Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7340 Anno 2026
Civile Ord. Sez. 5 Num. 7340 Anno 2026
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: COGNOME NOME
Data pubblicazione: 26/03/2026
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 4783/2017 R.G. proposto da:
RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO COGNOME -ricorrente- contro
RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dalla Avvocatura Generale dello Stato
-controricorrente-
nonché contro
RAGIONE_SOCIALE
-intimata- avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n. 4169/2016 depositata il 14/07/2016.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 03/02/2026 dal Consigliere NOME COGNOME.
FATTI DI CAUSA
RAGIONE_SOCIALE impugnava una cartella di pagamento, con la quale veniva recuperata maggiore Ires a seguito di disconoscimento di crediti di imposta, indicati nella dichiarazione mod. NUMERO_DOCUMENTO.
La CTP di Milano adita dichiarava cessata la materia del contendere in relazione a ll’importo che era stato, nelle more, oggetto di sgravio e
confermava nel resto l’atto impugnato , tra l’altro con riguardo alle riprese attinenti al disconoscimento dei crediti per imposte versate all’estero .
La società ha proposto ricorso per cassazione, sorretto da cinque motivi, avverso la sentenza della CTR della Lombardia indicata in epigrafe, che ha rigettato l’appello della società contribuente.
Resiste l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE entrate con controricorso ed è rimasta intimata RAGIONE_SOCIALE
RAGIONI DELLA DECISIONE
Con il primo motivo di ricorso la società contribuente deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.с. la v iolazione dell’art. 36 ter, comma 4, del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 e dell’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 112 c.p.c.
1.1. Lamenta in particolare la ricorrente che l’RAGIONE_SOCIALE abbia modificato ed ampliato, in giudizio, la motivazione della pretesa erariale rispetto a quanto osteso con la motivazione dell’atto impugnato.
1.2. Nella specie, osserva, l’RAGIONE_SOCIALE aveva posto a fondamento della pretesa impositiva fatta valere nella cartella di pagamento il «mancato riconoscimento del credito per imposte pagate all’estero in quanto dalle certificazioni allegate non si evince: la natura del reddito a cui si riferiscono le imposte oggetto del credito, l’ammontare RAGIONE_SOCIALE imposte pagate e la data di pagamento e la definitività RAGIONE_SOCIALE imposte oggetto del credito richiesto».
1.3. L’Ufficio, afferma la ricorrente, non aveva invece contestato, in sede di motivazione del controllo formale della dichiarazione che dalla documentazione offerta fosse evincibile un errore di competenza temporale, ovverosia che i crediti d’imposta indicati dalla società in dichiarazione afferissero al periodo di imposta successivo.
1.4. Tuttavia, rileva, la Commissione di appello, che pur ha ritenuto che la società avesse offerto prova di avere subito ritenute fiscali all’estero e che tali ritenute costituissero quindi crediti d’imposta usufruibili in sede
di dichiarazione in scomputo RAGIONE_SOCIALE imposte dovute in Italia, come previsto dagli artt. 3, 15 e 165 del Tuir, ha reputato che tali crediti fossero riferibili al periodo d’imposta 2009 e non al 2008, argomentando che «Nella presente fattispecie, tuttavia, in ragione del fatto che la chiusura dell’esercizio sociale dell’appellante non coincideva con il 31.12 ma era sfalsato, ossia iniziava il 1.10 e chiudeva al 30.9 dell’anno successivo, si è avvenuto che per l’esercizio fiscale 2008, siano state portate in detrazione le ritenute d’acconto pagate all’estero ma relative al 2009, le quali, di contro, avrebbero dovuto formare oggetto dell’anno fiscale successivo».
Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, num . 4, c.p.с. la v iolazione dell’art. 24 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere l’Ufficio illegittimamente ampliato il thema decidendum nel corso del giudizio.
2.1. Solo in sede processuale, si afferma, l’RAGIONE_SOCIALE aveva dedotto che la documentazione prodotta dalla RAGIONE_SOCIALE dimostrasse l’esistenza di ritenute estere subite nel 2009, laddove la dichiarazione controllata era il NUMERO_DOCUMENTO, afferente quindi l’anno 2008.
I motivi, da esaminarsi congiuntamente, in quanto, sebbene in relazione a differenti profili di critica, sottendono analoga censura, sono infondati.
3.1. Va a tale riguardo ribadito che anche a seguito dell’entrata in vigore dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000, che ha esteso alla materia tributaria i principi di cui all’art. 3 della l. n. 241 del 1990, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento di maggior valore -e le considerazioni espresse valgono anche in relazione agli atti impositivi mediante i quali si accerta un maggiore imposta ad esito di controllo non meramente cartolare – deve ritenersi adempiuto mediante l’enunciazione del criterio astratto in base al quale è stato rilevato, con le specificazioni in concreto necessarie per consentire al contribuente l’esercizio del diritto di
difesa e per delimitare l’ambito RAGIONE_SOCIALE ragioni deducibili dall’Ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, nella quale l’Amministrazione ha l’onere di provare l’effettiva sussistenza dei presupposti per l’applicazione del criterio prescelto, ed il contribuente la possibilità di contrapporre altri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri», (Cass. n. 6335 del 2025, n. 3610 del 2025, Cass. n. 26336 del 2024, n. 11560 del 2016, n. 11270 del 2017).
3.2. Nel caso di specie l’Amministrazione, come risulta dalle stesse difese della contribuente sin dalla comunicazione di irregolarità (c.d. avviso bonario) aveva evidenziato , tra l’altro, la mancata prova della data di pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte versate all’estero e di cui era chiesto il rimborso; dunque, la rilevanza del fattore temporale era stata espressamente indicata, e deve quindi escludersi un successivo e non consentito ampliamento del thema decidendum .
Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, num . 3, c.p.с., la v iolazione degli artt. 3 e 165 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, in relazione all’art. 2697 c.c.
In particolare, la società ricorrente allega:
di avere conseguito, nel periodo d’imposta in trattazione , posto ‘ a cavallo ‘ degli anni 2008 e 2009, ricavi esteri rappresentati da royalties pagate per la vendita dei prodotti RAGIONE_SOCIALE;
-che su tali ricavi la società aveva subito, al momento di ricevere il pagamento RAGIONE_SOCIALE royalties , le ritenute per le imposte dovute nei Paesi di percezione di tali somme;
che non è in contestazione che la società avesse indicato nel Modello NUMERO_DOCUMENTO SC le ritenute subite per le royalties percepite al l’ estero nel periodo dal 1° ottobre 2008 al 30 settembre 2009, e che tale fatto è stato anzi accertato preliminarmente dalla commissione di secondo grado.
che la società aveva anche prodotto nel giudizio (quale all. n. 4 del ricorso di primo grado), l’avviso di irregolarità dell’ 8 ottobre 2012, in cui a
pag. 2 si precisava trattarsi del controllo formale del modello “Unico 2009/2008 società di capitali, enti commerciali ed equiparati – Rettifica dei dati della dichiarazione ai sensi dell’art. 36 ter DPR n. 600/73 IRES”;
che, allo stesso tempo, la società aveva precisato in sede processuale che la dichiarazione in questione concerneva il periodo dal 1° ottobre 2008 al 30 settembre 2009, di modo che le ritenute indicate in dichiarazione corrispondevano legittimamente a quelle subite in tale arco temporale.
4.1. Si denuncia, dunque, la violazione del combinato disposto degli artt. 3 e 165 del TUIR, assumendosi che la CTR avrebbe negato alla scrivente società la detrazione RAGIONE_SOCIALE imposte pagate all’estero nel periodo dal primo gennaio al 30 settembre 2009, nonostante la dichiarazione oggetto del presente giudizio includesse propriamente detto periodo temporale.
4.2. Il motivo è fondato.
4.3. Per le società di capitali, l ‘art. 8 3 del Tuir, nella versione ratione temporis vigente, dispone che «Il reddito complessivo è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della presente sezione. Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, valgono, anche in deroga alle disposizioni dei successivi articoli della presente sezione, i criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti da detti principi contabili».
4.4. Inoltre, è pacifico -nonché relativamente comune -che le società di capitali possano avere un esercizio non coincidente con quello dell’anno solare, come si desume dall’art. 76 del Tuir, ove , in materia di Ires, si dispone, al primo comma, che l’imposta è dovuta per periodi di
imposta, a ciascuno dei quali corrisponde una obbligazione tributaria autonoma salvo quanto stabilito negli articoli 80 e 84, e si precisa al secondo comma, che il periodo di imposta è costituito dall’esercizio o periodo di gestione della società o dell’ente, determinato dalla legge o dall’atto costitutivo, con l’ipotesi residuale per cui solo se la durata dell’esercizio o periodo di gestione non è determinata dalla legge o dall’atto costitutivo, o è determinata in due o più anni, il periodo di imposta è costituito dall’anno solare».
4.5. Ed infatti, anche i termini per la dichiarazione ed i versamenti sono computati a decorrere dalla chiusura dell’esercizio, e non dall’anno solare ‘intercettato’, sì che in tal caso per le società di capitali con esercizio ‘a cavallo’ la dichiarazione annuale Iva e la dichiarazione annuale Irap devono essere presentate in forma autonoma, vale a dire separatamente da Unico (così la risoluzione dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE num. 66/E del 17 marzo 2009).
4.6. Ciò a differenza di quanto previsto per le persone fisiche e le società di persone dall’art. 7, primo comma, del TUIR, che stabilisce che «l’imposta è dovuta per anni solari, a ciascuno dei quali corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma», e ove si pongono, per tale ragione, questioni di attrazione del reddito prodotto nell’esercizio sociale c.d. ‘a cavallo’ alla cadenza solare imposta dalla normativa.
4.7. Come ha rilevato la società ricorrente -riportando, in ossequio al principio di autosufficienza e specificità, l’intestazione dell’avviso di irregolarità prodromico alla cartella impugnata, nonché, per estratto, le relative deduzioni già svolte nel merito -la CTR ha pertanto errato nel limitarsi a rilevare che le ritenute d’acconto operate all’estero fossero relative al 2009, senza verificare, secondo i criteri ora affermati, se esse, in tutto o in parte, fossero riconducibili all’esercizio fiscale di competenza 01.10.2008- 30.09.2009.
Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3 , с.p.c. la violazione degli art. 112 e 115 c.p.c. e, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 5, с.p.c., l’o messo esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti.
5.1. Osserva la società ricorrente che, in mancanza di una espressa contestazione erariale circa il fatto che il periodo di imposta in esame non fosse appunto da imputarsi al corretto arco temporale, la CTR avrebbe dovuto esaminare i documenti prodotti e verificare se le ritenute subite nel corso del 2009 fossero state effettuate entro il 30 settembre 2009, di modo che esse dovevano, quindi, effettivamente essere imputate nella dichiarazione oggetto di controllo e non a quella del periodo d’imposta successivo.
5.2. Il motivo risulta assorbito in conseguenza dell’accoglimento della superiore censura.
Con il quinto motivo si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.с. per omessa pronuncia e, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, la violazione dell’art. 36, comma 2, del D.Lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, per omessa motivazione, il tutto con riguardo alla censura attinente al mancato riconoscimento in deduzione RAGIONE_SOCIALE ritenute di acconto su contributi della Regione Toscana per nuove assunzioni per l’importo di euro 160,00.
6.1. Il motivo è fondato , ravvisandosi che, ai fini dell’autosufficienza la società ha riportato nel proprio ricorso lo specifico motivo di appello, di cui la Commissione territoriale ha, inoltre, dato atto nella parte narrativa della sentenza, salvo poi ometterne del tutto l’esame.
In conclusione, il primo ed il secondo motivo di ricorso devono essere rigettati, il terzo ed il quinto devono essere accolti, con assorbimento del quarto motivo, e la sentenza impugnata va cassata con riferimento ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di
secondo grado della Lombardia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.
P.Q.M.
La Corte accoglie il terzo e quinto motivo di ricorso, rigettati il primo e secondo e assorbito il quarto, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.
P.Q.M.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 03/02/2026 e, a seguito di riconvocazione, dell’11/03/2026.
Il Presidente NOME COGNOME