Operazioni soggettivamente inesistenti e onere prova

La Corte di Cassazione ha confermato la legittimità di un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società per l’utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti. L’Amministrazione Finanziaria ha dimostrato che i fornitori erano mere società cartiere, prive di dipendenti e strutture logistiche. La decisione sottolinea che, a fronte di indizi gravi e precisi forniti dall’Ufficio, il contribuente ha l’onere di provare di aver agito con la massima diligenza professionale. Nel caso di specie, la società non ha saputo dimostrare l’inconsapevolezza della frode, rendendo legittimo il recupero dell’IVA indebitamente detratta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni soggettivamente inesistenti: la prova della diligenza

Il tema delle operazioni soggettivamente inesistenti rappresenta una delle sfide più complesse per le imprese italiane. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce i confini dell’onere probatorio e la responsabilità del contribuente nel verificare l’attendibilità dei propri fornitori.

Il caso delle società cartiere

La vicenda trae origine da un accertamento fiscale basato sull’utilizzo di fatture emesse da soggetti che, a seguito di indagini della Guardia di Finanza, sono risultati essere privi di qualsiasi organizzazione imprenditoriale. Queste realtà, definite in gergo “società cartiere”, esistevano solo formalmente ma non disponevano di uffici, dipendenti o mezzi strumentali per operare realmente sul mercato.

L’Amministrazione Finanziaria ha contestato alla società acquirente la detrazione dell’IVA, sostenendo che quest’ultima non potesse ignorare la natura fittizia dei fornitori, data l’assenza di coincidenza tra i luoghi di provenienza della merce e le sedi legali degli emittenti.

La decisione della Suprema Corte

I giudici di legittimità hanno rigettato il ricorso della società, confermando che l’Ufficio ha assolto correttamente il proprio onere probatorio. Quando l’Agenzia delle Entrate fornisce elementi indiziari oggettivi sulla fittizietà del fornitore, scatta l’obbligo per il contribuente di dimostrare la propria buona fede.

Onere della prova e operazioni soggettivamente inesistenti

Non è sufficiente presentare una contabilità formalmente regolare o dimostrare l’effettivo pagamento della merce. La giurisprudenza richiede la prova di aver adottato la “massima diligenza esigibile” da un operatore accorto. Se gli indizi raccolti dall’Ufficio sono tali da ingenerare sospetti in un imprenditore onesto e mediamente esperto, la negligenza nel non attivare controlli supplementari diventa fatale per la difesa del contribuente.

Le motivazioni

La Corte ha fondato la propria decisione sulla corretta applicazione dei principi di ripartizione dell’onere probatorio. L’Amministrazione ha indicato elementi specifici: l’uso massiccio di strumenti informatici per transazioni opache, l’assenza di strutture logistiche dei fornitori e la discrepanza tra i flussi documentali e quelli fisici della merce. Tali elementi costituiscono presunzioni gravi, precise e concordanti. La società ricorrente, di contro, non ha fornito una prova contraria idonea a scardinare il ragionamento inferenziale dei giudici di merito, limitandosi a richiamare la regolarità formale degli atti, giudicata irrilevante ai fini della contestazione di frode fiscale.

Le conclusioni

In conclusione, la sentenza ribadisce che la tutela del diritto alla detrazione IVA è subordinata alla verifica della legittimità soggettiva dell’operazione. Le imprese devono strutturare processi di verifica interna (due diligence) sui propri partner commerciali, analizzando non solo il prezzo e la qualità del servizio, ma anche l’effettiva consistenza aziendale del fornitore. La mancata adozione di tali cautele espone l’azienda al rischio di pesanti recuperi fiscali e sanzioni, poiché la buona fede non può essere presunta in presenza di macroscopiche anomalie operative.

Quando un’operazione si definisce soggettivamente inesistente?
Si verifica quando la transazione commerciale è reale, ma il soggetto che emette la fattura è diverso da quello che ha effettivamente fornito il bene o il servizio, solitamente per evadere l’IVA.

Quali indizi usa il fisco per contestare queste operazioni?
L’assenza di dipendenti, la mancanza di uffici o magazzini del fornitore e l’omesso versamento delle imposte da parte di quest’ultimo sono segnali tipici di una società cartiera.

Come può un’azienda dimostrare la propria buona fede?
Deve provare di aver svolto controlli preventivi sul fornitore, verificando la sua effettiva operatività e che non vi fossero segnali d’allarme evidenti per un operatore professionale diligente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2805 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2805 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 08/02/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14543/2023 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in MilanoINDIRIZZO INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (CODICE_FISCALE), che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA RAGIONE_SOCIALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA, che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 66/07/23 depositata il 10/01/2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/09/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 66/07/23 del 10/01/2023, la Commissione tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) rigettava l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso la sentenza n.

2717/12/20 della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP), che aveva rigettato il ricorso della società contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2014.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento era stato emesso in ragione dell’utilizzazione, da parte di CD, di fatture per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti.

1.2. La CTR respingeva l’appello della società contribuente evidenziando che: a) la sentenza impugnata doveva ritenersi sufficientemente motivata; b) ugualmente motivato era l’avviso di accertamento impugnato, che dava complessivamente conto delle osservazioni proposte da CD; c) era stata correttamente ritenuta la soggettiva inesistenza delle fatture utilizzate e la colpevole inconsapevolezza della società contribuente; d) invero, «l’Ufficio assolto l’onere probatorio posto a suo carico dando contezza, attraverso le puntuali indagini svolte dalla GDF, del fatto che le società fornitrici erano soggetti esistenti solo da un punto di vista formale titolari della sola partita IVA, senza dipendenti, che non mai effettuato dichiarazioni né versamenti e non , soprattutto, mai avuto alcuna organizzazione logistico-imprenditoriale quali strutture commerciali, attrezzature strumentali, uffici, depositi, etc., circostanze, soprattutto queste ultime, che costituiscono un indizio grave preciso e concordante del fatto che la RAGIONE_SOCIALE non potesse non avvedersi della fittizietà del soggetto che appariva come il fornitore di ingenti quantitativi di merce»; e) sussistevano «molti gli elementi indiziari, oggettivamente valutabili, che portano a ritenere come la società appellante non affatto operato le dovute e doverose verifiche al fine di evitare di essere coinvolta nel meccanismo fraudolento delle società cartiere, così peccando di negligenza che costitui il presupposto stesso della legittimità dell’addebito fiscale mossole, posto che il criterio della buona fede -in sede tributaria -non poggia affatto, in tema di fatture
soggettivamente inesistenti, sull’esistenza di una regolarità formale della contabilità o sull’effettività della prestazione e nemmeno sull’esistenza di un vantaggio economico in capo all’utilizzatrice, ma sulla violazione di quel dovere di diligenza massima che richiesto all’operatore accorto che, nel caso di specie, risulta non ottemperato».

CD impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a tre motivi.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va pregiudizialmente evidenziato che la rinuncia al mandato da parte del difensore della ricorrente, sebbene regolarmente notificata alla parte rappresentata in data 21/02/2025, non ha alcun effetto nel presente procedimento in ragione del principio della cosiddetta perpetuatio dell’ufficio di difensore (di cui è espressione l’art. 85 cod. proc. civ.); peraltro, com’è noto, il giudizio di cassazione è caratterizzato da uno svolgimento per impulso d’ufficio (cfr. Cass. n. 26429 del 08/11/2017; Cass. n. 28365 del 29/09/2022).
Con il primo motivo di ricorso CD deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della l. 27 luglio 2000, n. 212, per avere la CTR erroneamente ritenuto che la memoria difensiva al processo verbale di constatazione (PVC) sia stata valutata dall’ufficio impositore, posto che è stata depositata dopo la redazione del processo verbale di constatazione.

2.1. Il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.

2.2. L’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 ha istituito, nel triplice caso di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività imprenditoriale, un obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, costituito dalla possibilità, da parte del contribuente, di presentare osservazioni entro sessanta giorni dal rilascio del PVC di chiusura della verifica, in modo tale che dette osservazioni possano essere

valutate all’atto della successiva emissione dell’atto impositivo, che non può avvenire prima dei menzionati sessanta giorni a pena di nullità.

2.3. Nel caso di specie, la ricorrente si duole del fatto che l’Ufficio non avrebbe valutato, in sede di accertamento e ai sensi dell’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, le osservazioni presentate al PVC. In particolare, si denuncia che la CTR non avrebbe tenuto conto del fatto che le memorie di parte non sarebbero state prese in considerazione dai verbalizzanti perché redatte successivamente al PVC.

2.4. Peraltro, da un lato, l’obbligo di una motivazione per così dire rafforzata (l’Amministrazione finanziaria deve necessariamente dare conto, nel contesto dell’atto impositivo, delle osservazioni proposte dal contribuente) è previsto, solo in alcune ipotesi specifiche (studi di settore; abuso del diritto), ma non è affatto generalizzato (cfr. Cass. n. 8378 del 31/03/2017; Cass. n. 3583 del 24/02/2016), prevedendo la legge unicamente che l’atto impositivo debba essere motivato.

2.5. Dall’altro, l’Amministrazione finanziaria ha tenuto debitamente conto, al momento dell’emissione dell’atto impositivo, delle osservazioni della società contribuente, come correttamente evidenziato dal giudice di appello. Né rileva la circostanza che di dette osservazioni avrebbero dovuto tenere conto i verificatori, posto che risponde al meccanismo previsto dalla legge che le osservazioni alla verifica vengano sottoposte all’ente impositore, il quale deve valutare criticamente, anche alla luce delle osservazioni proposte, le conclusioni dei verificatori.
2.6. Infine, il rilievo per il quale le osservazioni proposte recherebbero indiscutibili elementi di novità, diversamente da quanto sostenuto dall’Amministrazione finanziaria e dalla CTR, attiene al merito della controversia, che non può essere oggetto di riesame in questa sede.

Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., avendo la CTR reso

motivazione apparente, illogica e contraddittoria, dovuta al contrasto tra affermazioni inconciliabili, in riferimento all’assolvimento dell’onere probatorio in capo all’Ufficio.

3.1. Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione degli artt. 19 e 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decreto IVA), dell’art. 116 cod. proc. civ., degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., nonché dei principi in tema di ripartizione dell’onere della prova e di valutazione delle prove, per avere la CTR fatto malgoverno delle regole di ripartizione dell’onere probatorio, nonché per avere erroneamente ritenuto la consapevolezza del contribuente sulla base della mera inesistenza oggettiva del fornitore.
I due motivi possono essere unitariamente esaminati per ragioni di connessione. I motivi sono infondati e il secondo è anche in parte inammissibile.

4.1. Come ricordato anche dalla sentenza di appello, secondo la giurisprudenza di questa Corte, « l’Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta; la prova della consapevolezza dell’evasione richiede che l’Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente; incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di
consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi » (così Cass. n. 9851 del 20/04/2018, alla cui motivazione integralmente si rimanda; conf., tra le tante, Cass. n. 11873 del 15/05/2018; Cass. n. 17619 del 05/07/2018; Cass. n. 21104 del 24/08/2018; Cass. n. 27555 del 30/10/2018; Cass. n. 27566 del 30/10/2018; Cass. n. 5873 del 28/02/2019; Cass. n. 15369 del 20/07/2020).
4.2. Nel caso di specie, il giudice di appello ha applicato correttamente i superiori principi di diritto. Invero, nella prospettazione della sentenza impugnata, AE ha indicato non solo gli elementi indiziari riguardanti l’oggettiva inesistenza del fornitore, ma anche ulteriori elementi indiziari (tra cui principalmente l’uso dello strumento informatico nelle transazioni nonché l’assenza di coincidenza tra il luogo di provenienza della merce e l’emittente le fatture), oggettivamente valutabili, idonei a ingenerare, in capo a RAGIONE_SOCIALE, il sospetto dell’esistenza di una frode e l’obbligo di attivare i necessari controlli (in relazione ai quali la società contribuente è stata, dunque, negligente).
4.3. Trattasi di motivazione congrua, logica e non contraddittoria, che si sottrae, dunque, alle contestazioni poste con il secondo motivo di ricorso. Né può dirsi la sussistenza di alcuna inversione dell’onere probatorio, avendo la CTR correttamente indicato le presunzioni su cui si fonda l’accertamento dell’Ufficio, con riferimento alle quali la società contribuente non avrebbe fornito idonea prova contraria.

4.4. Quanto alle contestazioni concernenti la mancata considerazione degli elementi forniti da CD, la censura impinge inammissibilmente nella

valutazione delle circostanze di fatto operata dal giudice di appello, spettando, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004).
4.5. Del resto, gli elementi indicati dalla ricorrente sono, secondo la giurisprudenza di questa Corte, irrilevanti (regolare documentazione dell’operazione, anche sotto il profilo dei pagamenti a mezzo banca), già considerati dalla CTR (verifiche effettuate, ritenute insufficienti dalla sentenza impugnata) ovvero di per sé soli inidonei a ritenere la complessiva erroneità del ragionamento inferenziale compiuto dal giudice di appello (congruità del prezzo di vendita).

5. In conclusione il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente procedimento, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 164.271,00.

5.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente procedimento, che si liquidano in euro 6.000,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 18/09/2025.

Il Presidente NOME COGNOME

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