Operazioni soggettivamente inesistenti: onere prova

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 10420/2024, ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate in un caso di operazioni soggettivamente inesistenti. La Corte ha confermato che, per negare la detrazione IVA, non basta provare la frode a monte nella catena di fornitura, ma è necessario dimostrare la consapevolezza del contribuente, onere che grava sull’Amministrazione Finanziaria.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Soggettivamente Inesistenti: la Cassazione fissa l’Onere della Prova

Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi sul tema cruciale delle operazioni soggettivamente inesistenti, delineando con chiarezza i confini dell’onere probatorio a carico dell’Amministrazione Finanziaria. La decisione sottolinea un principio fondamentale: per negare la detrazione dell’IVA, non è sufficiente individuare una frode nella catena di fornitura, ma è indispensabile dimostrare il coinvolgimento consapevole del contribuente accertato.

I Fatti di Causa: dalla verifica fiscale al ricorso in Cassazione

Il caso trae origine da alcuni avvisi di accertamento notificati dall’Agenzia Fiscale a una società operante nel settore del commercio di tartufi. L’Ufficio contestava la detrazione dell’IVA relativa a diverse annualità d’imposta, sostenendo che le operazioni commerciali sottostanti fossero fittizie e mai avvenute (cd. inesistenza oggettiva).

La società contribuente ha impugnato gli atti impositivi. In secondo grado, la Corte di Giustizia Tributaria ha accolto l’appello della società, riqualificando la fattispecie. I giudici hanno stabilito che le operazioni non erano oggettivamente inesistenti (la merce era stata effettivamente scambiata), bensì, al massimo, soggettivamente inesistenti. La presunta frode, secondo la corte di merito, era avvenuta a monte, tra la società fornitrice della contribuente e una ditta terza con funzione di ‘cartiera’, senza che vi fosse prova della consapevolezza o della connivenza della società accertata. L’Agenzia Fiscale ha quindi proposto ricorso per cassazione avverso tale decisione.

La Decisione della Corte: perché il ricorso è stato rigettato

La Suprema Corte ha dichiarato i motivi del ricorso inammissibili, confermando la decisione di secondo grado favorevole al contribuente. I giudici di legittimità hanno evidenziato come l’accertamento dei fatti, ovvero la reale avvenuta consegna della merce tra la fornitrice e la società contribuente, fosse una valutazione di merito non sindacabile in sede di cassazione.

L’errore dell’Agenzia Fiscale, secondo la Corte, è stato quello di insistere sulla violazione di norme relative alla detrazione IVA in un contesto di frode, senza però aver prima assolto al proprio onere probatorio fondamentale: dimostrare la partecipazione cosciente della società acquirente al meccanismo fraudolento.

Le Motivazioni: la distinzione cruciale nelle operazioni soggettivamente inesistenti

La motivazione della Cassazione si fonda sulla netta distinzione tra inesistenza oggettiva e soggettiva. Mentre nel primo caso la prestazione non avviene affatto, nelle operazioni soggettivamente inesistenti la transazione economica è reale, ma intercorre tra soggetti diversi da quelli formalmente indicati nei documenti fiscali. La Corte ha chiarito che i giudici di merito avevano correttamente inquadrato la vicenda, individuando una possibile frode a monte della catena commerciale, che coinvolgeva la società fornitrice e una ‘cartiera’.

In questo scenario, per poter disconoscere il diritto alla detrazione dell’IVA in capo all’acquirente finale (la società contribuente), l’Amministrazione Finanziaria avrebbe dovuto provare che quest’ultima fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza, del fatto che stava partecipando a un’operazione inserita in un’evasione fiscale. La Corte ha rilevato che l’appello dell’Agenzia era inconferente, poiché non contestava efficacemente la mancata prova della connivenza, ma si limitava a riproporre la tesi della frode in modo generico, senza scalfire la valutazione di fatto operata dai giudici di merito.

Le Conclusioni: implicazioni pratiche per i contribuenti

Questa ordinanza rafforza un importante baluardo a tutela del contribuente in buona fede. Si ribadisce che, nelle contestazioni relative a operazioni soggettivamente inesistenti, l’onere della prova della consapevolezza della frode da parte dell’acquirente grava interamente sull’Amministrazione Finanziaria. Non è possibile presumere la malafede del contribuente solo perché uno dei suoi fornitori è coinvolto in un illecito fiscale. Per le aziende, ciò significa che mantenere una condotta diligente nella scelta e nella gestione dei rapporti con i fornitori costituisce un elemento fondamentale per potersi difendere da contestazioni di questo tipo. La prova della buona fede, unita alla dimostrazione dell’effettività dell’operazione commerciale, rimane la chiave di volta per garantire il diritto alla detrazione IVA.

Qual è la differenza tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti?
Un’operazione è oggettivamente inesistente quando la transazione (cessione di beni o prestazione di servizi) non è mai avvenuta. È soggettivamente inesistente quando la transazione è reale, ma avviene tra soggetti diversi da quelli indicati nella fattura, allo scopo di commettere una frode fiscale.

In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, chi deve provare la consapevolezza della frode da parte del contribuente che ha detratto l’IVA?
L’onere di provare la consapevolezza della frode da parte del contribuente acquirente grava sull’Amministrazione Finanziaria. Secondo la Corte, non si può negare la detrazione IVA se l’Ufficio non dimostra che il contribuente sapeva, o avrebbe dovuto sapere con l’ordinaria diligenza, di partecipare a un’evasione.

È sufficiente per l’Agenzia Fiscale dimostrare una frode a monte nella catena di fornitura per negare la detrazione IVA all’acquirente finale?
No, non è sufficiente. La sentenza chiarisce che la prova di una frode a monte (ad esempio, tra il fornitore e una ‘cartiera’) non comporta automaticamente la perdita del diritto alla detrazione per l’acquirente finale. È necessario che l’Agenzia Fiscale provi specificamente il coinvolgimento, o almeno la consapevolezza, di quest’ultimo nel meccanismo fraudolento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10420 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10420 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso n. 17145-2023, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE, che lo rapp. e dif. (EMAIL);

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE (C.F. P_IVA), in persona del legale rappresentante p.t. , rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO (EMAIL), presso il quale è elett.te dom.ta;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 79/2023 della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI II GRADO del RAGIONE_SOCIALE, depositata il 01/03/2023; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16/02/2024 dal AVV_NOTAIO;

Rilevato che l’ RAGIONE_SOCIALE notificò alla RAGIONE_SOCIALE alcuni avvisi di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto a riprese per I.V.A. relativamente agli anni di imposta 2013, 2014, 2015, 2016;

che la società contribuente impugnò detti provvedimenti innanzi alla C.T.P. di Campobasso che, previa riunione, con sentenza n. 402/2020, rigettò i ricorsi;

che la RAGIONE_SOCIALE propose appello innanzi alla C.G.T. di II grado del Molise, la quale, con sentenza n. 79/2023, depositata il 01/03/2023, accolse l’appello osservando – per quanto in questa sede ancora rileva -come, dal complessivo impianto probatorio in atti, le operazioni contestate alla contribuente non fossero ascrivibili al novero di quelle oggettivamente inesistenti (come invece contestato nell’avviso di accertamento) quanto, ‘ se mai ‘, di quelle soggettivamente inesistenti, tra soggetti, peraltro, diversi dalla contribuente e rispetto alle quali, in ogni caso, l’Ufficio non aveva fornito la prova, sullo steso gravante, di alcuna consapevolezza da parte di questa ultima;
che avverso tale decisione l’ RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi; si è costituita con controricorso, la RAGIONE_SOCIALE;

Rilevato che con il primo motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ.) della ‘ nullità della sentenza per motivazione illogica e apparente ‘ (cfr. ricorso, p. 16), per avere la RAGIONE_SOCIALE.T.R. anzitutto mosso dall’assunto che le operazioni sottese alle riprese per cui è causa sarebbero,

in realtà e, al più, soggettivamente inesistenti e, quindi, concluso nel senso -opposto e conforme all’accertamento svolto dall’Ufficio – della loro inesistenza oggettiva, oltre che per avere confuso ‘ a fini fiscali i rapporti commerciali tra RAGIONE_SOCIALE e la società RAGIONE_SOCIALE e quelli tra quest’ultima e la contribuente RAGIONE_SOCIALE (cfr. ricorso, p. 20);

che il motivo è, in parte inammissibile, in parte infondato;

che, premesso che la censura è inammissibile, per genericità, in relazione alla seconda parte in cui essa si articola (non essendo comprensibile in cosa consisterebbe la confusione in cui sarebbe incorsa la C.T.R. nella ricostruzione dei rapporti all’interno della cd. ‘RAGIONE_SOCIALE‘), quanto, poi, alla assunta insanabile contraddittorietà (o apparenza) della motivazione, per avere i giudici di appello mutato le conclusioni rispetto alla premessa di partenza, dalla lettura della motivazione della decisione impugnata si evince, al contrario, chiaramente che la RAGIONE_SOCIALE ha, piuttosto, escluso che la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE abbia partecipato ad operazioni oggettivamente inesistenti (oggetto di contestazione da parte dell’ufficio), rilevando altresì come, nella specie, si versi ‘ se mai ‘ (cfr. p. 4, cpv., della motivazione) in presenza, nella specie, di operazioni soggettivamente inesistenti, sia pure non già tra la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE E RAGIONE_SOCIALE (che la RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto essere effettivamente esistente ed operativa) ma, a monte di tale rapporto negoziale, tra la RAGIONE_SOCIALE E RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE, che ‘ ha avuto il ruolo di cartiera’ (cfr. ult. p. della motivazione, terzultimo cpv.) e rappresenta il ‘ secondo anello della RAGIONE_SOCIALE l’evasore totale, avendo emesso fatture inesistenti al solo scopo di far detrarre l’IVA al soggetto rappresentante il terzo anello della RAGIONE_SOCIALE vale a dire ‘RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE‘ (cfr. motivazione della sentenza impugnata, p. 5 e, in specie, il quartultimo cpv. Cfr. anche la p. 4, cpv.);
che con il secondo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la ‘ violazione o falsa applicazione degli artt. 19, 21, 26 e 54 del D.P.R. n. 633/1972 ‘ (cfr. ricorso, p. 20), per avere la C.T.R. erroneamente ammesso la contribuente alla detrazione dell’I.V.A., pur versandosi secondo (si opina) la stessa ricostruzione operata dai giudici di appello – in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti laddove, al contrario, ‘ a fronte di prestazioni false indicate in fattura, si rompe ogni rapporto di credito/debito con l’Erario indetraibilità dell’IVA afferente operazioni soggettivamente inesistenti ‘ (cfr. ricorso, p. 22);
che con il terzo motivo la difesa di parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione o falsa applicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. ‘ (cfr. ricorso, p. 22), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto l’Ufficio non ottemperante all’onere della prova sullo stesso gravante, quanto alla natura di cartiera della RAGIONE_SOCIALE E RAGIONE_SOCIALE, a dispetto dei ‘ plurimi elementi a riprova dalla contestata fittizietà ‘ soggettiva delle operazioni poste in essere (cfr. ricorso, p. 23, penultimo cpv.);
che i motivi -suscettibili di trattazione congiunta, per identità delle questioni agli stessi sottesi -sono inammissibili;

che la decisione impugnata muove dall’assunto (frutto di un accertamento di fatto non utilmente sindacabile in questa sede) che, tra la RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE, le forniture di merce in favore della prima furono realmente ed effettivamente eseguite dalla seconda, mentre le operazioni soggettivamente inesistenti sarebbero intercorse, ‘ se mai ‘ – ed a monte – tra la RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE, da ciò traendo i giudici di appello la conclusione per cui ‘ la circostanza che il fornitore non abbia
provveduto al versamento dell’IVA non può avere effetti nei confronti della società accertata ‘ (cfr. penultima p. della motivazione della sentenza gravata, terzultimo cpv.);

che, peraltro, è lo stesso avviso di accertamento (riprodotto in ricorso ai fini della specificità del motivo) a convalidare la ricostruzione operata dalla C.T.R., leggendosi ivi che ‘ la società RAGIONE_SOCIALE si pone in una posizione intermedia fra le ditte individuali cedenti (costituite da soggetti di piccole dimensioni aventi contabilità semplificata che non richiedono particolari obblighi contabili) ed altre società acquirenti (aventi contabilità più strutturate) che effettuano la vendita diretta dei tartufi e dei prodotti derivanti dalla loro trasformazione … le operazioni documentate emesse dai suddetti fornitori (ditte individuali) non sono mai avvenute… ‘ (cfr. ricorso, pp. 31 -32);
che, in siffatto contesto, la RAGIONE_SOCIALE E RAGIONE_SOCIALE avrebbe, dunque, assunto, non già il ruolo di cartiera (come pure erroneamente riportato nell’avviso di accertamento nei passaggi successivi a quello trascritto e sostenuto dalla RAGIONE_SOCIALE in ricorso) ma, al più, di presunta società ‘filtro’ tra le cartiere (e, cioè, le ditte individuali che hanno fatturato nei propri confronti la cessione dei tartufi, in realtà avvenuta direttamente ad opera dei cavatori) e la cessionaria finale (la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE) : con l’ulteriore conseguenza che ne discende, però, per cui, le censure svolte dall’Ufficio si appalesano inconferenti rispetto al thema decidendum così definito dalla C.T.R., sia in astratto (l’Ufficio, infatti, avrebbe dovuto dolersi, piuttosto, dell’avvenuto assolvimento dell’onere della prova in relazione alla connivenza -esclusa dai giudici di appello. Cfr. quartultimo cpv. della motivazione della decisione impugnata – del cessionario finale rispetto al complessivo meccanismo di frode e, dunque, a monte, della consapevolezza della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE quanto alla natura di
cartiera della RAGIONE_SOCIALE), che in concreto (rispetto alle contestazioni rivolte alla contribuente con l’avviso di accertamento per cui è causa e trascritte supra );

che quanto precede determina l’assorbimento del quarto motivo di ricorso;

Ritenuto, in conclusione che il ricorso debba essere rigettato, con la condanna dell’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t. , al pagamento, in favore della RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano come da dispositivo;

che, risultando soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, non trova applicazione l’art. 13, comma 1quater del d.P.R. n. 115 del 2002;

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Per l’effetto, condanna l’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t. , al pagamento, in favore della RAGIONE_SOCIALE delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in € 200,00 (duecento/00) per esborsi ed € 6.000,00 (seimila/00) per compenso professionale, oltre al 15% su tale ultimo importo per rimborso forfettario spese generali ed agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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