Operazioni soggettivamente inesistenti: guida all'IVA

La Corte di Cassazione ha chiarito i confini della responsabilità del contribuente in caso di operazioni soggettivamente inesistenti. Sebbene l’onere di provare la consapevolezza della frode spetti all’Amministrazione Finanziaria, il ritiro diretto della merce presso il deposito del fornitore effettivo, anziché presso il soggetto che emette la fattura, costituisce un indizio grave e sufficiente a dimostrare la malafede. La sentenza precisa inoltre che la riduzione delle sanzioni per sproporzione non può essere automatica o basata sulla sola regolarità contabile, ma richiede una motivazione specifica che dia conto delle circostanze concrete.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni soggettivamente inesistenti: i rischi della detrazione IVA

Il tema delle operazioni soggettivamente inesistenti rappresenta una delle sfide più complesse nel diritto tributario moderno. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha analizzato il delicato equilibrio tra l’onere della prova spettante al Fisco e la diligenza richiesta all’imprenditore negli acquisti commerciali.

Il caso: fatture e fornitori reali

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso nei confronti di un imprenditore individuale. L’Ufficio contestava l’utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti: in sostanza, la merce era stata acquistata, ma il soggetto che emetteva il documento fiscale non era il reale fornitore.

In primo e secondo grado, i giudici avevano confermato l’indetraibilità dell’IVA, pur riducendo le sanzioni pecuniarie ritenendole sproporzionate rispetto alla condotta. Il contribuente ha impugnato la decisione sostenendo che spettasse allo Stato provare la sua consapevolezza del sistema fraudolento.

La decisione della Suprema Corte

La Cassazione ha affrontato due nodi cruciali: la prova della malafede e la legittimità della riduzione delle sanzioni.

Sul primo punto, i giudici hanno ribadito che l’Amministrazione Finanziaria deve dimostrare che il contribuente sapeva, o avrebbe dovuto sapere con l’ordinaria diligenza, di partecipare a un’evasione. Tuttavia, nel caso specifico, è emerso un dato fattuale insuperabile: l’imprenditore ritirava la merce direttamente presso il deposito del fornitore effettivo e non presso la sede del soggetto fatturante. Questo elemento è stato giudicato un indizio grave e preciso della conoscenza della frode.

Sul fronte sanzionatorio, la Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Non è sufficiente che un giudice dichiari la sanzione “sproporzionata” basandosi sulla regolarità della contabilità; è necessaria una motivazione analitica che spieghi quali circostanze concrete giustifichino uno sconto sulla pena pecuniaria.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla distinzione tra prova indiziaria e onere probatorio. Sebbene spetti al Fisco l’onere iniziale, il riscontro di fatti oggettivi anomali — come il ritiro fisico dei beni presso un terzo — sposta di fatto l’onere sul contribuente, che deve dimostrare di aver agito in totale buona fede. Inoltre, la Corte ha chiarito che le sentenze della Corte di Giustizia UE sono immediatamente applicabili e impongono criteri rigorosi per il riconoscimento del diritto alla detrazione IVA in presenza di frodi.

Le conclusioni

Le conclusioni tratte dalla Cassazione evidenziano che la regolarità formale dei registri contabili e la tracciabilità dei pagamenti non sono scudi sufficienti a proteggere l’imprenditore se le modalità operative della transazione suggeriscono una frode. Per evitare il disconoscimento dell’IVA, le aziende devono implementare protocolli di verifica sui propri fornitori, prestando massima attenzione alla coincidenza tra chi emette la fattura e chi gestisce effettivamente la logistica e la consegna dei beni.

Chi deve provare che il contribuente sapeva della frode IVA?
L’onere della prova spetta all’Amministrazione Finanziaria, che deve dimostrare, anche tramite indizi, che il compratore era a conoscenza del meccanismo fraudolento.

Cosa succede se ritiro la merce direttamente dal fornitore reale invece che dal fatturante?
Tale comportamento è considerato un indizio grave di consapevolezza della frode, rendendo l’IVA indetraibile anche se la contabilità appare regolare.

È possibile ridurre le sanzioni tributarie se sono sproporzionate?
Sì, ma il giudice deve motivare analiticamente le ragioni della sproporzione, non potendosi limitare a citare la correttezza formale dei registri contabili.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6124 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6124 Anno 2026

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/03/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5612/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA RAGIONE_SOCIALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA, che la rappresenta e difende

-ricorrente-

-controricorrente incidentale- contro

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) unitamente all’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

ricorrente incidentale- e nei confronti di

RAGIONE_SOCIALE DIREZIONE PROVINCIALE AVELLINO

-intimata- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. CAMPANIA – SEZ.ST. SALERNO n. 7613/12/16 depositata il 26/08/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/12/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 7613/12/16 del 26/08/2016, la Commissione tributaria regionale della Campania – Sezione staccata di Salerno (di seguito CTR) rigettava l’appello principale proposto dall’RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) e l’appello incidentale proposto da NOME COGNOME avverso la sentenza n. 435/04/13 della Commissione tributaria provinciale di Avellino (di seguito CTP), che aveva accolto parzialmente il ricorso del contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2006.
1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’atto impositivo era stato emesso a seguito della contestazione, da parte dell’Ufficio, dell’utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. La CTP aveva confermato la ripresa a tassazione dell’IVA, ma aveva annullato quella concernente i costi, riducendo, altresì, le sanzioni alla metà del minimo in quanto sproporzionate.

1.2. La CTR respingeva l’appello principale di AE, proposto con riguardo alle sanzioni, e l’appello incidentale del sig. COGNOME , proposto con riferimento alla ritenuta indetraibilità dell’IVA, evidenziando che: a) la ditta individuale aveva tenuto una contabilità regolare, effettuato regolarmente le dichiarazioni ed eseguito pagamenti tracciabili, con conseguente legittima riduzione RAGIONE_SOCIALE sanzioni nella misura stabilita dalla sentenza di primo grado; b) quanto all’IVA, l’Ufficio doveva provare esclusivamente la inesistenza soggettiva RAGIONE_SOCIALE fatture utilizzate, gravando sul contribuente l’onere di provare il mancato coinvolgimento del cessionario nella frode IVA perpetrata e, nel caso di specie, «il dato fattuale per cui “il ricorrente ritirava la merce direttamente dal COGNOME che la tratteneva presso il proprio deposito” non idoneo a dimostrare la dovuta diligenza fiscale adottata nell’effettuare l’operazione né la buona fede; al contrario, l’aver effettuato la transazione direttamente dal rappresentante della “società RAGIONE_SOCIALE” lo colloca inevitabilmente
nell’ambito della sfera di conoscibilità del sistema fraudolento»; c) ne conseguiva l’indetraibilità dell’imposta.

NOME e NOME COGNOME impugnavano la sentenza della CGT2 con distinti ricorsi per cassazione, affidati rispettivamente a due e a cinque motivi.

NOME COGNOME depositava, altresì, memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va pregiudizialmente evidenziato che la proposizione di due ricorsi per cassazione avverso la medesima sentenza implica la loro trattazione unitaria nonché l’attribuzione della qualifica di ricorso principale al ricorso notificato per primo (nella specie, quello depositato da COGNOME) e di ricorso incidentale al ricorso successivo (nella specie, quello depositato dal sig. COGNOME).

Peraltro, deve essere esaminato preventivamente il ricorso denominato incidentale, riguardando la sussistenza stessa del tributo e, solo successivamente, quello denominato principale, concernente l’aspetto sanzionatorio.

Con il primo motivo di ricorso incidentale NOME COGNOME contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decreto IVA), degli artt. 167, 168, lett. a), 178, lett. a), 220, § 1, e 226 della direttiva n. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006 (direttiva IVA), dei principi di diritto formulati dalle sentenze della CGUE 21 giugno 2012, cause riunite C-80/11 e C-142/11, dispositivi 1 e 2, CGUE 6 dicembre 2012, causa C-285/11, punto 43; CGUE 31 gennaio 2013, causa C-642/11, punto 52, nonché violazione del principio di prevalenza e diretta applicazione del diritto UE. La CTR avrebbe illegittimamente confermato la pretesa IVA ritenendo erroneamente che l’onere di fornire la prova della conoscenza o conoscibilità della frode gravi
sul contribuente e non sull’Amministrazione finanziaria; e ciò in palese violazione dei principi della giurisprudenza unionale, erroneamente ritenuti inapplicabili.

3.1. Con il secondo motivo di ricorso incidentale si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 19 del decreto IVA e dell’art. 2697 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto gravante sul contribuente l’onere di provare la sussistenza del requisito soggettivo.

3.2. Con il terzo motivo di ricorso incidentale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 19 del decreto IVA, nonché degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che l’insieme degli elementi acquisiti agli atti integrerebbe un quadro istruttorio sufficiente a ritenere la sussistenza della prova della conoscibilità della frode in capo al contribuente.

3.3. Con il quarto motivo di ricorso incidentale si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di una serie di fatti storici decisivi, oggetto di discussione tra le parti e non contestati, dai quali si evincerebbe l’assenza della conoscibilità della frode da parte del sig. COGNOME.

3.4. Con il quinto motivo di ricorso incidentale si denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere la CTR reso motivazione apparente, essendosi limitata a copiare e incollare le controdeduzioni in primo grado dell’Amministrazione finanziaria, senza, peraltro, considerare gli argomenti proposti dal contribuente, con particolare riferimento al ritiro RAGIONE_SOCIALE merci direttamente dal deposito del sig. COGNOME, titolare della società RAGIONE_SOCIALE.
I motivi, tutti riguardanti, sotto diverso profilo, la questione della conoscibilità della frode in capo al contribuente, possono essere unitariamente considerati e sono complessivamente infondati.

4.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « l’Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta; la prova della consapevolezza dell’evasione richiede che l’Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita RAGIONE_SOCIALE merci o dei servizi » (così Cass. n. 9851 del 20/04/2018, alla cui motivazione integralmente si rimanda; conf., tra le tante, Cass. n. 11873 del 15/05/2018; Cass. n. 17619 del 05/07/2018; Cass. n. 21104 del 24/08/2018; Cass. n. 27555 del 30/10/2018; Cass. n. 27566 del 30/10/2018; Cass. n. 5873 del 28/02/2019; Cass. n. 15369 del 20/07/2020).
4.2. La CTR ha affermato che: a) in materia di operazioni soggettivamente inesistenti l’IVA non è detraibile ai sensi dell’art. 21, settimo comma, del decreto IVA ; b) l’unica eccezione a tale regola è la dimostrazione che il contribuente non sia a conoscenza della circostanza

che il reale fornitore della merce non sia il fatturante ma un soggetto terzo; c) tale prova grava sul contribuente, spettando invece all’Amministrazione finanziaria la prova della soggettiva inesistenza RAGIONE_SOCIALE fatture; d) «nel caso di specie, il dato fattuale per cui “il ricorrente ritirava la merce direttamente dal COGNOME che la tratteneva presso il proprio deposito” non è idoneo a dimostrare la dovuta diligenza fiscale adottata nell’effettuare l’operazione né la buona fede; al contrario, l’aver effettuato la transazione direttamente dal rappresentante della “società RAGIONE_SOCIALE” lo colloca inevitabilmente nell’ambito della sfera di conoscibilità del sistema fraudolento»; e) le pronunce della Corte di giustizia della UE non sono immediatamente applicabili nell’ordinamento giuridico italiano.
4.3. Orbene, anche alla luce del principio di diritto più sopra affermato e della giurisprudenza della Corte di giustizia della UE richiamata dalla citata Cass. n. 11873 del 2018, va detto che le affermazioni della CTR scontano due evidenti errori di diritto. Il primo errore riguarda l’efficacia RAGIONE_SOCIALE sentenze della Corte di giustizia della UE, che sono immediatamente applicabili nel nostro ordinamento giuridico nelle materie di specifica competenza, qual è l’IVA; il secondo è che l’onere di provare la conoscenza o conoscibilità della frode in capo al contribuente spetta all’Amministrazione finanziaria, la quale deve fornire elementi indiziari non limitati alla oggettiva inesistenza del fornitore.
4.4. I primi due motivi di ricorso, pertanto, sarebbero astrattamente fondati. Tuttavia, la loro fondatezza non giova al sig. COGNOME, in quanto la CTR, pur enunciando principi errati in diritto, applica correttamente l’insegnamento di questa Corte, allorquando afferma che la conoscenza o, quanto meno, la conoscibilità della frode si ricava direttamente dalla circostanza di fatto che il contribuente ritirava direttamente la merce presso il deposito del sig. COGNOME, cioè del fornitore effettivo dei beni. Tale circostanza, nella valutazione del giudice di appello, è pienamente idonea a far ritenere la sussistenza dell’elemento soggettivo della frode.
4.5. Il ragionamento presuntivo adoperato dalla CTR non è affatto illegittimo, come sostenuto dalla difesa del sig. COGNOME con il terzo motivo di ricorso, atteso che attribuisce la conoscibilità della frode ad una circostanza altamente significativa, quale il ritiro della merce presso il deposito di un fornitore diverso dal fatturante. Ed è noto che il giudice tributario può fondare il proprio convincimento anche su di un unico indizio, purché grave e preciso (Cass. n. 3276 del 12/02/2018; Cass. n. 30803 del 22/12/2017).
4.6. Né può ragionevolmente ritenersi che il giudice di appello abbia omesso l’esame di fatti rilevanti , come sostenuto con il quarto motivo di ricorso. Invero, secondo la giurisprudenza di questa Corte, « L’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv. in l. n. 134 del 2012, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); pertanto, l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie » (Cass. n. 17005 del 20/06/2024; Cass. n. 27415 del 29/10/2018).
4.7. Orbene, la CTR ha indicato -con motivazione logica anche se essenziale -le ragioni per le quali ha ritenuto che il sig. COGNOME sia a conoscenza della frode o, comunque, avrebbe potuto esserlo adottando l’ordinaria diligenza. I fatti di cui la parte ricorrente assume l’omessa valutazione (attinenti allo stoccaggio RAGIONE_SOCIALE merci acquistate presso il deposito del sig. COGNOME; alla presenza di altri soggetti che ivi si rifornivano; alla vendita a prezzo di mercato) sono stati, dunque,
considerati dal giudice di appello in quanto attinenti alla medesima questione e ritenuti, nella propria valutazione di merito, non significativi.

4.8. Si tende, dunque, a contrapporre una diversa interpretazione dei medesimi fatti storici già presi in considerazione dalla CTR, sicché la censura implica la proposizione di un vizio di insufficiente motivazione e si rivela inammissibile anche alla luce della nuova formulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014; conf. Cass. n. 21257 del 08/10/2014; Cass. n. 23828 del 20/11/2015; Cass. n. 23940 del 12/10/2017; Cass. n. 22598 del 25/09/2018).
4.9. Infondato è, infine, anche il quinto motivo di ricorso, in quanto, come già riferito, il giudice di appello ha legittimamente valorizzato un elemento indiziario, ritenuto prevalente rispetto agli altri, poco importando che lo stesso abbia in tal modo aderito alle difese dell’Amministrazione finanziaria, riportandole nel contesto della sentenza impugnata (cfr. Cass. S.U. n. 642 del 16/01/2015; conf. Cass. n. 29028 del 06/10/2022; Cass. n. 22562 del 07/11/2016; Cass. n. 9334 del 08/05/2015).
Con il primo motivo di ricorso principale NOME deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, nonché dell’art. 132, secondo comma, n. 4 cod. proc. civ., per avere la CTR reso una sentenza nulla per contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili. Invero, il giudice di appello avrebbe, da un lato, ritenuto la sussistenza dell’elemento soggettivo in capo al contribuente e, dall’altro, la sproporzione della sanzione comminata ad un soggetto consapevole della frode.
5.1. Con il secondo motivo di ricorso principale, si denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2 e 7, comma 4, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per avere la CTR meramente affermato l’esistenza di una non ben

precisata sproporzione tra il tributo e la sanzione, senza però minimamente precisare, né individuare i contorni di tale sproporzione.

Il secondo motivo di ricorso principale è fondato e, costituendo la ragione più liquida, è assorbente del primo motivo.

6.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, l’art. 7, comma 4, d.lgs. n. 472 del 1997, nella versione novellata ex art. 16 d.lgs. n. 158 del 2015, postula, ai fini della riduzione della sanzione fino alla metà del minimo, che il giudice non si limiti a constatare ed affermare la sproporzione tra entità del tributo violato e sanzione, ma dia esplicitamente conto RAGIONE_SOCIALE circostanze che rendono manifesta tale sproporzione » (Cass. n. 20809 del 23/07/2025; Cass. n. 24788 del 18/08/2023).
6.2. Nel caso di specie, il riferimento della sentenza impugnata alla regolarità della contabilità e alla tracciabilità dei pagamenti non elide il comportamento illegittimo tenuto dal contribuente, consapevole dell’utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, sicché la motivazione non è idonea a giustificare la sproporzione cui fa riferimento la disposizione di legge e, dunque, la riduzione RAGIONE_SOCIALE sanzioni.

In conclusione, va accolto il secondo motivo di ricorso principale, assorbito il primo, e rigettato il ricorso incidentale. La sentenza impugnata va, dunque, cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

7.1. Poiché il ricorso incidentale è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente incidentale, dell’ulteriore importo a

titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso principale, assorbito il primo e rigettato il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente incidentale del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17/12/2025.

La Presidente NOME COGNOME

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