Presunzione distribuzione utili: prova contraria del socio

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 21187/2024, ha chiarito i limiti della prova contraria che il socio di una società a ristretta base sociale deve fornire per superare la presunzione di distribuzione degli utili extra-bilancio. Secondo la Corte, non è sufficiente dimostrare l’esistenza di dissidi con gli altri soci o la propria estraneità alla gestione. Il socio deve provare concretamente che i maggiori ricavi non sono stati realizzati, che sono stati reinvestiti, oppure che sono stati sottratti da un altro soggetto. La sentenza ha quindi cassato la decisione di merito che aveva accolto il ricorso del contribuente basandosi su elementi ritenuti irrilevanti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Presunzione distribuzione utili: la Cassazione stabilisce la prova a carico del socio

La presunzione distribuzione utili non dichiarati nelle società a ristretta base sociale è un principio consolidato nel diritto tributario italiano. Ma cosa succede se un socio sostiene di non aver mai ricevuto la sua parte? Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 21187/2024) fa luce sulla natura e sulla portata della prova che il contribuente deve fornire per vincere tale presunzione, stabilendo che la semplice esistenza di conflitti interni non è sufficiente.

I fatti del caso

Il caso riguarda un avviso di accertamento IRPEF per l’anno 2005 notificato a un contribuente, socio al 50% di una società a responsabilità limitata. L’Agenzia delle Entrate, sulla base di un accertamento a carico della società, aveva attribuito al socio una quota dei maggiori utili non dichiarati, applicando appunto la presunzione di distribuzione in virtù della ristretta base sociale.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, sostenendo di aver superato tale presunzione. Le sue argomentazioni si basavano su diversi elementi: l’assenza di un legame familiare con l’altro socio, la presenza di un forte contrasto tra i due (sfociato anche in azioni giudiziarie) e la mancata approvazione dei bilanci, a dimostrazione della sua estraneità alla gestione.

Le decisioni dei giudici di merito

Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione al contribuente. In particolare, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva ritenuto che le prove fornite fossero sufficienti a vincere la presunzione. Secondo la CTR, il conflitto conclamato tra i soci e la provata estraneità del contribuente alla gestione sociale costituivano una valida prova a discarico. Di conseguenza, l’appello dell’Agenzia delle Entrate era stato respinto.

La presunzione distribuzione utili secondo la Cassazione

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, e la Suprema Corte ha ribaltato la decisione. La Corte ha colto l’occasione per enunciare un principio di diritto chiaro e rigoroso in materia. Secondo gli Ermellini, l’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973 legittima la presunzione distribuzione utili extra-bilancio ai soci di società a ristretta base azionaria, con conseguente inversione dell’onere della prova a carico del contribuente.

Per superare questa presunzione, il socio non può limitarsi a:
1. Denunciare la propria estraneità alla gestione e conduzione societaria.
2. Provare l’esistenza di dissidi o conflitti con gli altri soci.

Al contrario, deve fornire una prova specifica e concreta.

La prova richiesta al socio

Il socio deve dimostrare, anche tramite presunzioni, una delle seguenti circostanze:
* Che i maggiori ricavi accertati non sono stati effettivamente realizzati dalla società.
* Che la società, pur avendoli realizzati, non li ha distribuiti ma li ha accantonati o reinvestiti.
* Che un altro soggetto (ad esempio, un amministratore di fatto) si è appropriato indebitamente di tali utili.

Le motivazioni

La Corte ha ritenuto che il ragionamento della CTR fosse illegittimo per due motivi principali. In primo luogo, ha valorizzato circostanze di fatto irrilevanti, come la mancanza di un rapporto familiare e i conflitti tra i soci, che erano peraltro sorti in un’epoca successiva all’anno d’imposta contestato (2005). La presunzione, infatti, opera indipendentemente dai legami familiari, poiché la ristrettezza della compagine sociale implica di per sé una stretta conoscenza delle vicende societarie.

In secondo luogo, la CTR ha trascurato circostanze di fatto decisive. Nello specifico, è emerso che proprio nell’anno 2005 il contribuente non era affatto estraneo alla gestione, ma era socio amministratore con poteri disgiunti rispetto all’altro socio e aveva regolarmente partecipato alle assemblee, approvando il bilancio di quell’anno. La CTR, quindi, non ha effettuato quella valutazione complessiva e analitica di tutti gli elementi indiziari richiesta dalla giurisprudenza per una corretta applicazione della prova presuntiva.

Le conclusioni

La sentenza rafforza un principio fondamentale: in una società con pochi soci, l’onere di dimostrare la mancata percezione degli utili “in nero” è interamente a carico del socio stesso. Non basta affermare di essere stati esclusi dalla gestione o di essere in lite con gli altri. È necessario fornire una prova positiva e circostanziata del diverso destino di quei profitti. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per un nuovo esame che tenga conto del principio di diritto enunciato.

In una società a ristretta base sociale, come funziona la presunzione di distribuzione degli utili extra-bilancio?
In base a questo principio, gli utili non registrati nel bilancio societario si presumono distribuiti “pro quota” a ciascun socio. Ciò comporta un’inversione dell’onere della prova: spetta al socio dimostrare di non aver percepito tali somme, e non all’Agenzia delle Entrate provare l’effettiva distribuzione.

È sufficiente per un socio dimostrare di avere un conflitto con gli altri soci per superare questa presunzione?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la semplice esistenza di dissidi con gli altri soci, così come la mera affermazione di essere estraneo alla gestione sociale, non è una prova sufficiente a superare la presunzione. Questi elementi sono considerati irrilevanti.

Quale tipo di prova deve fornire un socio per dimostrare di non aver percepito gli utili non dichiarati?
Il socio deve fornire una prova concreta e specifica, dimostrando alternativamente che: 1) i maggiori ricavi non sono mai stati realizzati dalla società; 2) i ricavi, sebbene realizzati, sono stati accantonati o reinvestiti e non distribuiti; 3) un altro soggetto si è impossessato di tali utili.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21187 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 21187 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/07/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 2029/2021 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA RAGIONE_SOCIALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA, che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

NOME COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE), rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. RAGIONE_SOCIALE MARCHE n. 284/03/20 depositata il 15/06/2020.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 09/04/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Udita la requisitoria del P.G., in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso.

Sentiti l’AVV_NOTAIO per la parte ricorrente e l’AVV_NOTAIO per la parte controricorrente.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 284/03/20 del 15/06/2020, la RAGIONE_SOCIALE (di seguito CTR) respingeva l’appello proposto da dall’RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso la sentenza n. 89/04/11 della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE provinciale di Pesaro (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto da NOME COGNOME nei confronti di un avviso di accertamento concernente IRPEF relativa all’anno d’imposta 2005.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’atto impositivo era stato emesso in ragione dell’attribuzione al contribuente, socio al cinquanta per cento di RAGIONE_SOCIALE, del quaranta per cento del reddito da partecipazione definitivamente accertato nei confronti società, in virtù della presunzione di distribuzione degli utili conseguente alla ristretta base sociale.

1.2. La CTR respingeva l’appello di AE, evidenziando che: a) l’atto impositivo era fondato sulla presunzione di distribuzione ai soci degli utili di una società a ristretta base sociale; b) tale presunzione ammetteva la prova a discarico, prova fornita dal contribuente (non vi era una ristretta base familiare; i soci erano in contrasto tra loro; i bilanci non erano stati approvati; il contribuente aveva esperito azioni giudiziarie nei confronti dell’altro socio); c) le altre questioni restavano assorbite.
Avverso la sentenza di appello AE proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

NOME COGNOME resisteva con controricorso e depositava memoria ex art. 378 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso AE deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione o falsa applicazione degli artt. 38, 39, primo comma, lett. d), e 41 bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., degli artt. 444, secondo comma, e 654 cod. proc. pen., degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e dell’art. 47 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo Unico RAGIONE_SOCIALE Imposte sui Redditi – TUIR), per avere la CTR erroneamente ritenuto che la presunzione di distribuzione degli utili ai soci di una compagine a ristretta base societaria sia vinta dalla circostanza che il contribuente non sia familiare dell’altro socio ed abbia dissidi con quest’ultimo.
1.1. Con il secondo motivo si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, per avere la CTR trascurato circostanze rilevanti e idonee a confermare l’applicazione della presunzione di distribuzione degli utili anche nei confronti del contribuente.

Il primo motivo, ammissibile in ragione della denunciata violazione RAGIONE_SOCIALE regole che sovrintendono al ragionamento presuntivo, è altresì fondato e assorbente del secondo motivo.

2.1. Secondo il costante orientamento di questa Corte, l’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 legittima la presunzione di attribuzione “pro quota” ai soci degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali a ristretta base azionaria, con conseguente inversione dell’onere della prova a carico del contribuente (Cass. n. 20851 del 26/10/2005; conf. Cass. n. 1924 del 29/01/2008; Cass. n. 18032 del 24/07/2013; Cass. n. 10679 del

04/04/2022). Tale presunzione opera con riferimento allo stesso esercizio in cui gli utili sono stati realizzati (Cass. n. 25468 del 18/12/2015) e anche in assenza di rapporti di parentela, in quanto la ristrettezza della base sociale implica di per sé un elevato grado di compartecipazione dei soci, la conoscenza degli affari sociali e la consapevolezza dell’esistenza di utili extrabilancio (Cass. n. 24572 del 18/11/2014).

2.1.1. In questo contesto, il contribuente che intende superare detta presunzione, ha l’onere di provare che i maggiori ricavi non siano stati effettivamente realizzati dalla società (Cass. n. 33976 del 19/12/2019) ovvero che quest’ultima non li abbia distribuiti, ma accantonati o reinvestiti (Cass. n. 16913 del 11/08/2020; Cass. n. 32959 del 20/12/2018; Cass. n. 27778 del 22/11/2017; Cass. n. 24534 del 18/10/2017).

2.1.2. Non è, invece, sufficiente -a parere del Collegio -che il socio si limiti a dimostrare la propria estraneità alla gestione sociale (come affermato da alcune pronunce di questa Corte: cfr. Cass. n. 23247 del 27/09/2018; Cass. n. 18042 del 09/07/2018; Cass. n. 17461 del 14/07/2017; Cass. n. 26873 del 22/12/2016; Cass. n. 1932 del 02/02/2016), atteso che siffatta agevolazione probatoria collide con le ragioni che legittimano la presunzione posta dalla ristretta base sociale e ne svuoterebbe il contenuto.
2.1.3. Invero, il socio di una società a ristretta base sociale, proprio per le caratteristiche della compagine associativa, è per definizione a conoscenza RAGIONE_SOCIALE vicende societarie, alle quali ha comunque legittimo accesso anche laddove non partecipi alla effettiva amministrazione della società o ne sia stato estromesso. Ne consegue che, qualora egli assuma di non avere partecipato alla distribuzione degli utili extrabilancio, non può limitarsi a protestare la propria estraneità alla conduzione della società, ma deve dimostrare di non
avere percepito quegli utili, indicando chi li ha percepiti ovvero come sono stati utilizzati.

2.1.4. Né può ragionevolmente sostenersi che il socio estraneo alla gestione sociale non sia in grado di fornire tale prova (per il raggiungimento della quale, peraltro, possono essere utilizzate anche le presunzioni, secondo le regole generali), posto che la sua estraneità opera sul piano fattuale e non gli preclude certo l’esercizio dei poteri di informazione posti dalla legge a sua tutela.

2.1.5. In questa stessa ottica si pone anche la recente Cass. n. 7170 del 04/03/2022, per la quale « il socio di società di capitali a ristretta base partecipativa, che ricopra anche l’incarico di amministratore, può superare la presunzione di distribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati, non limitandosi a dedurre la propria estraneità alla gestione per l’esistenza di un amministratore di fatto, ma dimostrando la mancata distribuzione degli utili extracontabili oggetto dell’accertamento tributario perché sottratti dal gerente di fatto ».
2.1.6. Va, dunque, enunciato il seguente principio di diritto: « l’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali a ristretta base azionaria, con conseguente inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale non può limitarsi a denunciare la propria estraneità alla gestione e conduzione societaria, ma deve dimostrare -eventualmente anche ricorrendo alla prova presuntiva -che i maggiori ricavi non siano stati effettivamente realizzati dalla società, che quest’ultima non li abbia distribuiti, ma accantonati o reinvestiti, ovvero che degli stessi se ne sia appropriato altro soggetto ».
2.2. Per completezza, va evidenziato, in ragione del richiamo (erroneo) compiuto dalla parte ricorrente, che, quando viene contestata, in caso di società a ristretta base partecipativa, la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati, non è in alcun modo applicabile il disposto di cui al l’art. 47 del TUIR, che attiene alla tassazione degli utili distribuiti ai soci, con delibere formali dell’assemblea e, pertanto, non trova applicazione per i redditi extracontabili, non menzionati nella contabilità societaria (Cass. n. 26317 del 19/11/2020; Cass. n. 34282 del 23/12/2019).
2.3. Si è detto che la prova a carico del contribuente può essere fornita anche per presunzioni e la valutazione della sussistenza degli indizi gravi, precisi e concordanti, idonei ad integrare detta prova, spetta indubbiamente al giudice di merito.

2.3.1. Tuttavia, secondo la giurisprudenza di questa Corte, « La prova presuntiva (o indiziaria) esige che il giudice prenda in esame tutti i fatti noti emersi nel corso dell’istruzione, valutandoli tutti insieme e gli uni per mezzo degli altri » (Cass. n. 3703 del 09/03/2012). In particolare, il giudice « è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinsecamente privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singolarmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni di essi » (così Cass. n. 9059 del 12/04/2018; si vedano altresì Cass. n. 18822 del 16/07/2018; Cass. n. 27410 del 25/10/2019).
2.4. Nel caso di specie, il giudice di appello non ha fatto corretta applicazione dei superiori principi di diritto. In particolare, la sentenza impugnata ha ritenuto il superamento della presunzione di distribuzione degli utili al socio sulla base dei seguenti elementi indiziari: i) i soci non sono familiari; ii) i soci sono in contrasto tra loro, tanto che il ricorrente ha promosso iniziative giudiziarie, anche penali, nei confronti dell’altro socio; iii) i bilanci non sono stati approvati dal socio Di NOME, rimasto estraneo alla gestione sociale.
2.5. Orbene, tenuto anche conto dell’anno d’imposta in contestazione (2005), le superiori circostanze indiziarie non sono affatto rilevanti. La presunzione di distribuzione degli utili ai soci prescinde dalla circostanza che la base ristretta sia anche familiare; i contrasti tra i soci e la mancata approvazione dei bilanci sono fatti verificatisi in epoca successiva, così come correttamente evidenziato dall’Amministrazione finanziaria.

2.5.1. A ciò si aggiunge che la CTR ha del tutto trascurato che il COGNOME, nell’anno oggetto di accertamento, in cui si presume la distribuzione degli utili, è stato socio amministratore di RAGIONE_SOCIALE con poteri disgiunti rispetto all’altro socio e che ha partecipato regolarmente alle assemblee societarie fino all’anno 2007, approvando, altresì, il bilancio concernente l’anno 2005.

2.5.2. In definitiva, il ragionamento presuntivo della CTR non è legittimo, atteso che sono state valorizzate circostanze di fatto irrilevanti e trascurate circostanze di fatto significative; né risulta essere stata fatta una doverosa considerazione complessiva di tutti gli elementi indiziari acquisiti.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado

RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia RAGIONE_SOCIALE di secondo grado RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 09/04/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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