Operazioni inesistenti: il pagamento non basta

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 20763/2025, ha stabilito un principio fondamentale in materia di operazioni inesistenti. Il caso riguardava una società vinicola a cui l’Agenzia delle Entrate aveva contestato la deduzione di costi derivanti da fatture emesse da ‘cartiere’. La Commissione Tributaria Regionale aveva accolto il ricorso della società, ritenendo le operazioni solo soggettivamente inesistenti e quindi i costi deducibili, basando la sua decisione sulla prova del pagamento delle fatture. La Cassazione ha ribaltato questa visione, chiarendo che il pagamento non è un elemento sufficiente a dimostrare la realtà dell’operazione. Una volta che il Fisco fornisce prove (anche indiziarie) della fittizietà, spetta al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza della transazione. La sentenza è stata cassata con rinvio per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Inesistenti: Il Pagamento della Fattura Non Salva dalla Riqualificazione Fiscale

La gestione fiscale di un’impresa richiede massima attenzione, specialmente quando si tratta di documentare costi e detrarre l’IVA. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale in materia di operazioni inesistenti: il semplice pagamento di una fattura non è sufficiente a dimostrare la realtà di una transazione commerciale se l’Amministrazione Finanziaria fornisce elementi che ne provano la fittizietà. Analizziamo insieme questa importante decisione.

Il Caso: Fatture Pagate ma Operazioni Sotto Lente

Una società operante nel settore vinicolo si è vista recapitare un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate per l’anno d’imposta 2005. L’accertamento derivava da un’indagine più ampia su forniture di mosto da parte di aziende pugliesi, emerse come mere ‘cartiere’, ovvero società prive di struttura operativa e create al solo fine di emettere fatture false.

L’Agenzia contestava alla società l’indebita deduzione di costi e la detrazione IVA, sostenendo che le operazioni documentate da tali fatture non fossero mai avvenute.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

In secondo grado, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva dato ragione alla società contribuente. I giudici avevano qualificato le operazioni come soggettivamente inesistenti, ovvero transazioni realmente avvenute ma tra soggetti diversi da quelli indicati in fattura. L’elemento considerato decisivo dalla CTR era il fatto che la società avesse provato il pagamento di tutte le fatture contestate. Secondo questa interpretazione, poiché un pagamento era avvenuto, il costo era reale e quindi deducibile ai fini IRES e IRAP, pur rimanendo l’IVA indetraibile.

Operazioni Inesistenti: l’Analisi della Cassazione

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione della CTR dinanzi alla Corte di Cassazione, che ha accolto i motivi principali del ricorso, ribaltando completamente la prospettiva. La Suprema Corte ha chiarito diversi punti fondamentali.

Il Principio dell’Onere della Prova

La Cassazione ha ribadito il suo orientamento consolidato: una volta che l’Amministrazione Finanziaria dimostra, anche tramite presunzioni semplici, l’inesistenza oggettiva delle operazioni (ad esempio, provando che il fornitore è una ‘cartiera’), l’onere della prova si sposta sul contribuente.

Spetta a quest’ultimo dimostrare in modo rigoroso l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Non basta più esibire la fattura o la documentazione contabile formalmente regolare.

L’Irrilevanza del Pagamento come Prova Unica

Il punto centrale della decisione è che il pagamento del prezzo non può essere considerato un elemento risolutivo per escludere la natura fittizia di un’operazione. Anzi, la Corte sottolinea come i mezzi di pagamento tracciabili vengano spesso utilizzati proprio allo scopo di creare un’apparenza di realtà, al fine di celare la frode fiscale.

Di conseguenza, la CTR ha errato nel basare la propria decisione unicamente sulla circostanza che le fatture fossero state pagate. Questo elemento, da solo, non è sufficiente a qualificare l’operazione come meramente soggettivamente inesistente e a garantirne la deducibilità del costo.

L’omessa pronuncia su altre operazioni inesistenti

La Corte ha inoltre accolto un altro motivo di ricorso dell’Agenzia, rilevando che la CTR aveva completamente omesso di pronunciarsi su un appello incidentale relativo ad operazioni con un’altra società fornitrice. Questo vizio procedurale ha contribuito a rendere necessaria la cassazione della sentenza.

Le Motivazioni della Decisione

Le motivazioni della Corte si fondano sulla necessità di contrastare le frodi fiscali basate sull’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti. Permettere la deduzione di un costo basandosi unicamente sulla prova del pagamento creerebbe una falla nel sistema, poiché proprio il pagamento è parte integrante del meccanismo fraudolento per dare una parvenza di legittimità a ciò che è fittizio. L’onere probatorio a carico del contribuente deve essere rigoroso: egli deve dimostrare non solo di aver pagato, ma che a quel pagamento è corrisposta una reale e lecita prestazione commerciale, eventualmente indicando chi sia stato l’effettivo fornitore.

Conclusioni: Implicazioni per le Imprese

Questa ordinanza rappresenta un monito per tutte le imprese. La diligenza nella scelta e nella verifica dei propri partner commerciali è fondamentale. In caso di contestazioni fiscali per operazioni inesistenti, non sarà sufficiente dimostrare di aver pagato le fatture. Sarà necessario fornire prove concrete e inequivocabili della realtà e dell’inerenza delle operazioni commerciali. In assenza di tale prova rigorosa, il rischio è di vedersi negare sia la detrazione dell’IVA sia la deduzione dei costi, con conseguenze economiche significative.

In caso di accertamento per operazioni inesistenti, il pagamento della fattura è sufficiente a provare la realtà dell’operazione?
No, secondo la Corte di Cassazione il pagamento del prezzo non è un elemento decisivo per escludere l’inesistenza dell’operazione, poiché viene spesso utilizzato proprio per creare un’apparenza di realtà in una transazione fittizia.

Su chi ricade l’onere di provare l’effettiva esistenza di un’operazione commerciale contestata dal fisco?
Una volta che l’Amministrazione Finanziaria ha fornito elementi, anche presuntivi, che dimostrano l’inesistenza dell’operazione, l’onere della prova passa al contribuente. Quest’ultimo deve dimostrare l’effettiva esistenza della transazione, e la sola esibizione della fattura o la prova del pagamento non sono sufficienti.

Qual è la differenza tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti ai fini della deducibilità dei costi?
Nelle operazioni oggettivamente inesistenti, la transazione non è mai avvenuta e il costo è totalmente indeducibile. Nelle operazioni soggettivamente inesistenti, la transazione è reale ma avviene tra soggetti diversi da quelli indicati in fattura; in questo caso, come precisa la legge, il costo può essere deducibile ai fini delle imposte dirette (IRES/IRAP) se si prova che è stato effettivamente sostenuto e inerente all’attività d’impresa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20763 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20763 Anno 2025

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 22/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2238/2020 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

CURATELA FALLIMENTARE DELLA SOCIETÀ RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE

avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE dell’EMILIA -ROMAGNA n. 1067/2019 depositata il 30/05/2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30/04/2025 dalla Consigliera NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La Commissione tributaria regionale dell’Emilia -Romagna ( hinc: CTR), con la sentenza n. 1067/2019 depositata in data 30/05/2019, ha accolto l’appello proposto dall’Azienda RAGIONE_SOCIALE (successivamente dichiarata fallita, hinc: RAGIONE_SOCIALE) contro l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2005 .

1.1. L’avviso di accertamento trae origine dell’attività investigativa relativa ai periodi d’imposta 2004 -2010, in relazione alle forniture di mosto da parte di aziende pugliesi. Erano state accertate, in particolare, violazioni fiscali conseguenti all’emissione e all’uso di operazioni inesistenti da parte di alcune imprese, tra le quali, con riferimento alle annualità 2004-2005, COGNOME NOME. Gli investigatori ritenevano che si trattasse di imprese prive di struttura operativa e organizzativa, cioè mere cartiere finalizzate unicamente all’operazione di fatture per operazioni inesistenti, al fine di consentire l’indebita deduzione di costi e un consistente credito IVA nei confronti dell’erario.
La CTR -rilevato che nel giudizio venivano in rilievo riprese a titolo di IRAP e di IRES -ha ritenuto che la questione dirimente fosse incentrata sulla distinzione tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, caratterizzate, nel primo caso, dall’inesistenza dell’operazione rappresentata nel documento fiscale e, nel secondo caso, da una prestazione reale, accompagnata da una

fatturazione tra soggetti diversi, riconducibile a una vendita in nero. Mentre nel caso di operazioni oggettivamente inesistenti il costo è indeducibile sia ai fini IVA che per le imposte dirette, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, mentre l’IVA è sempre indetraibile, il costo è deducibile ai fini delle imposte dirette, come risulta dall’art. 14, comma 4 -bis, legge 24/12/1993, n. 537.

2.1. Nel caso in esame la CTR ha ritenuto che ricorresse un’ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti, facendo leva su quanto riportato a pag. 18 del verbale di contestazione, dove veniva affermato che tutti gli importi riconducibili alle fatture risultano pagati dalla società contribuente. Tale elemento è stato considerato dirimente per la qualificazione delle operazioni contestate dall’amministrazione finanziaria, considerata anche la mancanza di prova della restituzione degli importi pagati. Di conseguenza il costo è stato ritenuto deducibile ai soli fini IRES e IRAP.
Contro la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso in cassazione con quattro motivi, dei quali i primi tre relativi alle operazioni intercorse con l’impresa NOME COGNOME e il quarto motivo in relazione ai rapporti intrattenuti dalla società contribuente con la RAGIONE_SOCIALE

La curatela del fallimento della società contribuente si è costituita con controricorso.

L’Agenzia delle Entrate ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c.

…

RAGIONI DELLA DECISIONE

Dato atto che i primi tre motivi di ricorso riguardano i rapporti con l’impresa NOME COGNOME c on il primo motivo è stata denunciata la violazione e falsa applicazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 109 t.u.i.r., nonché dell’art. 8

d.l. n. 16 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 44 del 2012, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

1.1. La parte ricorrente rileva come la CTR, pur dando atto dell’inesistenza sostanziale e della comprovata fittizietà delle imprese fornitrici, abbia posto, tuttavia, quale criterio dirimente dell’inesistenza soggettiva (e non oggettiva) il pagamento del prezzo, contrariamente a quanto ritenuto dalla giurisprudenza di questa Corte (Cass., 05/08/2015, n. 16437 e Cass., 08/03/2019, n. 6865).

Con il secondo motivo è stata denunciata al violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

2.1. La parte ricorrente rileva come la difesa della società contribuente, sebbene incentrata sul carattere (solo) soggettivamente inesistente delle operazioni documentate nelle fatture, non abbia provato chi fosse l’effettivo fornitore dei quantitativi di mosto. Inoltre, la sentenza impugnata, inferendo dalla sostanziale inattività della società fornitrice la conclusione che quest’ultima si fosse prestata a emettere fatture, a ricevere il pagamento e a stornarlo all’effettivo cedente, ha operato un meccanismo deduttivo inappropriato.
In via preliminare, occorre dare atto dell’infondatezza delle eccezioni sollevate dalla curatela della società contribuente nel proprio controricorso, a partire da quella relativa all ‘improcedibilità del ricorso per la violazione dell’obbligo di allegazione ex art. 369 c.p.c. Ad avviso di parte controricorrente, infatti, pur essendo genericamente indicati i documenti e gli atti sui quali il ricorso si fonda, ne mancherebbe la specifica elencazione e materiale produzione, oltre che l’indicazione della loro collocazione. Tale eccezione, a ben vedere, pecca, a sua volta, di indeterminatezza e
specificità, mancando l’indicazione di quali sarebbero le argomentazioni contenute nei motivi di ricorso e i contenuti puntuali in cui quest’ultimo fa riferimento a documenti non prodotti.

Peraltro, questa Corte ha precisato che l’ omessa menzione, nel ricorso per cassazione, del deposito degli atti e dei documenti di cui all’art. 369, comma 1, n. 2 e 3, c.p.c. ovvero della avvenuta richiesta di trasmissione del fascicolo di ufficio non determina l’improcedibilità del ricorso stesso, potendo questa conseguire soltanto ad una deficienza di carattere sostanziale consistente nella effettiva mancanza degli atti indispensabili ai fini della decisione nell’incarto processuale e nell’indispensabilità del loro esame ai fini della decisione (Cass., 11/06/2021, n. 16605).
3.1. Allo stesso modo è da ritenere infondata l’eccezione di inammissibilità del ricorso per difetto di specificità, in relazione alla mancata trascrizione degli atti difensivi e dei documenti richiamati dalla parte ricorrente. Ora, a parte il fatto che la controricorrente, nel proporre tale eccezione, non indica quali siano i documenti non trascritti o comunque richiamati, occorre precisare che, anche sotto tale profilo, l’omessa trascrizione della sentenza di primo grado (cui fa riferimento anche l’Avvoca tura dello Stato nella propria memoria ex art. 378 c.p.c.), a pag. 8 del ricorso in cassazione, non preclude la comprensione della vicenda processuale, né intacca la comprensione dei contenuti della sentenza emessa dalla CTR (autonomamente prodotta nel presente giudizio e, in ogni caso, trascritta nello stesso ricorso in cassazione (v. pag. 9 ss. di quest’ultimo).
3.2. Ciò premesso, il primo motivo e il secondo motivo devono essere esaminati insieme e sono fondati: nel caso di specie la CTR ha incentrato la propria motivazione sulla distinzione tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti (v. supra, in premessa

sub 2 e 2.1.) incentrando la conclusione che, nel caso di specie, ricorresse quest’ultima ipotesi, in relazione al solo elemento costituito dal pagamento del prezzo. Tuttavia, questa Corte ha affermato che, in tema di IVA, una volta che l’Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l’oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell’IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l’esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass., 18/10/2021, n. 28628; v. anche Cass., 19/04/2024, n. 9723). Il pagamento del prezzo non può, quindi, costituire elemento dirimente per escludere la totale inesistenza della stessa operazione documentata dalla fattura, proprio perché usato per creare una situazione di apparenza volta a celare l’assenza di ogni e qualsivoglia transazione commerciale tra le parti ed è funzionale alla perpetrazione della frode fiscale.
Del resto, questa Corte -in un precedente relativo alla medesima società contribuente – ha precisato che: « In tema di inesistenza delle operazioni commerciali, è orientamento giurisprudenziale consolidato, a cui va dato continuità, quello secondo cui «nel caso in cui l’Ufficio ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, ossia sia mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere, e quindi, contesti anche l’indebita detrazione dell’I.V.A. e la deduzione dei costi, ha l’onere di provare che l’operazione fatturata non è mai stata effettuata, indicando, a tal fine, elementi anche indiziari (Cass. n. 20059 del 24/9/2014; n. 15741 del 19/9/2012; n. 27718 del 11/12/2013; n.
9363 del 8/5/2015; nello stesso senso C. Giust. 6 luglio 2006, C439/04; 21 febbraio 2006, C255/02; 21 giugno 2012, C. 80/11); a quel punto passerà sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Tale ultima prova non può tuttavia consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili o vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass. n. 17619 del 5/7/2018; n. 5406 del 18/3/2016; n. 18118 del 14/9/2016; n. 28683/15; n. 428 del 14/1/2015; n. 12802 del 10/6/2011; n. 15228 del 3/12/2001)» (Cass. n. 6865 del 2019). » (Cass., 14/04/2021, n. 22895).
In tale precedente questa Corte aveva, quindi, concluso che a tali principi non si fosse: « attenuta la CTR che, rilevata la «sostanziale inattività» della ditta cedente, ha affermato, peraltro senza fornire adeguata motivazione delle ragioni sottese al raggiunto convincimento e neppure degli elementi probatori che a ciò l’hanno indotta – così che quella si risolve in una motivazione meramente apparente (cfr. Cass., Sez. un., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata) – che la ditta fornitrice si era «prestata ad emettere le fatture, a ricevere il pagamento e a stornarlo all’effettivo cedente», mentre invece, una volta accertata l’idoneità degli elementi presuntivi forniti dall’amministrazione finanziaria in ordine alla fittizietà della cedente e delle operazioni commerciali intercorse con la società contribuente, avrebbe dovuto pretendere da quest’ultima la prova rigorosa e piena dell’effettività di quelle operazioni, ancorché intercorse tra soggetti diversi e, quindi, eventualmente, con l’indicazione del reale contraente/fornitore, ai fini della loro qualificazione come soggettivamente inesistenti, che
comunque la CTR giammai poteva desumere, come invece erroneamente ha fatto, dall’intervenuto pagamento delle fatture.»

Con il terzo motivo di ricorso è stata denunciata la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione degli artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 132 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

3.1. In via subordinata la ricorrente ha evidenziato che l’affermazione della CTR, nella parte in cui ha desunto dalla sostanziale inattività della ditta fornitrice che la stessa si sia prestata a emettere fatture, a ricevere il pagamento e a stornarlo all ‘effettivo cedente sia affetto da motivazione apparente, trattandosi di passaggio argomentativo privo di motivazione.

Il terzo motivo è infondato, in quanto la sentenza impugnata è stata motivata e la parte ricorrente sovrappone, in modo improprio, il vizio motivazionale con la mancata condivisione dei contenuti della motivazione della sentenza impugnata.

Con il quarto motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., quale vizio di omessa pronuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

5.1. La parte ricorrente espone di aver proposto appello incidentale contro la sentenza di primo grado, nella parte in cui aveva annullato il recupero fiscale relativo alle operazioni oggettivamente inesistenti intercorse con la RAGIONE_SOCIALE, trascrivendo tali censure a pag. 18 ss. del ricorso in cassazione.

5.2. Il motivo di ricorso è fondato: nel caso di specie la sentenza di seconde cure non risulta essersi affatto pronunciata sulle censure svolte dalla parte ricorrente in relazione ai rapporti intrattenuti con RAGIONE_SOCIALE La mancata considerazione delle censure svolte con l’appello incidentale diversamente da quanto ritenuto dalla controricorrente, secondo cui la CTR avrebbe fatto delle

considerazioni relative alla natura delle operazioni inesistenti, indipendentemente dalla controparte della società contribuente -emergono dalla stessa lettura della sentenza che non menziona affatto l’appello incidentale proposto dall’Agenzia delle Entra te. Si legge, infatti, a pag. 2: « Si costituisce l’agenzia con controdeduzioni con le quali contesta ogni singolo motivo d’appello e conclude chiedendo la conferma della decisione impugnata.» Non risulta, poi, alcuna menzione della RAGIONE_SOCIALE
Spetterà, quindi, al giudice del rinvio la disamina delle questioni non solo giuridiche, ma anche fattuali concernenti l’esatta ricostruzione dei rapporti commerciali della società contribuente con la RAGIONE_SOCIALE

Alla luce di quanto sin qui evidenziato devono essere accolti il primo e il secondo motivo di ricorso (nei termini di cui in motivazione) e il quarto motivo, mentre deve essere rigettato il terzo motivo.

6.1. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna, che in diversa composizione deciderà anche sulle spese del presente giudizio.

…

P.Q.M.

accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione e il quarto motivo; rigetta il terzo motivo di ricorso; cassa la sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti, e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 30/04/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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