Operazioni inesistenti: onere della prova e motivazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 30028/2025, ha rigettato il ricorso di una società del settore abbigliamento, confermando gli avvisi di accertamento per operazioni inesistenti. La Corte ha ribadito che l’Amministrazione finanziaria può provare la fittizietà delle operazioni tramite presunzioni semplici, e spetta poi al contribuente fornire la prova contraria dell’effettività delle transazioni, non essendo sufficiente la sola esibizione delle fatture. È stato inoltre chiarito che l’avviso di accertamento è validamente motivato anche se non allega atti esterni, purché contenga elementi sufficienti a far comprendere le ragioni della pretesa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Inesistenti: la Cassazione sull’Onere della Prova e la Motivazione degli Atti

In materia fiscale, la contestazione di operazioni inesistenti rappresenta una delle sfide più complesse per i contribuenti. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito importanti chiarimenti su due aspetti cruciali: la ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente e i requisiti di validità della motivazione degli avvisi di accertamento. La decisione conferma un orientamento consolidato, sottolineando come la prova dell’Amministrazione finanziaria possa basarsi su presunzioni, mentre al contribuente spetta dimostrare l’effettiva realtà delle transazioni.

I Fatti di Causa

Il caso riguarda una società a responsabilità limitata, operante nel settore della vendita al dettaglio di abbigliamento, accessori e calzature. L’Agenzia delle Entrate aveva emesso due avvisi di accertamento per gli anni d’imposta 2014 e 2015, contestando l’indebita detrazione di IVA e deduzione di costi relativi a fatture per acquisti di merce, ritenute documentare operazioni inesistenti.

Secondo l’Amministrazione finanziaria, i fornitori della società presentavano le caratteristiche tipiche delle cosiddette ‘cartiere’, ovvero società create al solo scopo di emettere fatture false. Tra gli indizi raccolti figuravano: la breve durata della loro attività, l’elevato volume d’affari realizzato in pochissimo tempo, l’assenza di una reale struttura operativa (immobili, dipendenti, automezzi) e l’omissione degli obblighi dichiarativi e di versamento delle imposte.

La società contribuente ha impugnato gli atti, ma sia in primo che in secondo grado i giudici tributari hanno dato ragione al Fisco. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado ha evidenziato che, a fronte di un quadro indiziario ‘ampio, preciso e concordante’ fornito dall’Ufficio, la società non aveva offerto alcuna prova ‘adeguata e convincente’ dell’effettività delle operazioni contestate. Di qui il ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso della società, condannandola al pagamento delle spese processuali. La decisione si fonda sull’analisi di due motivi di ricorso, entrambi ritenuti infondati.

Il primo motivo riguardava un presunto vizio di motivazione degli avvisi di accertamento. La società sosteneva che l’Agenzia avesse omesso di allegare agli atti impositivi i documenti in essi richiamati, in particolare una segnalazione proveniente da un’altra Direzione Provinciale. Il secondo motivo, invece, contestava la violazione delle regole sull’onere della prova, asserendo che l’Amministrazione non avesse adeguatamente dimostrato i fatti posti a fondamento della propria pretesa.

Analisi delle Motivazioni

La Corte ha smontato entrambe le argomentazioni della ricorrente con un ragionamento lineare e conforme alla giurisprudenza consolidata.

La Validità della Motivazione dell’Atto Impositivo

Sul primo punto, i giudici hanno chiarito che l’accertamento non si basava esclusivamente sulla segnalazione esterna, ma su una serie di elementi autonomamente raccolti e valutati dall’Ufficio, come i dati reperiti dall’applicativo ‘spesometro’ e dall’anagrafe tributaria. Questi elementi, espressamente elencati negli avvisi, erano di per sé sufficienti a sostenere la pretesa fiscale. La Cassazione ha quindi ribadito un principio fondamentale: nel processo tributario, ai fini della validità dell’avviso, non è determinante l’omessa allegazione di un documento se la motivazione, anche se ‘per relationem’ (cioè per rinvio ad altro atto), è comunque sufficiente a permettere al contribuente di comprendere le ragioni dell’accertamento e di esercitare il proprio diritto di difesa. Si deve distinguere il piano della motivazione dell’atto da quello della prova della pretesa.

L’Onere della Prova nelle Operazioni Inesistenti

Per quanto riguarda il secondo motivo, la Corte ha ripercorso le regole che governano la ripartizione dell’onere probatorio. In caso di contestazione di operazioni inesistenti, spetta all’Amministrazione finanziaria fornire la prova della fittizietà delle transazioni. Tuttavia, tale prova può essere assolta anche mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.

Una volta che il Fisco ha fornito questo quadro indiziario (come nel caso di specie, dimostrando la natura di ‘cartiere’ dei fornitori), l’onere della prova si sposta sul contribuente. Quest’ultimo deve dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni, e non può farlo limitandosi a esibire le fatture o i mezzi di pagamento. Infatti, la Corte sottolinea che questi documenti formali sono tipicamente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia. Il contribuente deve quindi fornire prove concrete e sostanziali, come documenti di trasporto, prova della consegna della merce, corrispondenza commerciale, e qualsiasi altro elemento idoneo a dimostrare che la transazione è realmente avvenuta.

La Corte ha anche precisato che la recente modifica normativa (art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. 546/92) non ha mutato queste regole, confermando che il ricorso alle presunzioni semplici rimane uno strumento legittimo per l’accertamento fiscale.

Conclusioni

L’ordinanza in esame consolida due principi cardine del diritto tributario in materia di accertamento. In primo luogo, la motivazione di un avviso è salva se, pur rinviando ad atti esterni non allegati, fornisce al contribuente tutti gli elementi necessari per difendersi. In secondo luogo, e con maggiore impatto pratico, viene confermata la dinamica probatoria nelle controversie su operazioni inesistenti: il Fisco può basarsi su un solido castello di indizi, mentre il contribuente ha il gravoso compito di fornire la prova positiva e sostanziale della realtà degli scambi commerciali contestati. Questa decisione serve da monito per le imprese sull’importanza di mantenere una documentazione completa e robusta a supporto di ogni singola operazione commerciale, specialmente quando si intrattengono rapporti con fornitori nuovi o poco conosciuti.

Chi deve provare l’esistenza di operazioni commerciali se l’Agenzia delle Entrate le contesta come inesistenti?
Inizialmente, spetta all’Amministrazione finanziaria fornire la prova, anche tramite presunzioni semplici, che le operazioni sono inesistenti. Una volta fornita questa prova indiziaria, l’onere si sposta sul contribuente, che deve dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni.

È sufficiente esibire fatture e mezzi di pagamento per dimostrare che un’operazione contestata è reale?
No. Secondo la Corte, l’esibizione della fattura o la prova della regolarità formale delle scritture contabili e dei pagamenti non sono sufficienti, poiché questi elementi vengono di regola utilizzati proprio per mascherare l’operazione fittizia. Il contribuente deve fornire prove concrete dell’effettività della transazione.

Un avviso di accertamento è valido se richiama un altro atto non allegato?
Sì, può essere valido. La Corte ha stabilito che l’omessa allegazione di un documento richiamato non invalida l’avviso di accertamento se la motivazione, nel suo complesso, è comunque sufficiente a far comprendere al contribuente le ragioni della pretesa fiscale e a consentirgli di esercitare il proprio diritto di difesa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30028 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30028 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 13/11/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7600 -20 24 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, per procura speciale allegata al ricorso, dall’AVV_NOTAIO, con domicilio digitale come in atti;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui uffici in Roma, INDIRIZZO, domicilia;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 2795/04/2023 della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della LOMBARDIA, depositata il 22/09/2023;

Oggetto: Tributi -operazioni oggettivamente inesistenti

udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 18 settembre 2024 dal AVV_NOTAIO;

FATTI DI CAUSA

In controversia avente ad oggetto l’impugnazione di due avvisi di accertamento emessi ai fini IVA, IRES ed IRAP relativamente agli anni d’imposta 2014 e 2015, nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, svolgente attività di vendita al dettaglio di prodotti non alimentari, in particolare abbigliamento, accessori e calzature, sulla rilevata inesistenza oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni di acquisto di capi di abbigliamento da diversi fornitori, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado (CGT2) della RAGIONE_SOCIALE rigettava l’appello proposto dalla società contribuente avverso la sfavorevole sentenza di primo grado.
La sentenza d’appello nelle parti ancora qui rilevanti è così motivata: «Affrontando brevemente il merito della controversia, appare evidente che nella specie la società contribuente non ha fornito, a fronte di una prova indiziaria ampia, precisa e concordante da parte dell’Ufficio in ordine alla natura RAGIONE_SOCIALE operazioni di cui alle fatture contestate dall’Ufficio e recuperate a tassazione alcuna prova adeguata e convincente della effettività RAGIONE_SOCIALE operazioni a cui le fatture si riferirebbero. Evanescenti sono i richiami ad una prassi della comunità commerciale che sarebbe peraltro corriva e non corretta, oltre che scarsamente credibile nel merito significative sono le notizie fomite dall’Ufficio in ordine ai soggetti con cui vi sarebbero stati scambi commerciali ingenti, ma tutti contraddistinti dalla assolutamente mancanza documentale totalmente mancanti quegli elementi distintivi tipici di operazioni commerciali che per la loro consistenza non possono neppure essere ricondotte a saltuarie e poco significative operazioni commerciali di commercio al minuto. Anche gli altri elementi evidenziati dall’ufficio appaiono significativi (la mancanza totale negli altri soggetti con cui sarebbero avvenuti gli scambi di una durevolezza, di una organizzazione amministrativa e commerciale in una parola di una
solidità commerciale tipica del normale operatore economico) – di contro -anche nell’incontro verbalizzato e di cui sono stati trascritti larghi passi appaiono dedotte giustificazioni assai generiche e prive di riferimenti documentali. In conclusione, l’incrocio fra i due oneri probatori va valutato del tutto negativamente per la società contribuente, né appare rilevante l’evocazione dele procedimento penale, non solo per il noto principio generale dell’autonomia fra le due giurisdizioni e i procedimenti scaturenti dalle distinte incolpazioni, ma anche perché in concreto diversi sono i soggetti e gli accadimenti sottoposti al vaglio dei due Giudicanti. Le doglianze in ordine alla asserita carenza di motivazione della sentenza di prima cura sono consequenzialmente respinte come corollario della soluzione che si è data al tema centrale della natura effettivamente di operazioni oggettivamente inesistenti data a quelle oggetto RAGIONE_SOCIALE fatturazioni recuperate a tassazione per i due anni di imposta, 2014 e 2015, a cui gli accertamenti si riferiscono. La sentenza va pertanto integralmente confermata, con il favore RAGIONE_SOCIALE spese in applicazione dell’ordinario e qui non derogabile principio della soccombenza».
Avverso tale statuizione la società contribuente propone ricorso per cassazione affidato a due motivi cui l’RAGIONE_SOCIALE intimata replica con controricorso.

La ricorrente ha depositato memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Va preliminarmente rigettata l’eccezione della controricorrente di inammissibilità del ricorso perché lo stesso, diversamente da quanto sostenuto nel controricorso, non mira ad una rivalutazione del merito del giudizio, ma pone questioni di diritto, per come si dirà esaminando i due motivi.

Con il primo motivo di ricorso si deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge 212/2000, anche con riferimento all’art. 24 Cost.,

per non avere i Giudici di seconde cure rilevato la violazione dell’obbligo di motivazione e in particolare di allegazione gravante sull’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per l’emissione degli avvisi di accertamento impugnati».

2.1. Sostiene la ricorrente che agli avvisi di accertamento l’RAGIONE_SOCIALE aveva omesso di allegare gli atti in esso richiamati di cui non aveva riportato neppure gli elementi essenziali.

2.2. La ricorrente fa precisamente riferimento ad una segnalazione ricevuta dall’RAGIONE_SOCIALE che aveva messo gli atti impositivi «dalla Direzione provinciale di Pordenone per un accertamento a carico del fornitore Wan COGNOME RAGIONE_SOCIALE di NOME COGNOME e di dati genericamente riguardanti altri cinque fornitori asseritamente emergenti dall’applicativo spesometro (pur del tutto inattendibile), come cessazione della partita iva, volumi d’affari, assenza di immobili, utenze, collaboratori, automezzi, dichiarazioni, versamenti e acquisti, dai quali fa scaturire l’accertamento a carico di NOME».
2.3. Il motivo è infondato e va rigettato.

2.4. Dal contenuto degli avvisi di accertamento impugnati, allegati ai ricorsi e la cui parte motivazionale è pure riprodotto nel controricorso, emerge chiaramente che la segnalazione della Direzione Provinciale di Pordenone cui fa riferimento la ricorrente nel motivo riguardava la ditta di RAGIONE_SOCIALE, nei cui confronti l’Ufficio di Pordenone aveva contestato l’emissione di fatture per operazioni inesistenti nei confronti di diversi clienti, tra cui la ricorrente.

2.5. Risulta, altresì, che l’accertamento della natura di cartiera RAGIONE_SOCIALE società fornitrici l’amministrazione finanziaria l’ha effettuata non sulla base di quella segnalazione ma sulla base di una serie di elementi di cui ha dato espressamente atto negli avvisi di accertamento.

2.6. Infatti, con riferimento alle società fornitrici, l’amministrazione finanziaria dava atto che dai dati « reperiti dall’applicativo spesometro » e di quelli dell’anagrafe tributaria emergeva, come si legge negli atti impositivi, che tali ditte:

titolari di partita iva per breve tempo (dal sistema informativo è emerso che gli stessi hanno aperto la P.Iva per poi chiuderla nel giro di qualche anno);

realizzano elevati Volumi d’Affari in pochissimo tempo (da spesometro è risultato che il fornitore NOME COGNOME nel 2014 ha realizzato in 14 gg. di attività il Volume d’Affari di € 118.337);

l’entità del fatturato conseguito in poco tempo denota una considerevole capacità operativa, smentita da dati rilevabili dal Sistema informativo (non possiedono immobili di natura commerciale, non sono intestatari di utenze, non hanno collaboratori o dipendenti, non dispongono di automezzi…);

oltre a non presentare la dichiarazione, non hanno mai effettuato versamenti di imposta;

non risultano aver fatto acquisti nazionali (come da interrogazioni da RAGIONE_SOCIALE).

2.7. Da quanto detto consegue che l’RAGIONE_SOCIALE non era tenuta ad allegare alcunché agli atti impositivi e che nella specie deve ritenersi soddisfatto il requisito motivazionale degli avvisi di accertamento, ricordandosi al riguardo il principio giurisprudenziale secondo cui «nel processo tributario, ai fini della validità dell’avviso di accertamento non rilevano l’omessa allegazione di un documento o la mancata ostensione RAGIONE_SOCIALE stesso al contribuente se la motivazione, anche se resa per relationem , è comunque sufficiente, dovendosi distinguere il piano della motivazione dell’avviso di accertamento da quello della prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l’atto a cui l’avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova» (Cass. n. 8016/2024).
Con il secondo motivo di ricorso si deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 7, comma 5 -bis del d.lgs. 546/92, anche con riferimento agli artt. 24 e 97 Cost., per non avere i Giudici di seconde

cure rilevato la violazione dell’onere della prova gravante sull’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE», la quale, secondo la tesi della ricorrente, non ha fornito la prova RAGIONE_SOCIALE circostanze «solo allegate (e contestate dalla ricorrente): a. cessazione dell’attività, b. elevati volumi d’affari, c. assenza di dipendenti, immobili commerciali, utenze, collaboratori o dipendenti, automezzi, d. omissione di dichiarazioni e versamenti, e. mancanza di acquisti nazionali».

3.1. Il motivo è infondato e va rigettato.

3.2. Si è specificato, quanto all’ IVA, che l’onere della prova relativa alla presenza di operazioni oggettivamente inesistenti è senz’altro a carico dell’Amministrazione finanziaria, ma può essere assolto mediante presunzioni semplici, mentre spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA e della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l’esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale RAGIONE_SOCIALE scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass. n. 9900/2024; in termini, Cass. n. 9723/2024, n. 28628/2021 e n. 17619/2018; Cass. 19 aprile 2025, n. 10336).
3.3. La sentenza impugnata, che si è attenuta ai suddetti principi, avendo rilevato che l’amministrazione finanziaria aveva fornito prove presuntive di inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni (tratte da consultazione del sistema informativo dell’amministrazione finanziari a) e che, di contro, la società contribuente non aveva adempiuto all’onere, su di essa incombente, di fornire la prova contraria.

3.4. Al riguardo, va altresì osservato, quanto al disposto di cui all’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, nel testo introdotto dall’art. 6 della legge n. 130 del 2022, a cui la ricorrente ha fatto espresso riferimento nel ricorso e nella memoria, che tale disposizione non ha mutato le regole sul riparto dell’onere della prova, che non comporta

alcuna inversione della normale ripartizione del suddetto onere, né preclude il ricorso alle presunzioni semplici, ex artt. 2727 e ss. cod. civ. (Cass. n. 18764/2024).

In estrema sintesi il ricorso va rigettato e la ricorrente va condannata al pagamento in favore della controricorrente RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio di legittimità, nella misura liquidata in dispositivo.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento in favore della controricorrente RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio di legittimità che liquida in euro 6.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma il 18 settembre 2025

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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