Prestazioni extra-budget: quando si tassano i ricavi?

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 26367/2025, ha stabilito che i ricavi derivanti da prestazioni extra-budget fornite da strutture sanitarie convenzionate non sono tassabili nell’anno in cui il servizio è reso. La tassazione è rinviata all’anno in cui tali ricavi diventano certi e oggettivamente determinabili, ovvero quando l’ente pubblico li riconosce e quantifica. Questa decisione deroga al principio generale di competenza, sottolineando che la mera erogazione della prestazione non garantisce la certezza del corrispettivo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 4 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Prestazioni Extra-Budget: La Cassazione Fissa il Momento Impositivo

Quando una struttura sanitaria convenzionata eroga servizi oltre il tetto di spesa concordato, i ricavi derivanti da queste prestazioni extra-budget diventano un tema complesso dal punto di vista fiscale. La domanda centrale è: in quale anno d’imposta devono essere tassati tali ricavi? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ha fornito un chiarimento fondamentale, derogando al principio generale di competenza e stabilendo che la tassazione deve avvenire solo quando il credito diventa certo e determinabile.

I Fatti di Causa

Una società che gestisce una casa di cura convenzionata con il servizio sanitario regionale si è vista notificare un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. L’amministrazione finanziaria contestava alla società il mancato inserimento, nella dichiarazione dei redditi di un determinato anno, dei corrispettivi relativi a prestazioni sanitarie erogate oltre il limite di budget stabilito dalla convenzione con l’azienda sanitaria locale.

Secondo l’Agenzia, in base al principio di competenza, tali ricavi avrebbero dovuto essere tassati nell’anno in cui le prestazioni erano state rese, a prescindere dal momento dell’effettivo pagamento. La società contribuente ha impugnato l’atto, sostenendo che tali ricavi non fossero né certi né liquidi, in quanto il loro pagamento era subordinato a un successivo riconoscimento da parte dell’ente pubblico. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno dato ragione alla società, portando l’Agenzia delle Entrate a ricorrere in Cassazione.

La Tassazione delle Prestazioni Extra-Budget e il Principio di Competenza

Il cuore della controversia risiede nell’applicazione dell’articolo 109 del TUIR, che disciplina il principio di competenza fiscale. Tale principio stabilisce che i ricavi e i costi debbano essere imputati all’esercizio in cui si acquisisce il diritto al corrispettivo o si verifica la spesa, e non quando avviene l’incasso o il pagamento. L’Agenzia delle Entrate sosteneva che il diritto al corrispettivo sorgesse con l’erogazione della prestazione sanitaria.

Tuttavia, la Corte di Cassazione ha ribadito un orientamento già consolidato, specificando che il principio di competenza per i ricavi d’impresa presuppone due requisiti fondamentali: la certezza nell’esistenza del credito e la sua oggettiva determinabilità nell’ammontare. Nel caso delle prestazioni extra-budget, questi requisiti non sono soddisfatti al momento dell’erogazione del servizio.

Le Motivazioni della Corte

La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando le sentenze dei giudici di merito. I magistrati hanno spiegato che il principio di competenza non trova applicazione per i ricavi delle strutture convenzionate per le prestazioni extra-budget. Questi ricavi, infatti, sono privi dei requisiti di certezza e determinabilità fino a quando non interviene il formale riconoscimento e la quantificazione da parte dell’ente sanitario pubblico.

La Corte ha sottolineato che il diritto al pagamento non sorge automaticamente con l’esecuzione della prestazione, ma è condizionato dall’esistenza di risorse disponibili e da una specifica procedura di riconoscimento prevista dalla convenzione. L’osservanza del tetto di spesa è un vincolo inderogabile per la Pubblica Amministrazione. Di conseguenza, finché l’ente pubblico non riconosce formalmente il debito, il ricavo rimane incerto e non può essere assoggettato a tassazione.

Le Conclusioni

In conclusione, la decisione della Cassazione stabilisce un principio di tutela per le imprese sanitarie convenzionate. I ricavi derivanti da prestazioni extra-budget devono essere imputati a reddito, ai fini IRES e IRAP, non nell’esercizio in cui le prestazioni sono state eseguite, ma nell’esercizio in cui il diritto al corrispettivo diventa certo e oggettivamente determinabile. Questo momento coincide con il riconoscimento del debito da parte dell’azienda sanitaria. La sentenza evita che le imprese debbano pagare imposte su crediti la cui riscossione è incerta, allineando l’obbligazione fiscale alla reale e consolidata capacità contributiva.

Quando diventano tassabili i ricavi di una struttura sanitaria per le prestazioni extra-budget?
I ricavi per prestazioni extra-budget diventano fiscalmente rilevanti, e quindi tassabili, solo nell’anno in cui il corrispettivo viene formalmente riconosciuto e quantificato dall’ente sanitario pubblico, non nell’anno in cui il servizio è stato materialmente erogato.

Il principio di competenza fiscale si applica sempre ai ricavi d’impresa?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che, per l’applicazione del principio di competenza, un ricavo deve possedere i requisiti di certezza giuridica e di oggettiva determinabilità. Per le prestazioni extra-budget, questi requisiti mancano fino al riconoscimento formale da parte della P.A.

Perché un ricavo da prestazione extra-budget non è considerato ‘certo’ al momento dell’erogazione?
Non è considerato certo perché il suo pagamento non è automatico ma è subordinato al rispetto dei tetti di spesa imposti alla sanità pubblica e all’esistenza di fondi disponibili. Il diritto al compenso sorge solo dopo che l’ente pubblico ha verificato queste condizioni e ha proceduto al riconoscimento del debito.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 26367 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 26367 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 29/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19860/2022 R.G. proposto da :

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dalla Avvocatura Generale dello Stato;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE con l’avvocato NOME COGNOME -controricorrente- avverso la Sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia n. 3155/2022, depositata l’11/04/2002 .

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/09/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale della Sicilia ha rigettato l’appello propost o dall’Agenzia delle entrate, confermando la sentenza della CTP di Palermo n. 3204/2019, con la quale il giudice di prime cure aveva accolto il ricorso della RAGIONE_SOCIALE già RAGIONE_SOCIALE, proposto avverso l’ avviso di accertamento per l’anno 201 2 per IRES ed IRAP, oltre sanzioni ed interessi.

Il provvedimento dell’Amministrazione finanziaria traeva origine dal processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di

Finanza, che aveva rettificato il reddito imponibile rispetto a quanto dichiarato dalla società, esercente casa di cura in convenzione con la Regione Sicilia, sul presupposto che dovessero essere computati in ciascun anno di riferimento, secondo il principio di competenza, i corrispettivi delle prestazioni sanitarie rese per ogni anno d’imposta, sebbene oltre il limite entro il quale l’ASP di Palermo ne avrebbe assicurato il pagamento (c.d. prestazioni extra budget).

Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato ad unico motivo, cui ha resistito la società contribuente con controricorso, illustrato con memoria ex art. 380-bis.1.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.с. la «Violazione e/o falsa applicazione degli articoli 83, 88 e 109 del d.p.r. n. 917/1986 e dell’art. art. 2423 bis c.c.», ribadendo la tesi, non condivisa dai giudici di merito, secondo cui dovevano essere computati in ciascun anno di riferimento, secondo il principio di competenza, i corrispettivi delle prestazioni sanitarie rese per ogni anno d’imposta, sebbene oltre il tetto di spesa assegnato dalla Regione Sicilia.
1.1. In particolare, l’Agenzia delle entrate fonda la propria doglianza sulla prospettazione che la remunerazione delle prestazioni extra-budget fosse comunque collegata al contratto stipulato con l’ASP di Palermo, vero e proprio titolo giuridico produttivo di effetti giuridici.

Da questo l’ Amministrazione ricorrente induce che, nella fattispecie in esame, si deve escludere che i ricavi ricollegabili alle prestazioni erogate extrabudget fossero privi, nell’esercizio di competenza, dei necessari requisiti di certezza e di oggettiva determinabilità, e che, quindi, fosse consentito il rinvio della loro rilevanza fiscale ad altro e successivo periodo di imposta e che, anche da un punto di

vista civilistico in relazione alle prestazioni extra-budget dovevano ritenersi realizzati ricavi nell’esercizio in cui esse erano state rese.

Il motivo, rigettata l’eccezione di inammissibilità per difetto di specificità sollevata dalla società contribuente, è comunque infondato.

Invero questa Corte (cfr. Cass. n. 2602/2019; conf. Cass. n. 10302/2021; Cass. n. 18419/2021) ha avuto occasione, in controversia similare riguardante casa di cura in convenzione con il SSN, di affermare che «n tema di determinazione del reddito d’impresa, il generale principio di competenza non trova applicazione rispetto ai ricavi delle strutture convenzionate con il Servizio sanitario nazionale per prestazioni “extra-budget” ossia eseguite in aggiunta a quelle suscettibili di essere compensate in base ad una convenzione, essendo gli stessi privi dei requisiti di certezza della loro esistenza e determinabilità dell’ammontare finché non ne siano effettuati il riconoscimento e la quantificazione secondo le modalità stabilite dalla convenzione medesima».
2.1. Ciò, d’altronde, è in linea con la giurisprudenza della Corte in ambito civile, che, in tema di diritto delle obbligazioni, ha chiarito che «in tema di pretese creditorie della struttura sanitaria accreditata per le prestazioni erogate nell’ambito del Servizio sanitario nazionale, fa capo alla struttura medesima l’onere della prova dell’esistenza di risorse disponibili per la remunerazione delle prestazioni eseguite “extra budget”, essendo per la P.A. l’osservanza del tetto di spesa in materia sanitaria un vincolo ineludibile» (cfr. Cass. n. 13884/2020; Cass. n. 25514/2024).
In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con conseguente condanna della ricorrente al rimborso, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano come in dispositivo.

Rilevato che risulta soccombente l’Agenzia delle Entrate, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere

amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica il D.P.R. n. 30 maggio n. 115, art. 13 comma 1quater (Cass. n. 1778/2016).

P.Q.M .

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, che liquida in euro 5.000,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento, agli esborsi, liquidati in euro 200,00, ed agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, il 23/09/2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.