroghi alla regola generale o che introduca una condizione sospensiva al diritto alla provvigione deve essere provato in modo rigoroso dal contribuente. La sola affermazione non è sufficiente a superare la presunzione di competenza legata alla stipula del preliminare.

Quando un mediatore immobiliare deve dichiarare fiscalmente una provvigione?
La provvigione deve essere dichiarata nell’anno d’imposta in cui viene stipulato il contratto preliminare tra le parti, poiché è in quel momento che, secondo la Corte, la prestazione del mediatore si considera ultimata e il suo diritto al compenso diventa certo e determinabile.

L’effettiva data di incasso della provvigione ha rilevanza ai fini fiscali?
No, per i soggetti titolari di reddito d’impresa, come il mediatore nel caso di specie, vige il principio di competenza economica, non quello di cassa. Pertanto, la data dell’effettivo incasso è irrilevante per determinare il periodo d’imposta in cui dichiarare il ricavo.

Se le parti si accordano per pagare la provvigione solo al momento del rogito definitivo, la competenza fiscale si sposta a tale data?
No, secondo la Corte, la stipula del contratto preliminare è l’evento che determina la competenza fiscale del ricavo. Un accordo per posticipare il pagamento non modifica questo principio, a meno che il contribuente non dimostri in modo rigoroso che l’accordo ha inciso sull’esistenza stessa del diritto al compenso, rendendolo incerto fino al verificarsi di un evento futuro, cosa che nel caso esaminato non è avvenuta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5322 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5322 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/02/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28001/2015 R.G. proposto da NOME COGNOME, elettivamente domiciliato in Roma alla INDIRIZZO presso la RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dagli avv.ti NOME COGNOME e NOME COGNOME

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELLA CAMPANIA n. 3801/08/15 depositata il 24 aprile 2015

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’11 gennaio 2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La RAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE notificava a NOME COGNOME, esercente l’attività di mediatore immobiliare, un avviso di accertamento con il quale, in relazione all’anno d’imposta 2008, venivano ripresi a tassazione maggiori

ricavi non dichiarati nell’anno 2008 in violazione del principio di competenza economica, consistenti nelle provvigioni maturate con riferimento a tre diversi affari conclusi per effetto del suo intervento, per un importo complessivo di 114.000 euro.

COGNOME impugnava il suddetto atto impositivo dinanzi alla Commissione Tributaria RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, che con sentenza n. 608/40/13 dell’11 ottobre 2013 respingeva il suo ricorso.

L’appello successivamente proposto dalla parte privata soccombente venivda respinto dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania con sentenza n. 3801/08/15 depositata il 24 aprile 2015.

Rilevava il giudice regionale: -che il momento al quale doveva farsi riferimento ai fini dell’imputazione fiscale dei ricavi corrispondenti alle provvigioni maturate dal COGNOME per la prestata attività di intermediazione era quello della stipula dei contratti preliminari di compravendita conclusi per effetto del suo intervento, avvenuta nell’anno 2008; -che, con riguardo a una RAGIONE_SOCIALE operazioni contestate, non risultava dimostrata l’esistenza di uno specifico accordo inteso ad addossare a una sola RAGIONE_SOCIALE parti messe in contatto l’obbligo di pagamento della provvigione, in deroga alla previsione di cui all’art. 1755, comma 1, c.c.; -che, rispetto ad altra operazione, mancava la prova dell’accordo asseritamente intercorso fra i paciscenti allo scopo di non dare esecuzione al contratto preliminare da loro concluso.
Contro tale sentenza lo stesso COGNOME ha proposto ricorso per cassazione sulla base di due motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso.

Il ricorso è stato avviato alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso sono denunciate, ai sensi dell’art. 360, comma 1, nn. 3) e 5) c.p.c., la violazione e la falsa

applicazione dell’art. 2729 c.c., nonchè degli artt. 39 D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 D.P.R. n. 633 del 1972.

1.1 Si assume che l’impugnata sentenza risulterebbe fondata esclusivamente su presunzioni semplici non suffragate da alcun ulteriore elemento argomentativo o probatorio idoneo a dimostrare la legittimità dell’accertamento operato dall’ufficio finanziario.

In particolare, la C.T.R. avrebbe incentrato il proprio ragionamento decisorio sull’astratta previsione recata dall’art. 1755 c.c. -norma di carattere dispositivo che riconosce il diritto del mediatore al pagamento della provvigione da ciascuna RAGIONE_SOCIALE parti da lui messe in relazione -, senza tenere conto RAGIONE_SOCIALE diverse pattuizioni specificamente regolanti le singole operazioni di mediazione di cui trattasi, nonchè RAGIONE_SOCIALE peculiarità del caso di specie.

Più precisamente, essa avrebbe tralasciato di considerare che: 1)con riferimento alla prima operazione, l’obbligo di corrispondere la provvigione era stato posto a carico del solo acquirente; 2)con riguardo alla seconda operazione, gli effetti giuridici del preliminare concluso inter partes , e così pure il diritto del mediatore alla provvigione relativa all’affare, erano stati sospensivamente condizionati alla stipula del contratto definitivo di compravendita, avvenuta soltanto nel 2010 (anno in cui si era regolarmente proceduto alla fatturazione e contabilizzazione dei corrispondenti ricavi); 3)la terza operazione si riferiva a un programmato contratto definitivo di compravendita poi non concluso, in relazione al quale era stato versato dal solo acquirente un acconto di 10.000 euro sulla pattuita provvigione.
Con il secondo motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., la violazione dell’art. 109 D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) e dell’art. 1757 c.c..

2.1 Si ribadisce che il diritto alla provvigione relativa all’affare oggetto della seconda operazione di mediazione era stato sospensivamente condizionato alla stipula del contratto definitivo di

compravendita, onde non poteva presumersi che il COGNOME avesse percepito detta provvigione fin dall’anno 2008, nel quale era stato concluso il preliminare.

I due motivi, da esaminare congiuntamente per la loro intima connessione, sono privi di fondamento e in parte inammissibili.

3.1 L’art. 109 TUIR, per quanto qui interessa, stabilisce che:

-salva diversa disposizione contenuta nelle precedenti norme della sezione I del capo II (rubricata ) i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni (comma 1);
-ai fini della determinazione dell’esercizio di competenza, i corrispettivi RAGIONE_SOCIALE prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate (comma 2, lettera b).

3.2 Dal chiaro tenore letterale RAGIONE_SOCIALE surriportate disposizioni normative si ricava che nei confronti dei soggetti titolari di reddito d’impresa gli elementi reddituali vanno imputati, di regola, al periodo d’imposta in cui si verificano i presupposti ai quali essi si ricollegano, indipendentemente dal momento della percezione o del pagamento, che sotto questo aspetto costituiscono fatti finanziari privi di rilievo.

3.3 Il principio di competenza ivi fissato consiste, dunque, in contrapposizione al principio di cassa, nel prendere in considerazione, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, non già il periodo in cui il ricavo è percepito o il costo è assolto, bensì quello nel quale sorge il diritto all’acquisizione del provento o l’obbligo al sostenimento dell’onere (cfr. Cass. n. 8123/2021, Cass. n. 15752/2020).

3.4 Tanto premesso, il problema da risolvere in questa sede attiene all’individuazione del momento in cui, in caso di conclusione di un contratto a effetti obbligatori (quale quello preliminare di compravendita), debba essere imputato fiscalmente il ricavo costituito dalla provvigione spettante al mediatore che abbia messo in relazione le parti.

3.5 Orbene, proprio dall’art. 109 TUIR si evince che tale ricavo (come pure la corrispondente spesa) deve essere imputato al periodo d’imposta in cui: (1)le prestazioni del mediatore sono «ultimate»; (2)la provvigione può ritenersi «certa» nell’esistenza e «determinabile in modo obiettivo» nell’ammontare.

La certezza dell’esistenza dell’elemento reddituale d’impresa si determina sul piano giuridico già all’atto della stipulazione di un contratto preliminare ad opera RAGIONE_SOCIALE parti messe in relazione dal mediatore, poiché in quel momento può ritenersi intervenuta la conclusione di un affare, agli effetti dell’art. 1755, comma 1, c.c..

Invero, a prescindere dalle vicende successive del contratto e da eventuali inadempimenti RAGIONE_SOCIALE parti, il mediatore ha in ogni caso diritto al compenso per l’attività svolta fin da quando l’affare è stato concluso per effetto del suo intervento (cfr. Cass. n. 15752/2020, Cass. n. 12274/2015).

3.6 Ai surriferiti princìpi di diritto si è correttamente attenuta la C.T.R., la quale, una volta accertato che le tre operazioni di intermediazione immobiliare oggetto dei rilievi dell’Ufficio erano consistite nella procurata conclusione di altrettanti contratti preliminari di compravendita stipulati nel corso dell’anno 2008, ha ritenuto che i ricavi corrispondenti alle provvigioni maturate in favore del COGNOME dovessero essere dichiarati in quell’anno in ossequio al principio di competenza.
3.7 Per il resto, infondatamente il ricorrente lamenta che la Commissione di secondo grado avrebbe fondato la propria decisione esclusivamente su semplici presunzioni, a loro volta

poggianti sulla norma di carattere dispositivo contenuta nell’art. 1755, comma 1, c.c..

Dalla lettura della sentenza gravata emerge, infatti, che detta Commissione ha attentamente vagliato le difese del contribuente, ritenendole in parte sfornite di supporto probatorio, in parte inconferenti.

Segnatamente, essa ha evidenziato che:

-per quanto attiene alla prima operazione di mediazione, relativa alla compravendita intercorsa fra NOME COGNOME e NOME COGNOME, la documentazione prodotta in giudizio dal COGNOME risultava inidonea a dimostrare l’esistenza di un accordo fra venditore e acquirente, inteso a far gravare unicamente sul secondo l’obbligo di pagamento della provvigione;

-in ordine alla seconda operazione, concernente la compravendita intercorsa fra il prefato NOME COGNOME e NOME COGNOME, appariva irrilevante la circostanza che il contratto definitivo fosse stato concluso nell’anno 2010, in quanto il diritto alla provvigione e i correlativi obblighi fiscali dovevano ritenersi sorti fin dalla stipula del preliminare, risalente al 23 giugno 2008;

-con riguardo alla terza operazione, inerente alla compravendita intercorsa fra NOME COGNOME e NOME COGNOME, andava ritenuta priva di rilievo la dedotta circostanza, rimasta peraltro indimostrata, secondo cui i contraenti si sarebbero accordati «per non dare, in tutto o in parte, esecuzione al contratto» ; per contro, rivestiva fondamentale importanza il rinvenimento ad opera della Guardia della Finanza di una fattura dell’importo di 70.000 euro emessa dal mediatore, potendo da tale documento desumersi che il diritto alla provvigione era non solo certo nell’ an , ma anche obiettivamente determinato nel quantum .
3.8 Contrariamente all’asserto censorio del ricorrente, il giudice d’appello non ha quindi aprioristicamente escluso che, in deroga all’art. 1755, comma 1, c.c., il diritto alla provvigione possa essere

convenzionalmente posto a carico di una sola RAGIONE_SOCIALE parti messe in relazione dal mediatore, bensì ha ritenuto, sulla scorta di un apprezzamento di merito RAGIONE_SOCIALE risultanze processuali, insindacabile nella presente sede di legittimità, che il COGNOME non sia riuscito a offrire prova convincente dell’avvenuta conclusione di un simile accordo derogatorio con riferimento alla prima operazione di mediazione.

D’altronde, in analogo ordine di idee questa Corte ha avuto modo di chiarire che la deroga alla regola generale della deducibilità dei costi per provvigioni passive nell’esercizio in cui viene ultimata la prestazione del mediatore può essere giustificata soltanto in presenza di specifiche pattuizioni contrattuali o di incertezza sullo stesso ammontare RAGIONE_SOCIALE dette provvigioni (cfr. Cass. n. 12274/2015).

3.9 Quanto, invece, alla seconda operazione, deve rilevarsi che la questione relativa all’esistenza di una condizione sospensiva subordinante il pagamento della provvigione alla stipula del contratto definitivo di compravendita non è stata trattata nell’impugnata sentenza (nella quale viene affrontato e risolto il diverso problema dell’imputabilità all’esercizio di competenza RAGIONE_SOCIALE provvigioni maturate in capo al mediatore per aver procurato la conclusione di un contratto preliminare, indipendentemente dal fatto che il loro incasso sia avvenuto soltanto nel corso di un successivo anno) e che il COGNOME non deduce, né dimostra, di averla sottoposta alla C.T.R., offrendo, al riguardo, in osservanza del principio di autosufficienza del ricorso, le indicazioni necessarie per verificare se, come e quando essa sia stata introdotta nei precedenti gradi di giudizio; né egli chiarisce se e quando sia stato prodotto davanti ai giudici di merito il documento (atto pubblico per AVV_NOTAIO di Arzano del 22 dicembre 2008, depositato unitamente al ricorso ex art. 369, comma 2, n. 4) c.p.c.) sul quale il motivo si fonda.
Per tale ragione, la sollevata censura va ritenuta in parte qua inammissibile per la sua novità (si vedano, sull’argomento, ex multis , Cass. n. 22254/2022, Cass. n. 2254/2022, Cass. n. 509/2018, Cass. n. 10211/2015, Cass. n. 23675/2013, Cass. n. 22909/2005, Cass. n. 14816/2004, Cass. n. 13593/2004).

In definitiva, alla stregua di quanto precede, il ricorso deve essere respinto.

Le spese del presente grado di giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

Stante l’esito del giudizio, viene resa nei confronti del ricorrente l’attestazione di cui all’art. 13, comma 1 -quater , D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico RAGIONE_SOCIALE spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, L. n. 228 del 2012.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente a rifondere all’RAGIONE_SOCIALE le spese del presente giudizio di legittimità, liquidate in complessivi 5.600 euro, oltre ad eventuali spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico RAGIONE_SOCIALE spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, L. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 -bis dello stesso articolo, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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