Presunzione di cessione e ammanchi di carburante

La Corte di Cassazione ha confermato la legittimità di un accertamento fiscale basato sulla presunzione di cessione per ammanchi di carburante superiori ai limiti di calo naturale. Nonostante l’esiguità della differenza riscontrata (solo 6 litri), la normativa del D.P.R. 441/1997 non prevede soglie minime di tolleranza oltre i cali tecnici stabiliti per legge. La Corte ha inoltre ribadito l’inutilizzabilità di documenti non esibiti durante la verifica fiscale senza giustificato motivo e l’insufficienza di testimonianze generiche per superare i rilievi del processo verbale di constatazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Presunzione di cessione e ammanchi di carburante: la guida legale

La presunzione di cessione rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Nel settore della vendita di carburanti, questa presunzione scatta automaticamente ogni volta che le giacenze fisiche in magazzino risultano inferiori a quelle contabili, al netto dei cali tecnici consentiti. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito che non esiste una soglia minima di irrilevanza: anche pochi litri di differenza possono giustificare un recupero a tassazione.

Il caso: ammanchi di carburante e verifiche fiscali

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso nei confronti di un commerciante all’ingrosso di carburanti. A seguito di una verifica della Guardia di Finanza, erano emersi ammanchi di benzina agricola superiori ai limiti di calo naturale e tecnico. Il contribuente aveva cercato di difendersi sostenendo che la differenza fosse irrisoria e fisiologica, e che non vi fosse alcuna finalità di evasione.

La disciplina dei cali naturali e tecnici

Il D.P.R. 441/1997 disciplina le presunzioni di cessione e acquisto. Per i beni soggetti a cali e sfridi, come i carburanti, la legge prevede che le differenze inventariali non costituiscano cessione in nero solo se rientrano in determinate percentuali stabilite da decreti ministeriali. Se l’ammanco supera tale soglia, l’onere della prova si sposta sul contribuente, che deve dimostrare la destinazione dei beni con prove tassativamente indicate dalla norma.

Le motivazioni

La Suprema Corte ha stabilito che la presunzione di cessione opera indipendentemente dall’entità dell’ammanco, purché questo ecceda i limiti di calo consentiti. I giudici hanno chiarito che la normativa non fissa un limite minimo di rilevanza, rendendo quindi legittimo l’accertamento anche per quantità modeste. Inoltre, è stata confermata l’inutilizzabilità della documentazione prodotta solo in fase di giudizio e mai esibita ai verificatori durante l’ispezione, in assenza di una prova che ne giustifichi la tardiva produzione. Le dichiarazioni testimoniali generiche, prive di riscontri documentali come i documenti di trasporto, sono state ritenute inidonee a superare le risultanze del verbale ispettivo.

Le conclusioni

In conclusione, per le imprese che gestiscono beni soggetti a cali naturali, è essenziale mantenere una contabilità di magazzino rigorosa e monitorare costantemente le giacenze fisiche. La decisione sottolinea che il superamento dei limiti tecnici, anche se minimo, sposta sul contribuente un onere probatorio molto gravoso e difficile da assolvere senza una documentazione tempestiva e analitica. La mancata collaborazione durante la fase di verifica fiscale può inoltre precludere definitivamente la possibilità di difendersi efficacemente nelle fasi successive del contenzioso tributario.

Cosa succede se il magazzino presenta meno carburante di quanto risulta in contabilità?
Scatta la presunzione di cessione in nero, a meno che l’ammanco non rientri nei cali naturali e tecnici stabiliti per legge o non si fornisca prova contraria tassativa.

È possibile presentare documenti in tribunale se non sono stati mostrati durante il controllo fiscale?
No, i documenti non esibiti durante la verifica sono generalmente inutilizzabili in giudizio, salvo che il contribuente provi che la mancata esibizione sia dipesa da causa a lui non imputabile.

Anche una piccola differenza di pochi litri può giustificare un accertamento fiscale?
Sì, la legge non prevede una soglia minima di irrilevanza; ogni eccedenza rispetto ai cali consentiti può legittimare il recupero a tassazione dei ricavi presunti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 35505 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 35505 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 19/12/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20406 -20 16 R.G. proposto da:

NOME NOME , rappresentato e difeso, per procura speciale a margine del ricorso, da ll’ AVV_NOTAIO, ed elettivamente domiciliato in Roma, alla INDIRIZZO, presso lo studio legale dell’AVV_NOTAIO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici in Roma, INDIRIZZO, domicilia;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 849/51/2016 della Commissione tributaria regionale della CAMPANIA, depositata il 01/02/2016; udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 05/12/2023 dal AVV_NOTAIO;

Oggetto: Tributi – cessione carburanti – beni soggetti a cali – d.P.R. 441 del 1997 – applicabilità

Rilevato che:

1. In controversia avente ad oggetto l’impugnazione di un avviso di accertamento per IRPEF, IVA e IRAP emesso nei confronti di NOME COGNOME, esercente l’attività di commercio all’ingrosso di carburanti e lubrificanti, per l’anno d’imposta 200 9 sulla scorta delle risultanze di un p.v.c. della G.d.f., la CTR della Campania accoglieva l’appello dell’RAGIONE_SOCIALE delle entrate sostenendo, con riferimento ai maggiori ricavi per differenze quantitative di benzina per uso agricolo oltre il calo consentito, che andava fatta applicazione della presunzione relativa di cessione (o di acquisto) di cui alle disposizioni del d.P.R. 441 del 1997, che poteva essere superata «non con qualunque mezzo , ma solamente con le prove tassativamente indicate dagli artt. 1 e 2 del citato D.P.R.», che il contribuente non aveva fornito; con riferimento, invece, alle «ulteriori contestazioni formulate in virtù delle schede extracontabili», sosteneva che andava fatta applicazione dell’art. 52, comma 5, del d.P.R. n. 633 del 1972 con conseguente inutilizzabilità della documentazione prodotta in giudizio dal contribuente che non aveva dedotto la sussistenza di una causa di non imputabilità a sé della mancata esibizione di quei documenti; sosteneva che, in ogni caso, «le specifiche contestazioni sollevate nel PVC non essere superate in ragione delle generiche dichiarazioni rese da COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME, in cui non è chiarito nemmeno quando e dove il carburante sarebbe stato consegnato. Dichiarazioni, peraltro, non supportate da alcuna documentazione di trasporto».
Avverso tale statuizione il contribuente propone ricorso per cassazione affidato a tre motivi, cui l’ intimata replica con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso viene dedotta la «violazione e falsa applicazione di norme di diritto, ex art. 360 n. 3 c.p.c., falsa applicazione delle disposizioni di cui al DPR 441/97 (artt. 1-2 e 4)».

Sostiene il ricorrente che la CTR, con affermazioni contraddittorie, «da un lato ha asserito che la differenza di 6 litri nella consistenza di magazzino (della benzina agricola) non era da porsi in relazione a finalità di evasione, ma da considerarsi un fenomeno del tutto fisiologico; men tre dall’altro, ha ritenuto che la fattispecie rientrasse nella previsione normativa di cui al DPR 441/97» e, quindi riscontrato il mancato adempimento del contribuente all’onere di fornire, quale prova contraria necessa ria a superare la presunzione legale di cessione, una di quelle tassativamente indicate dagli artt. 1 e 2 del citato d.P.R. Sostiene, inoltre, che l’accertamento del calo di quantitativo di carburante oltre il limite consentito non rientra tra le ipotesi disciplinate dal DPR 441/97 e che in ogni caso il quantitativo di calo accertato era talmente irrisorio da dover essere considerato del tutto irrilevante.
Il motivo è infondato e va rigettato.

Pur volendo tralasciare la circostanza che il ricorrente non ha censurato la statuizione d’appello per contraddittorietà della motivazione, ritiene il Collegio di dover comunque precisare che nella sentenza impugnata non è rinvenibile alcuna contraddizione in quanto i giudici di appello hanno affermato, testualmente, che «Ancorché, dunque, le variazioni nella consistenza del magazzino in questo caso non siano da porsi in relazione a finalità di evasione dell’imposta, in quanto si connettono ad un fenomeno del tutto fisiologico nell’andamento dell’impresa, nondimeno il legislatore non per questo ha ritenuto che non dovesse trovare applicazione la presunzio ne di cessione , sicché in applicazione della norma più sopra citata anche per le differenze inventariali trova applicazione la presunzione anzidetta».
4.1. E le affermazioni della sentenza sopra trascritte escludono non solo la fondatezza della dedotta contraddittorietà della motivazione, ma anche la tesi della irrilevanza del calo rilevato per essere irrisorio nel quantitativo accertato (solo 6 litri), posto peraltro che, da un lato, questo è il calo accertato ‘oltre’ il limite consentito e, dall’altro, nessuna disposizione fissa un limite minimo di calo. A ciò aggiungasi che viene pure prospettata una censura alle modalità di accertamento del calo che si risolve in una rivalutazione del materiale probatorio notoriamente esclusa dalle prerogative di questa Corte.
5. Infondata è anche la dedotta violazione di legge. Invero, incontestata l’inclusione de i carburanti tra i beni soggetti a cali naturali e tecnici, all’accertamento di questi si applica la disciplina dettata dal d.P.R. n. 441 del 1997, in materia di presunzioni legali di cessione e di acquisto di beni, la quale presuppone che gli ammanchi siano riscontrati a seguito di un inventario fisico dei beni o di un confronto basato su documentazione contabile obbligatoria (in tal senso Cass. n. 18211 del 2021; in termini già Cass. n. 12245 del 2018). E l’accertamento di cali oltre i limiti consentiti non può che avvenire sulla base di un inventario ‘fisico’ dei beni, confrontato con quanto risultante dalle scritture obbligatorie. Peralto, la conferma che i c.d. cali rientrano a pieno titolo nelle ipotesi disciplinate dal citato d.P.R. la si ricava dal disposto di cui all’art. 5 che al comma 1, lettera a, demanda al AVV_NOTAIO delle Finanze l’emanazione di un apposito decreto che stabilisca, «per specifici beni soggetti a cali e sfridi», come appunto avviene per i carburanti, la misura percentuale dei cali naturali e degli sfridi usuali (cfr. anche Cass. n. 22102 del 2021, secondo cui «In tema di presunzione di cessione e acquisto ex art. 1, d.P.R. n. 441 del 1997, nella procedura di riscontro delle giacenze previste per distributori di carburante a fronte di cali naturali e tecnici delle
merci soggette a vincoli doganali, in attesa della modifica della contabilità a peso da convertire in contabilità a volume 15° C, per i distributori di carburante e i depositi commerciali di gasolio, il calcolo delle deficienze ammissibili va effettuato ai sensi dell’art. 50, comma 2, T.U.A., sicché laddove la contabilità sia tenuta a peso, anche il calo va riferito a tale parametro»).

Con il secondo motivo viene dedotta, ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 52, comma 5, del d.P.R. n. 633 del 1972 per avere la CTR errato nel ritenere inutilizzabili le prove prodotte in giudizio dal contribuente, il quale non aveva mai dichiarato nel corso della verifica della G.d.F. di non essere in possesso delle scritture contabili o dei documenti richiestigli dai predetti verificatori.

Con il terzo motivo viene dedotta , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’omessa valutazione delle prove in violazione dell’art. 115 cod. proc. civ. e, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio.

7.1. Si sostiene che i giudici di appello non avevano tenuto conto:

della fattura n. 1983 del 31/12/2009 emessa dal contribuente per regolarizzare la contestata evasione dei ricavi correlati agli oli lubrificanti;

del fatto che la RAGIONE_SOCIALE aveva contestato la veridicità delle forniture effettuate a favore di COGNOME NOME e COGNOME NOME nei limiti dei quantitativi superiori alla capacità ricettiva di tali soggetti ma poi aveva recuperato quantità superiori;

della circostanza che nel conteggio di forniture a COGNOME NOME era stata inserita la fattura NUMERO_DOCUMENTO di mille litri di carburante che riguardava COGNOME NOME.

7.2. Tali omissioni determinano, a detta del ricorrente, la violazione dell’art. 115 cod. proc. civ. non avendo la CTR posto a fondamento della decisione le prove offerte dal contribuente, e non contestate, in relazione alle circostanze sopra indicate.

Va esaminato preliminarmente il terzo motivo in quanto, essendo inammissibile in relazione ad entrambi i profili dedotti, rende superfluo l’esame del secondo.

Quanto al primo profilo, con il motivo in esame non viene censurata la statuizione d’appello secondo cui «le specifiche contestazioni sollevate nel PVC non essere superate in ragione delle generiche dichiarazioni rese da COGNOME NOME, COGNOME NOME e COGNOME NOME, in cui non è chiarito nemmeno quando e dove il carburante sarebbe stato consegnato. Dichiarazioni, peraltro, non supportate da alcuna documentazione di trasporto».

9.1. Tale affermazione, che costituisce autonoma ratio decidendi , si completa con la successiva affermazione fatta in sentenza secondo cui la stessa «assorbe ogni ulteriore motivo di censura».

9.2. Orbene, poiché nessuna delle censure proposte dalla ricorrente attinge l’unica ragione di decisione rinvenibile nella sentenza impugnata con riferimento ai maggiori ricavi accertati sulla base della documentazione extracontabile reperita in sede di verifica fiscale, la statuizione d’appello non censurata è passata in giudicato ed il motivo di ricorso per cassazione che aggredisce altri aspetti della medesima vicenda processuale va dichiarato inammissibile (cfr. Cass., Sez. U, n. 16602 del 2005; v. anche Cass. n. 13880 del 2020).
A ciò aggiungasi che il motivo è comunque inammissibile per difetto di specificità, ex art. 366, primo comma, n. 6, cod. proc. civ., non avendo la ricorrente trascritto il contenuto dei documenti

cui ha fatto riferimento nel motivo, che ha anche omesso di localizzare nei fascicoli dei gradi di merito (Cass., Sez. U, n. 8950 del 2022; Cass. n. 12481 del 2022), non essendo all’uopo sufficiente l’indicazione della pagina del ricorso introduttivo del giudizio di merito in cui la circostanza era stata «eccepita», che è questione che al più poteva rilevare sotto il profilo della non novità della questione, ma che non è idonea a far ritenere che quel documento fosse stato effettivamente depositato in giudizio e quale fosse, comunque, il suo contenuto.
Altro profilo di inammissibilità è rilevabile con riferimento al fatto che la CTR ha espressamente ritenuto assorbito «ogni ulteriore motivo di censura», che è statuizione (di assorbimento) che il ricorrente non ha censurato come invece avrebbe dovuto fare in quanto adottata in assenza di motivazione (Cass. n. 28995 del 2018).

Infine, quanto al secondo profilo, con cui viene dedotta la violazione dell’art. 115 cod. proc. civ., la censura è manifestamente infondata in quanto contraria al consolidato orientamento di questa Corte secondo cui «In tema di ricorso per cassazione, una questione di violazione o di falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma, rispettivamente, solo allorché si alleghi che quest’ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d’ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione» (Cass., Sez. 6 L, Ordinanza n. 27000 del 27/12/2016, Rv. 642299, e numerose altre conformi). Censure, queste ultime, che il ricorrente non ha dedotto nel motivo in esame.
In considerazione del rigetto del terzo motivo, resta assorbito il secondo.

In estrema sintesi, vanno rigettati il primo e terzo motivo di ricorso, assorbito il secondo, ed il ricorrente va condannato al pagamento in favore della controricorrente delle spese processuali liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il primo e terzo motivo di ricorso, assorbito il secondo. Condanna il ricorrente al pagamento in favore della controricorrente delle spese del presente giudizio di legittimità che liquida in euro 1.500,00 per compensi, oltre al rimborso delle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma il 5 dicembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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