Operazioni inesistenti: la prova spetta a te

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 34906/2024, ha stabilito che, in caso di contestazione di operazioni inesistenti, spetta al contribuente fornire prove concrete e inconfutabili dell’effettività delle prestazioni ricevute. L’Agenzia delle Entrate può basare l’accertamento su presunzioni gravi, precise e concordanti, come l’incapacità operativa del fornitore. Nel caso di specie, una società di costruzioni si è vista negare la deducibilità di costi fatturati da una ditta individuale priva di dipendenti, macchinari e una struttura adeguata a fronte di un fatturato milionario. La Corte ha ritenuto insufficienti le prove fornite dalla società (contratti senza data certa e pagamenti), confermando l’accertamento fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Inesistenti: Quando la Prova dei Costi Ricade sul Contribuente

La deducibilità dei costi è un pilastro della fiscalità d’impresa, ma cosa accade quando l’Agenzia delle Entrate contesta la realtà stessa delle transazioni? La Corte di Cassazione, con la recente sentenza n. 34906 del 2024, torna sul tema delle operazioni inesistenti, chiarendo la ripartizione dell’onere probatorio tra Fisco e contribuente. La decisione sottolinea che, di fronte a solidi indizi di fittizietà forniti dall’amministrazione finanziaria, spetta all’impresa dimostrare in modo inequivocabile l’effettività delle prestazioni ricevute e pagate.

Il Caso: Costi Edili Deducibili o Operazioni Inesistenti?

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato a una società di costruzioni Srl, con cui l’Agenzia delle Entrate contestava l’indeducibilità di costi, ai fini Ires e Irap per l’anno 2007, derivanti da rapporti commerciali con una ditta individuale.
Le indagini della Guardia di Finanza avevano fatto emergere un quadro anomalo: la ditta fornitrice, pur vantando un fatturato milionario, era risultata essere una sorta di “scatola vuota”. Non aveva presentato la dichiarazione dei redditi, era priva di personale dipendente e di macchinari, e aveva sostenuto costi irrisori (circa 500 euro) a fronte di ricavi per oltre 1.600.000 euro.
Questi elementi, secondo il Fisco, costituivano presunzioni gravi, precise e concordanti del fatto che le operazioni fatturate alla società di costruzioni fossero, in realtà, oggettivamente inesistenti.

La Difesa del Contribuente e i Primi Gradi di Giudizio

La società contribuente ha impugnato l’atto impositivo, sostenendo la piena legittimità dei costi dedotti. A sua difesa, ha prodotto contratti d’appalto e ha dimostrato che i pagamenti erano avvenuti tramite assegni, elementi che, a suo dire, provavano la realtà dei rapporti commerciali.
Sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale, tuttavia, hanno respinto le tesi della società, confermando la validità dell’accertamento. I giudici di merito hanno ritenuto che gli indizi raccolti dall’Agenzia delle Entrate fossero sufficientemente solidi da spostare l’onere della prova sul contribuente, il quale non era riuscito a fornire una dimostrazione convincente dell’effettiva esecuzione dei lavori.

La Decisione della Cassazione e l’Onere della Prova nelle Operazioni Inesistenti

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando la decisione dei giudici di merito. Gli Ermellini hanno ribadito un principio fondamentale in materia di operazioni inesistenti: una volta che l’Amministrazione finanziaria fornisce elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti sulla fittizietà delle operazioni, l’onere di provare la loro effettività si trasferisce integralmente sul contribuente.
Nel caso specifico, l’assoluta incapacità operativa del fornitore (mancanza di personale, attrezzature, e una struttura adeguata) costituiva un elemento probatorio schiacciante. Di fronte a tale quadro, la documentazione prodotta dalla società ricorrente è stata giudicata inidonea. I contratti d’appalto, essendo privi di data certa, non potevano essere collegati con sicurezza ai lavori fatturati, e la prova dei pagamenti non era, di per sé, sufficiente a dimostrare che a tali pagamenti corrispondesse un’effettiva prestazione di servizi.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha dettagliato le ragioni della sua decisione. In primo luogo, ha evidenziato come gli elementi raccolti dal Fisco – la mancanza di personale addetto a opere edili, l’assenza di ammortamenti per macchinari e attrezzature, la genericità delle descrizioni nelle fatture – costituissero “elementi di fatto certi, probanti la oggettiva inesistenza delle operazioni fatturate”.
In secondo luogo, ha smontato le prove della difesa. I contratti, privi di data certa, sono stati ritenuti inefficaci a fini probatori perché non permettevano di “verificare la reale esecuzione” dei lavori. La Corte ha affermato che, a fronte di prove così pregnanti fornite dal Fisco, il contribuente deve offrire elementi contrari altrettanto robusti e non semplici documenti formali come fatture o pagamenti, che possono facilmente essere creati per simulare un’operazione mai avvenuta.
Infine, la Corte ha respinto la censura relativa al presunto vizio di motivazione dell’avviso di accertamento, chiarendo che l’amministrazione può motivare un atto per relationem, ossia richiamando un altro documento (come il verbale di constatazione), a condizione che ne riproduca il contenuto essenziale, come correttamente avvenuto nel caso di specie.

Conclusioni

Questa sentenza ribadisce l’importanza della sostanza sulla forma nelle verifiche fiscali. Per un’impresa, non è sufficiente avere in mano una fattura e la prova di un pagamento per garantire la deducibilità di un costo. Se il fornitore appare strutturalmente incapace di eseguire la prestazione fatturata, scatta un campanello d’allarme che l’Agenzia delle Entrate è legittimata a seguire. La lezione per gli operatori economici è chiara: è fondamentale non solo documentare formalmente le proprie transazioni, ma anche essere in grado di dimostrarne la concreta e reale esecuzione, soprattutto quando si intrattengono rapporti con partner commerciali la cui struttura operativa appare incongrua rispetto al volume d’affari generato.

Quando l’Agenzia delle Entrate può contestare la deducibilità di un costo per operazioni inesistenti?
L’Agenzia può contestare la deducibilità quando fornisce elementi probatori, anche presuntivi, che siano gravi, precisi e concordanti nel dimostrare che l’operazione commerciale fatturata non è mai stata effettivamente eseguita. Un esempio chiave è l’accertata incapacità operativa del fornitore (assenza di dipendenti, macchinari, ecc.).

Quale prova deve fornire il contribuente per difendersi da un’accusa di operazioni inesistenti?
Il contribuente deve fornire prove concrete e sostanziali che dimostrino l’effettiva esecuzione della prestazione. Secondo la sentenza, la semplice esibizione di fatture, contratti (specialmente se privi di data certa) e la prova dei pagamenti può non essere sufficiente a superare le solide presunzioni presentate dal Fisco.

Perché i contratti d’appalto prodotti dalla società non sono stati considerati una prova sufficiente?
I giudici hanno ritenuto i contratti inefficaci ai fini probatori principalmente perché erano privi di data certa. Questa mancanza non permetteva di collegarli in modo inequivocabile ai lavori eseguiti e fatturati, rendendo impossibile verificare la loro reale esecuzione e pertinenza rispetto alle contestazioni fiscali.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34906 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 34906 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 30/12/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale allegata al ricorso, dall’AVV_NOTAIO del Foro di Reggio nell’Emilia che ha indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell’AVV_NOTAIO, alla INDIRIZZO in Roma;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’RAGIONE_SOCIALE, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;

-controricorrente –

Oggetto: Ires, Irap 2007 -Reddito societario – Deduzione di costi -Operazioni oggettivamente inesistenti -Oneri probatori.

la sentenza n. 2620, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna il 6.11.2015 e pubblicata il 10.12.2015;

ascoltata la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME; raccolte le conclusioni del P.M., s.AVV_NOTAIO, che ha confermato la richiesta di rigetto del ricorso;

ascoltate le conclusioni rassegnate, per il ricorrente, dall’AVV_NOTAIO, per delega, che ha chiesto l’accoglimento dell’impugnativa; nonché, per la controricorrente, dall’AVV_NOTAIO, la quale ha domandato il rigetto del ricorso;

la Corte osserva:

Fatti di causa

1. La Guardia di Finanza svolgeva indagini fiscali, con riferimento alle Imposte Dirette ed all’Iva, nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, che si concludeva con Processo Verbale di costatazione del 17.2.2012 (ric., p. 10). I Militari accertavano che la RAGIONE_SOCIALE, la quale si occupava di lavori edilizi e non aveva presentato la dichiarazione dei redditi in relazione all’anno 2007, pur rivelando un fatturato milionario annotato nella banca dati Clienti Fornitori (Cli.Fo.), non era in concreto in grado di operare non disponendo neppure di personale dipendente e macchinari. Emergeva, tra l’altro, che l’impresa aveva sostenuto nell’itero anno costi pari ad Euro 500,00, evidentemente inadeguati a fronte di operazioni attive per oltre Euro 1.600.000,00. Tra le imprese che avevano intrattenuto rapporti commerciali con la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE vi era anche la RAGIONE_SOCIALE, avente ristretta base partecipativa.
L’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE valutava che le registrazioni di operazioni commerciali intercorse tra la RAGIONE_SOCIALE e la società fossero in realtà relative ad operazioni commerciali oggettivamente inesistenti, e notificava alla RAGIONE_SOCIALE

Srl l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, oggetto di questo giudizio, mediante il quale le contestava l’indeducibilità dei pretesi costi ai fini Ires ed Irap con riferimento all’anno 2007.

La contribuente impugnava l’atto impositivo innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Reggio nell’Emilia, proponendo censure procedimentali e di merito. La CTP giudicava infondate le difese proposte dalla ricorrente, e rigettava la sua impugnativa.

La società spiegava appello avverso la pronuncia sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, che confermava la decisione assunta dalla CTP.

Ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi a cinque motivi di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’RAGIONE_SOCIALE. La società ha pure depositato memoria.

4.1. Ha fatto pervenire le sue conclusioni scritte il Pubblico Ministero, nella persona del AVV_NOTAIO, ed ha domandato il rigetto del ricorso.

Ragioni della decisione

Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società contesta al giudice dell’appello la violazione dell’art. 42 del Dpr n. 300 del 1973, per non aver rilevato il difetto assoluto di motivazione dell’avviso di accertamento che rinvia per relationem ad atti ad esso estraneo, e non fornisce presunzioni gravi precise e concordanti di responsabilità fiscale.

Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente censura la violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., per non avere la CTR esaminato le prove, anche documentali, allegate.

Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società critica la violazione dell’art. 2704 cod. civ., per avere il giudice dell’appello ritenuto l’inutilizzabilità ai fini probatori dei contratti di appalto stipulati con la RAGIONE_SOCIALE, solo perché privi di data certa.

Mediante il quarto strumento d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per avere il giudice del gravame confermato l’atto impositivo ritenendo la non inerenza dei costi indicati in deduzione dalla società, e disconosciuti dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, sebbene l’avviso di accertamento contestasse l’effettuazione di operazioni commerciali oggettivamente inesistenti, e non di operazioni commerciali non inerenti.
Con il quinto motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la società contesta l’omesso esame, da parte della CTR, della documentazione probatoria prodotta.

Con il primo motivo di ricorso la società critica la violazione di legge in cui ritiene essere incorso il giudice del gravame per non aver rilevato il difetto assoluto di motivazione dell’avviso di accertamento che rinvia per relationem ad atti ad esso estraneo, e non fornisce presunzioni gravi precise e concordanti di responsabilità fiscale.

In sostanza la contribuente lamenta il vizio dell’avviso di accertamento, già contestato in primo grado e poi in appello, perché non fornirebbe elementi gravi precisi e concordanti di responsabilità della società, anche perché motivato per relationem con riferimento all’accertamento compiuto nei confronti di diverso soggetto, la RAGIONE_SOCIALE, verifica di cui neppure sono stati allegati gli esiti all’atto impositivo.

6.1. Invero la CTR mostra di avere ben presenti gli elementi probatori proposti dall’Amministrazione finanziaria e contestati mediante l’avviso di accertamento. Si è già rilevato in premessa che la RAGIONE_SOCIALE, preteso partner commerciale della RAGIONE_SOCIALE, non aveva presentato la dichiarazione dei redditi in relazione all’anno 2007, pur rivelando un fatturato milionario annotato nella banca dati Clienti Fornitori (Cli.Fo.), e non era in concreto in grado di operare non disponendo neppure di personale dipendente e macchinari. Emergeva, tra l’altro, che l’impresa aveva sostenuto nell’anno costi pari ad Euro 500,00, evidentemente inadeguati a fronte di operazioni attive per oltre Euro 1.600.000,00. Osserva pertanto il giudice dell’appello che ‘la mancanza di personale addetto alla produzione di opere edili, la mancata contabilizzazione di quote di ammortamento, relative a macchinari ed attrezzature da parte della RAGIONE_SOCIALE, la totale genericità nella descrizione RAGIONE_SOCIALE prestazioni effettuate e fatturate, che NON consentono di identificare né la qualità né la quantità o natura RAGIONE_SOCIALE opere edili eseguite in appalto, come prescritto dall’art. 21 del DPR 633/72, costituiscono elemento di fatto certi, probanti la oggettiva inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni fatturate’ (sent. CTR, p. III).
L’art. 42 del Dpr n. 600 del 1973, invocato dalla ricorrente, prevede in materia di avviso di accertamento, al secondo comma, che ‘ Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale’ . Non vi è quindi un obbligo, per l’Amministrazione finanziaria di allegare all’atto impositivo i documenti richiamati, potendo limitarsi a riprodurne il contenuto essenziale. Nel caso di specie la CTR ha condivisibilmente ritenuto che il contenuto essenziale RAGIONE_SOCIALE verifiche espletate nei confronti della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE riprodotto nell’avviso di accertamento
risultasse sufficiente a provare l’incapacità operativa della stessa, e perciò la natura fittizia della fatturazione RAGIONE_SOCIALE operazioni commerciali che la RAGIONE_SOCIALE, ed il suo partner commerciale, dichiaravano di avere posto in essere.

Il primo motivo di ricorso appare quindi infondato e deve essere respinto.

Mediante il secondo ed il terzo motivo di ricorso, che presentano ragioni di connessione e possono essere trattati congiuntamente, la società censura la violazione di legge in cui ritiene essere incorsa la CTR, per non avere esaminato le prove, anche documentali, che aveva allegato, ed aver ritenuto l’inutilizzabilità ai fini probatori dei contratti di appalto stipulati con la RAGIONE_SOCIALE solo perché privi di data certa, proponendo la ricorrente quest’ultimo argomento tanto nel secondo quanto nel terzo strumento di impugnazione.
7.1. Premesso che la selezione degli elementi di prova, e la scelta di quali valorizzare ai fini della decisione, compete al giudice del merito, deve rilevarsi che la CTR non ha trascurato gli elementi probatori offerti dalla odierna ricorrente, ed ha operato esplicito riferimento alla sua tesi secondo cui i rapporti con la RAGIONE_SOCIALE ‘erano di natura contrattuale’, e che ‘sono stati effettuati pagamenti per il tramite di assegni’. Ha quindi soffermato la propria attenzione sui contratti di appalto, osservando che gli stessi ‘non recano alcuna data certa, per cui non vi è la reale possibilità di collegarli ai lavori eseguiti per poterne verificare la reale esecuzione’ (sent. CTR, pp. II e III).
7.1.1. Non ricorre pertanto un omesso esame del materiale probatorio, ma la valutazione che, a fronte dei pregnanti elementi assicurati dall’Amministrazione finanziaria, gli elementi apportati dalla ricorrente non appaiono idonei a contrastarli, anche con riferimento a quelli che il giudice del gravame non richiama

espressamente, come le dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà rilasciate dagli stessi lavoratori della ricorrente.

Con specifico riferimento ai contratti di appalto privi di data certa, in particolare, la CTR non ne esclude il possibile rilievo indiziario, ma indica le circostanze che la inducono a ritenerli non decisivi.

Anche il secondo ed il terzo strumento di impugnazione risultano pertanto infondati e devono essere respinti.

Mediante il quarto motivo di ricorso, la contribuente critica la violazione di legge in cui ritiene essere incorso il giudice dell’appello per avere confermato l’atto impositivo ritenendo ricorrente la non inerenza dei costi indicati in deduzione dalla società, e disconosciuti dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, sebbene l’avviso di accertamento contestasse l’effettuazione di operazioni commerciali oggettivamente inesistenti, e non di operazioni commerciali non inerenti.

8.1. In realtà la censura risulta rivolta ad un passaggio isolato della motivazione, in cui la CTR scrive che i costi ‘sono deducibili … se sono inerenti alla propria attività e se tale costo è certo e determinato nella sua qualità, quantità e data di esecuzione in termini di beni e prestazioni di servizi’ (sent. CTR, p. III). Il riferimento all’inerenza, pertanto, non integra in nessuna misura una ragione della decisione, ma rappresenta soltanto parte del riassunto, effettuato dal giudice del gravame, della disciplina normativa vigente in materia di deducibilità dei costi, come è dimostrato dall’immediato riferimento anche alla certezza e determinabilità degli stessi. Ed è proprio con riferimento a questi elementi ulteriori che la CTR fonda la propria decisione, come si è già avuto modo di chiarire, fermo restando che un costo non è deducibile neppure se non è inerente, ma questa problematica non riguarda questo giudizio.
Anche il quarto strumento di impugnazione deve pertanto essere respinto.

Con il quinto motivo di ricorso la società torna a contestare l’omesso esame, da parte della CTR, della documentazione probatoria prodotta. Occorre in proposito richiamare tutto quanto già rilevato esaminando il secondo ed il terzo motivo di impugnazione.

9.1. Tanto premesso il motivo di ricorso risulta inammissibile, perché la contestazione del vizio motivazionale non può essere proposta in presenza della c.d. doppia conforme, cioè qualora i giudici del merito abbiano deciso la causa in senso conforme, a meno che il ricorrente non riesca a dimostrare che le due decisioni in realtà differiscono, ma in questo giudizio la contribuente non ha assolto a tale onere.

In definitiva il ricorso introdotto dalla società appare infondato, e deve perciò essere respinto.

Le spese di lite seguono la soccombenza, e sono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura RAGIONE_SOCIALE questioni esaminate e del valore della causa.

10.1. Occorre ancora dare atto che risultano integrati i presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, del c.d. doppio contributo.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

rigetta il ricorso introdotto dalla RAGIONE_SOCIALE liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore , che condanna al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali in favore della controricorrente, e le liquida in complessivi Euro 4.800,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo

di contributo unificato pari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del cit. art. 13, comma 1 bis , se dovuto.

Così deciso in Roma, il 13.12.2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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