Operazioni oggettivamente inesistenti: la Cassazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 14813/2024, ha stabilito un principio fondamentale in materia di operazioni oggettivamente inesistenti. Il caso riguardava una società sanzionata per aver dedotto costi relativi a transazioni fittizie. La Corte ha chiarito che, quando un’operazione non è mai avvenuta, il costo correlato non è mai stato sostenuto e, di conseguenza, non può essere dedotto ai fini IRES. In questo contesto, la buona fede del contribuente è del tutto irrilevante. La sentenza di merito, che aveva erroneamente valutato l’elemento soggettivo, è stata cassata con rinvio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Oggettivamente Inesistenti: La Cassazione Sulla Non Deducibilità dei Costi

La Corte di Cassazione torna a pronunciarsi su un tema cruciale del diritto tributario con l’ordinanza n. 14813 del 27 maggio 2024. Al centro della controversia vi sono le operazioni oggettivamente inesistenti e le relative conseguenze sulla deducibilità dei costi ai fini IRES. La decisione ribadisce un principio cardine: se un’operazione non è mai avvenuta, il costo non è mai stato sostenuto e, pertanto, non può essere dedotto, rendendo irrilevante la buona fede del contribuente.

Il caso in esame: sanzioni IRES e costi fittizi

Il contenzioso nasce da un provvedimento di irrogazione di sanzioni emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società. L’amministrazione finanziaria contestava l’indebita deduzione di componenti negativi per l’anno d’imposta 2010. Tali costi derivavano da acquisti da un fornitore e cessioni a un cliente, entrambe società considerate delle mere ‘cartiere’, ovvero entità create al solo scopo di emettere fatture per operazioni fittizie.

Le operazioni erano state classificate come operazioni oggettivamente inesistenti, in quanto i beni non erano mai stati realmente scambiati. La contribuente aveva impugnato l’atto sanzionatorio, ottenendo una decisione favorevole in primo grado, confermata poi dalla Commissione Tributaria Regionale. I giudici di merito avevano basato la loro decisione sulla presunta mancata prova, da parte dell’Agenzia, della consapevolezza della società nel partecipare a una frode carosello.

La decisione dei giudici di merito e l’errore di diritto

La Commissione Tributaria Regionale aveva rigettato l’appello dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo che la società avesse dimostrato la diligenza richiesta e che non vi fosse prova della sua partecipazione consapevole alla frode. Questo ragionamento, tuttavia, confondeva due piani distinti: quello delle operazioni soggettivamente inesistenti, dove la buona fede può avere un ruolo (soprattutto ai fini IVA), e quello delle operazioni oggettivamente inesistenti, oggetto del caso di specie.

L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione, lamentando, tra i vari motivi, la falsa applicazione delle norme sulla deducibilità dei costi (art. 109 TUIR) e sull’onere della prova (art. 2697 c.c.).

Le motivazioni della Corte di Cassazione sulle operazioni oggettivamente inesistenti

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassando la sentenza impugnata. Il ragionamento dei giudici di legittimità è lineare e si fonda su una distinzione netta.

Il punto centrale è che, in presenza di operazioni oggettivamente inesistenti, il problema della deducibilità del costo non attiene all’elemento soggettivo (buona o mala fede) del contribuente. La questione è a monte: un costo relativo a un’operazione mai avvenuta è, per sua natura, un costo inesistente. Poiché l’articolo 109 del TUIR permette la deduzione dei soli componenti negativi certi e imputabili all’esercizio, un costo mai sostenuto non potrà mai soddisfare tali requisiti.

La Corte ha specificato che i giudici di merito hanno errato nel motivare la loro decisione facendo riferimento all’elemento soggettivo, tipico delle contestazioni in materia di IVA per operazioni soggettivamente inesistenti. Nel caso di specie, la sanzione era irrogata ai fini IRES per la deduzione di costi fittizi, un ambito in cui la buona fede è irrilevante. Il costo, semplicemente, non esiste e quindi non può ridurre il reddito imponibile. L’onere di provare l’effettività del costo grava sul contribuente, che non può assolverlo con una fattura che documenta un’operazione mai realizzata.

Le conclusioni: implicazioni pratiche della sentenza

La decisione della Cassazione rafforza un principio fondamentale per imprese e professionisti. Di fronte a una contestazione di operazioni oggettivamente inesistenti, la linea difensiva non può basarsi sulla dimostrazione della propria buona fede o inconsapevolezza. L’unico elemento che conta, ai fini della deducibilità dei costi per le imposte dirette, è la prova dell’effettiva esistenza e inerenza dell’operazione economica.

Questa ordinanza serve da monito sulla necessità di adottare procedure di controllo e verifica rigorose sui propri partner commerciali. La deducibilità di un costo non dipende solo dalla correttezza formale della fattura, ma dalla sua corrispondenza con una reale transazione economica. In assenza di tale corrispondenza, il costo è indeducibile e le sanzioni sono inevitabili, senza che la buona fede possa fungere da scudo.

In caso di operazioni oggettivamente inesistenti, è possibile dedurre i costi ai fini IRES?
No, la Corte di Cassazione ha chiarito che se un’operazione non è mai avvenuta, il relativo costo è per definizione inesistente e quindi non può mai essere dedotto dal reddito imponibile, in quanto non è un componente negativo effettivamente sostenuto.

La buona fede del contribuente ha importanza per la deducibilità dei costi in caso di operazioni oggettivamente inesistenti?
No, secondo la sentenza, la buona fede del contribuente è irrilevante ai fini della deduzione del costo per le imposte dirette (IRES). Poiché il costo non è mai stato effettivamente sostenuto, non può essere dedotto, a prescindere dalla consapevolezza o meno della frode.

Qual è l’errore commesso dalla corte di merito secondo la Cassazione?
La corte di merito ha erroneamente applicato i principi relativi alle operazioni soggettivamente inesistenti (dove la buona fede è rilevante, soprattutto ai fini IVA) a un caso di operazioni oggettivamente inesistenti ai fini IRES, dove l’unico elemento che conta è l’effettiva esistenza del costo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 14813 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 14813 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/05/2024

Oggetto: Sanzioni Ires -Operazioni oggettivamente inesistenti

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26193/2015 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (Pec: EMAIL e EMAIL );

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, n.3098/45/2015 depositata il 2 aprile 2015, non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 5 dicembre 2023 dal consigliere NOME COGNOME.

Viste le conclusioni del sostituto Procuratore RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, nel senso dell’accoglimento del ricorso.

Rilevato che:

Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania veniva rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli n.647/5/2013, avente ad oggetto il provvedimento di irrogazione sanzioni IRES ex art.8 comma 2 d.l. n.16/2012 per l’anno di imposta 2010, emesso nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE per operazioni oggettivamente inesistenti poste in essere con fornitori per far figurare operazioni di importazione come intracomunitaria, da cui derivavano le impugnate sanzioni.
Il provvedimento di irrogazione sanzioni veniva emesso a seguito della contestazione di dichiarazione infedele per indicazione di indebita deduzione di componenti negativi non effettivamente sostenuti, nello specifico gli acquisti dal fornitore RAGIONE_SOCIALE, considerati oggettivamente inesistenti e le cessioni di beni nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, a sua volta considerate oggettivamente inesistenti.

La società ricorreva alla CTP deducendo la violazione dell’art.12 comma 5 della l. n.212/2000 per essere l’attività di verifica durata oltre i trenta giorni e, nel merito, l’esistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni contestate. Il giudice di prime cure accoglieva il ricorso introduttivo, ritenendo che la società avesse dimostrato la diligenza richiesta nel

compimento RAGIONE_SOCIALE transazioni commerciali e di aver tenuto un comportamento da cui non potesse ragionevolmente desumersi di non essere coinvolta nella frode. Il giudice d’appello rigettava l’impugnazione dell’RAGIONE_SOCIALE, ritenendo non fornita la prova della consapevolezza da parte della contribuente della partecipazione alla contestata frode carosello.

Avverso la sentenza d’appello propone ricorso l’RAGIONE_SOCIALE , affidato a cinque motivi, cui resiste la contribuente con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ., l ‘RAGIONE_SOCIALE ha lamentato la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 132 n.4 cod. proc. civ. da parte della sentenza impugnata, con conseguente sua nullità per assoluta mancanza o mera apparenza della motivazione, avendo il giudice d’appello motivato con riferimento all’avviso e non all’atto impugnato di irrogazione sanzioni, e non con riferimento all’imposizione diretta bensì all’IVA, senza considerare infine che le sanzioni erano relative ad operazioni oggettivamente e non soggettivamente inesistenti.
Con il secondo motivo, in rapporto all’art. 360 primo comma n. 3 cod. proc. civ., la ricorrente ha denunciato violazione e falsa applicazione dell’art. 8 comma 2 d.l. 16/12, convertito con modificazioni in legge 44/12, dell’art.109 TUIR e dell’art. 2697 cod. civ. poiché, essendo incontroversa la natura di mere ‘cartiere’ RAGIONE_SOCIALE società intracomunitarie e nazionali con cui la contribuente ha intrattenuto rapporti commerciali negli anni 2008, 2009 e 2010, da tale circostanza non potrebbe che discendere l’indeducibilità dei componenti negativi per cui è causa, perché a loro volta non effettivamente sostenuti o comunque privi del requisito della concreta determinabilità, anche a prescindere dall’eventuale buona fede della RAGIONE_SOCIALE, del tutto irrilevante ai fini della deduzione dal reddito in materia di Ires. 7. L’RAGIONE_SOCIALE, in via subordinata, ha poi riproposto tre ulteriori motivi relativi all’avviso di accertamento, non oggetto del presente giudizio,
ma oggetto della decisione impugnata.

7.1. Con il terzo motivo, in relazione all’art. 360 primo comma n. 3 cod. proc. civ., la ricorrente lamenta la violazione la falsa applicazione degli artt. 41 d.l. 331/1993 e 21 comma 7 d.P.R. n. 633/72 per avere la CTR erroneamente ritenuto applicabile il regime di non imponibilità ex art. 41 d.l. 331/93 invocato dalla contribuente, nonostante la mancanza del relativo presupposto materiale e giuridico e cioè la cessione intracomunitaria, posto che le fatture erano state emesse nei confronti di mere cartiere.
7.2. Con il quarto motivo, l’RAGIONE_SOCIALE si duole, agli effetti dell’art. 360 primo comma n. 3 cod. proc. civ., della violazione e falsa applicazione degli artt. 19 comma 1 e 54 comma 2 d.P.R. n. 633/72, nonché degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., per avere la CTR ritenuto provata la buona fede della RAGIONE_SOCIALE e cioè che la stessa avesse dimostrato di non essere consapevole di partecipare ad una cosiddetta frode carosello.

7.3. Con il quinto motivo, l’Amministrazione ha prospettato, ex art. 360 primo comma n. 5 cod. proc. civ., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso oggetto di discussione tra le parti, non avendo la Commissione esaminato le specifiche circostanze dedotte dall’Ufficio a pagina 10 del ricorso in appello, asseritamente idonee ad escludere la buona fede della contribuente

Il primo motivo è infondato. La Corte rammenta che per giurisprudenza consolidata (Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232) la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture.
Nella sentenza impugnata l’esposizione del fatto processuale non è totalmente mancante e identifica l’oggetto del contendere sia nell’intestazione che nella vera e propria esposizione del ‘fatto’ nelle

prime due pagine della motivazione. Dall’intestazione della sentenza e dalla lettura della parte espositiva nello svolgimento del processo è identificato l’oggetto del contendere, ossia « la sanzione per indebita deduzione di componenti negativi non effettivamente sostenuti, in relazione al tributo IRES ». Si coglie poi agevolmente dalla lettura RAGIONE_SOCIALE pagg.3-4 della sentenza quale sia la ratio decidendi , incentrata sulla mancata prova della partecipazione della società alla contestata frode carosello.

Il secondo mezzo di impugnazione è fondato, con assorbimento dei restanti.

10.1. La sentenza impugnata, nella parte in ‘diritto’ (pp.3-4) ha incentrato la motivazione della decisione esclusivamente sul recupero nei confronti della società dell’RAGIONE_SOCIALE, oggetto insieme ad altre riprese di un avviso di accertamento separatamente impugnato, ed ha motivato con riferimento all’elemento soggettivo rilevante in riferimento alle operazioni contestate come soggettivamente inesistenti.

10.2. Sono state perciò falsamente applicate le previsioni normative oggetto del secondo motivo, in quanto l’Amministrazione, con l’atto impugnato in questa sede, non ha recuperato il tributo bensì ha irrogato le sanzioni contestando all’Ufficio la presentazione di dichiarazione infedele per indicazione di indebita deduzione di componenti negativi non effettivamente sostenuti, nell’ambito di un sistema di frode fiscale applicata sugli scambi intracomunitari.

10.3. Inoltre, non si verte in materia di operazioni soggettivamente inesistenti. Come evincibile anche dalla esposizione in ‘fatto’ della sentenza, l’atto impugnato ha ad oggetto l’irrogazione nei confronti della contribuente della sanzione amministrativa per l’anno di imposta 2010 ai fini Ires ex articolo 8 comma 2 dl 16/12 in dipendenza da operazioni (gli acquisti dal fornitore RAGIONE_SOCIALE e le cessioni di beni nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE) contestate unicamente come oggettivamente inesistenti. Conseguentemente, non
è pertinente il ragionare da parte del giudice circa l’elemento soggettivo ai fini della partecipazione alla frode, elemento posto a base della ratio decidendi .

11. I motivi terzo, quarto e quinto sono assorbiti dall’accoglimento della censura, la sentenza impugnata dev’essere cassata e la controversia va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione, per il profilo indicato, per quelli rimasti assorbiti e per il regolamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

P.Q.M.

la Corte:

accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo ed assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, in relazione al profilo accolto, a quelli rimasti assorbiti e per il regolamento RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Così deciso il 5.12.2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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