Operazioni inesistenti: onere della prova e presunzioni

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 17235/2025, ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo i principi sull’onere della prova in caso di operazioni inesistenti. L’Amministrazione finanziaria può basarsi su presunzioni, come la mancanza di una struttura aziendale del fornitore, per contestare la deducibilità dei costi e la detraibilità dell’IVA. Spetta poi al contribuente fornire una prova concreta dell’effettiva esecuzione delle prestazioni, non essendo sufficiente la sola esibizione delle fatture o la regolarità formale delle scritture contabili. La Corte ha cassato la sentenza di merito che aveva erroneamente ritenuto sufficiente la documentazione formale, rinviando il caso per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Inesistenti: Onere della Prova e il Valore delle Presunzioni

La gestione fiscale di un’azienda richiede massima attenzione, specialmente per quanto riguarda la deducibilità dei costi e la detrazione dell’IVA. Un tema cruciale è quello delle operazioni inesistenti, una pratica fraudolenta che il Fisco contrasta con determinazione. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione fa luce su un aspetto fondamentale: come si distribuisce l’onere della prova tra Fisco e contribuente e quale valore hanno le presunzioni per dimostrare la fittizietà di una prestazione.

I Fatti di Causa

Una società di servizi si vedeva recapitare due avvisi di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate rettificava il reddito imponibile e l’IVA per due annualità. La contestazione era grave: l’Ufficio riteneva che la società avesse indebitamente dedotto costi e detratto l’IVA relativi a fatture emesse da due ditte fornitrici per operazioni oggettivamente inesistenti. Secondo l’ente erariale, queste ditte non avevano la struttura organizzativa (personale, mezzi, locali) per eseguire le prestazioni fatturate.

La Commissione Tributaria di primo grado accoglieva il ricorso della società. Anche la Commissione Tributaria di secondo grado confermava la decisione, respingendo l’appello dell’Agenzia. I giudici di merito ritenevano che l’effettività delle operazioni fosse provata dal fatto che i lavori, oggetto di un contratto di appalto con enti pubblici, erano stati eseguiti e che la contribuente aveva prodotto le fatture di ricarico emesse verso tali enti.

I Motivi del Ricorso dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione di secondo grado dinanzi alla Corte di Cassazione, basando il proprio ricorso su due motivi principali:

1. Violazione di legge sull’onere della prova (Error in iudicando): L’Ufficio lamentava che i giudici di merito avessero sbagliato nel non riconoscere che la prova di operazioni inesistenti potesse essere fornita tramite presunzioni semplici, come l’assenza di una idonea struttura organizzativa dei fornitori. Di conseguenza, sarebbe spettato al contribuente fornire una prova contraria rigorosa, non limitata alla mera esibizione di fatture.

2. Nullità della sentenza per omissione di pronuncia (Error in procedendo): L’Agenzia sosteneva che la sentenza d’appello fosse nulla perché i giudici non si erano pronunciati sulla specifica censura relativa all’inesistenza delle operazioni intercorse con una delle due ditte fornitrici.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha ritenuto fondati entrambi i motivi, cassando la sentenza impugnata e chiarendo principi fondamentali in materia di prova delle operazioni inesistenti.

L’onere della prova nelle operazioni inesistenti

La Cassazione ribadisce un principio consolidato: in tema di IVA e imposte dirette, l’onere di provare l’esistenza di operazioni oggettivamente inesistenti grava sull’Amministrazione finanziaria. Tuttavia, questa prova può essere fornita anche attraverso presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. L’assenza di una idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale) del presunto fornitore è un elemento presuntivo chiave che può far ritenere fittizia l’operazione.

Una volta che l’Ufficio ha fornito tali elementi, la palla passa al contribuente. Quest’ultimo ha l’onere di fornire la prova contraria, dimostrando l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. La Corte chiarisce che, per assolvere a tale onere, non è sufficiente:

* Esibire la fattura.
* Dimostrare la regolarità formale delle scritture contabili.
* Provare l’avvenuto pagamento.

Questi elementi, infatti, sono spesso utilizzati proprio per creare un’apparenza di realtà in un’operazione fittizia. I giudici di legittimità hanno criticato l’argomentazione della corte territoriale, secondo cui la prova derivava dal fatto che gli enti pubblici committenti avessero certamente verificato i lavori prima di pagare. Questo, secondo la Cassazione, non prova che le prestazioni subappaltate siano state effettivamente eseguite dalle ditte contestate, che risultavano prive di qualsiasi organizzazione.

L’Omissione di Pronuncia

La Corte ha inoltre accolto il secondo motivo, confermando che la mancanza di motivazione su uno specifico punto dell’appello costituisce una violazione delle norme procedurali. La sentenza è nulla quando omette completamente di valutare una censura sollevata da una delle parti, come nel caso delle operazioni relative alla seconda ditta fornitrice. Questa anomalia procedurale, definita “mancanza assoluta di motivi”, impone l’annullamento della decisione.

Le Conclusioni

L’ordinanza in commento rappresenta un importante monito per le imprese. La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame, che dovrà attenersi ai principi enunciati. Le implicazioni pratiche sono chiare: per poter legittimamente dedurre un costo e detrarre la relativa IVA, non basta avere in mano una fattura formalmente corretta. È indispensabile essere in grado di dimostrare, con prove concrete e sostanziali, che la prestazione è stata effettivamente eseguita dal soggetto che ha emesso il documento. Questo implica una maggiore attenzione nella scelta e nel controllo dei propri fornitori e la necessità di conservare documentazione idonea a provare la realtà delle transazioni commerciali.

Come può l’Agenzia delle Entrate provare che le operazioni commerciali sono inesistenti?
L’Agenzia delle Entrate può utilizzare presunzioni semplici, come dimostrare che il fornitore manca di una idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze) per eseguire le prestazioni fatturate. Questo elemento è sufficiente per invertire l’onere della prova sul contribuente.

È sufficiente presentare la fattura e la prova del pagamento per dimostrare che un’operazione è avvenuta?
No. Secondo la Corte di Cassazione, la sola esibizione della fattura, la regolarità formale delle scritture contabili o la prova dei pagamenti non sono sufficienti a dimostrare l’effettività dell’operazione, poiché questi elementi vengono di regola utilizzati proprio per mascherare operazioni fittizie. Il contribuente deve fornire prove concrete e sostanziali dell’avvenuta esecuzione della prestazione.

Cosa succede se un giudice non si pronuncia su uno dei motivi di appello?
Se un giudice omette di valutare e decidere su uno specifico motivo di ricorso sollevato da una parte, la sentenza è affetta dal vizio di ‘omissione di pronuncia’. Tale vizio ne determina la nullità, come stabilito dall’art. 360, primo comma, n. 4, del codice di procedura civile, e la causa deve essere riesaminata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17235 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17235 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 684/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato.

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocato NOME COGNOME ed elettivamente domiciliata nello studio dell’Avvocato NOME COGNOME in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.RAGIONE_SOCIALE BOLZANO n. 60/2016, depositata in data 10 giugno 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 marzo 2025 dal Consigliere dott.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

Con ricorso dinanzi la RAGIONE_SOCIALE di Bolzano la società RAGIONE_SOCIALE impugnava due avvisi di accertamento, relativi agli anni 2005 e 2006, con i quali l’Agenzia delle Entrate -direzione

Avv. Acc. IRES, IRAP e IVA 2006

provinciale di Bolzano – procedeva a rettificare il reddito imponibile della stessa disconoscendo costi portati in deduzione (per € 100.000,00 nel 2005 e per € 60.300,00 nel 2006), nonché rideterminava l’IVA dovuta, disconoscendo le detrazioni per cifre corrispondenti ai costi. Ne derivava anche il ricalcolo dell’IRAP dovuta e l’applicazione delle sanzioni; si costituiva anche l’Ufficio, che chiedeva la conferma del proprio operato. In particolare, l’ente erariale riteneva sussistere operazioni oggettivamente inesistenti al fine della sola emissione della fattura con conseguente scarico fiscale nei confronti delle due ditte COGNOME e COGNOME
La C.t.p. di Bolzano, con sentenza n. 53/02/2015, accoglieva il ricorso della contribuente.

Contro tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t. II° grado di Bolzano; si costituiva anche la contribuente, chiedendo la conferma della sentenza emessa in primo grado.

Con sentenza n. 60/02/2016, depositata in data 10 giugno 2016, la C.t.r. adita rigettava il gravame dell’Ufficio.

Avverso tale pronuncia, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi e la contribuente ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 5 marzo 2025.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Art 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.: violazione e/o falsa applicazione degli artt. 39, primo comma, lett. d) e 40 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 nonché dell’art. 54, comma 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 in relazione all’art. 2697 cod. civ.» l’Ufficio lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha riconosciuto come la prova di operazioni oggettivamente inesistenti possa essere fornita dall’Ufficio per mezzo di presunzioni
semplici, riconoscendo poi rilevante per il caso di specie che si fornisse prova anche dei soggetti che abbia reso le operazioni, così come che la contribuente tenesse formale documentazione delle stesse.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso, cosi rubricato: «Art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.: nullità della sentenza per omissione di pronuncia» l’Ufficio lamenta l’ error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non si è pronunciata con riguardo alla censura d’appello circa l’inesistenza di operazioni intercorse anche con la società RAGIONE_SOCIALE

Il primo motivo è fondato.

In tema di IVA, l’onere della prova relativa alla presenza di operazioni oggettivamente inesistenti è a carico dell’Amministrazione finanziaria e può essere assolto mediante presunzioni semplici, come l’assenza di una idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), mentre spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA e della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l’esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (cfr. tra tante Cass. 10/04/2024, n. 9723; Cass. 18/10/2021, n. 28628).
2.1. Nella fattispecie in esame, nella sentenza impugnata, i giudici della C.t.r. hanno fatto malgoverno dei principi declinati allorquando hanno argomentato l’effettività delle operazioni fatturate da Scrinzi alla società contribuente dal fatto che, essendo committenti in suo favore, in virtù di un contratto di appalto, il Comune di Bolzano, la Provincia di Bolzano e l’Azienda Sanitaria, erano state prodotte le fatture in ricarico emesse nei confronti dei

predetti enti ‘che certamente avranno verificato l’effettività dei lavori svolti prima di procedere al pagamento’.

E’ evidente che tale argomentazione non concreta prova contraria sufficiente ed idonea atteso che non è in discussione se queste prestazioni sono state effettuate o meno in esecuzione del contratto di appalto ma la struttura aziendalistica delle due società di cui si è accertato che erano prive di qualsivoglia organizzazione imprenditoriale e quindi che non sussistevano né la struttura né il personale per rendere le prestazioni fatturate alla società contribuente. Addirittura, la difesa si appunta su un dato di irregolarità ossia, con particolare riferimento alla ditta di COGNOME, che costui aveva lavoratori extracomunitari non dichiarati che, perciò, pagava in contanti.
Pertanto, nella sentenza impugnata, manca ogni valutazione sulla tesi iniziale dell’Agenzia ossia non la realità dell’esecuzione o meno dei lavori appaltati dagli enti pubblici ma -la realità dei lavori asseriti come effettuati dalle due società alla società contribuente e fatturati. Né, a tali fini, può darsi rilievo alla circostanza riportata secondo cui la contribuente aveva saldato, sia pure in contanti, i subappaltatori.

2.2. Sulla base di giurisprudenza costante di questa Corte, si ripete, la presenza di formale documentazione non vale ad escludere l’esistenza della frode fiscale perché la prova contraria che il contribuente deve offrire non può consistere nelle edizioni della fattura nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili e dei mezzi di pagamento adoperati che anzi di norma vengono proprio utilizzati allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia. Tanto più che la documentazione non un risultava regolare avendo ammesso la resistente di aver operato pagamenti in contanti e in sicura violazione della normativa antiriciclaggio vigente.
Il secondo motivo è parimenti fondato.

Costituisce principio consolidato giurisprudenziale quello secondo cui la mancanza della motivazione, rilevante ai sensi dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ. (e nel caso di specie dell’art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992) e riconducibile all’ipotesi di nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, si configura quando la motivazione  manchi del tutto – nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione -ovvero … essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione, sempre che il vizio emerga immediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata  (Cass., Sez. U., n. 8053/2014, con riferimento al nuovo testo dell’art. 360 cod. proc. civ., a seguito alla riforma di cui all’art. 54, comma 1, lett. b) del d.l. 22/06/2012, n. 83, conv. in l. 7/08/2012, n. 134, applicabile al caso in esame trattandosi di sentenza emessa dopo il 10 settembre 2012); successivamente tra le tante Cass. n. 6626/2022; Cass. n. 22598/2018).
3.1. Nella fattispecie in esame, la C.t.r. ha omesso qualsivoglia valutazione sulla posizione della ditta RAGIONE_SOCIALE di Romani RAGIONE_SOCIALE di Laives atteso che, come riportato nella parte della sentenza riferita al fatto, le operazioni asserite come oggettivamente inesistenti riguardavano le fatture emesse (negli anni 2005 e 2006) nei confronti della ricorrente dalle ditte individuali RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE e di tale questione non vi è alcuna valutazione nonostante lo

specifico motivo di appello proposto dall’Agenzia, riportato in ricorso in ossequio al principio di autosufficienza.

4. In conclusione, il ricorso va accolto, la sentenza impugnata va cassata ed il giudizio va rinviato innanzi al giudice a quo, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio del giudizio innanzi alla Commissione Tributaria di II° grado di Bolzano, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 5 marzo 2025 e in seconda convocazione il 9

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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