Operazioni inesistenti: Cassazione chiarisce la prova

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate relativo a presunte operazioni inesistenti. La sentenza chiarisce che una diversa valutazione delle prove da parte del giudice di merito non costituisce un “travisamento della prova” sindacabile in sede di legittimità, confermando l’annullamento di un avviso di accertamento a carico di una società del settore metallurgico e sottolineando i limiti della prova presuntiva.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Inesistenti: Quando la Valutazione del Giudice Supera la Prova Presuntiva

Le contestazioni per operazioni inesistenti rappresentano uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria nella lotta all’evasione fiscale. Tuttavia, l’onere della prova e la sua valutazione in giudizio sono temi complessi e delicati. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 34675 del 2024, offre un importante chiarimento sui limiti del sindacato di legittimità riguardo alla valutazione delle prove, distinguendo nettamente tra un’errata interpretazione degli elementi e il cosiddetto “travisamento della prova”.

I Fatti di Causa: Un Accertamento Fiscale per Acquisti Sospetti

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a una società operante nel settore del recupero di materiali ferrosi. L’Ufficio contestava la deducibilità di costi per quasi 450.000 euro, relativi ad acquisti di materiale da un unico fornitore. Tali operazioni erano state classificate in due categorie:
1. Oggettivamente inesistenti: per circa 300.000 euro, in quanto il fornitore non aveva magazzini, non esistevano documenti di trasporto e i suoi stessi fornitori erano risultati fittizi (una società cessata, una inesistente e una “cartiera”).
2. Soggettivamente inesistenti: per la parte restante.

Sulla base di queste contestazioni, l’Agenzia aveva recuperato a tassazione maggiori redditi ai fini IRES, IRAP e IVA per l’anno d’imposta 2009.

La Decisione della Commissione Tributaria Regionale

Contrariamente a quanto sostenuto dall’Agenzia, la Commissione Tributaria Regionale (CTR), in riforma della sentenza di primo grado, aveva accolto il ricorso della società, annullando completamente l’avviso di accertamento. I giudici d’appello avevano ritenuto che le prove fornite dall’Ufficio fossero dubitative e avevano dato maggior peso agli elementi prodotti dalla contribuente, che dimostravano l’effettività delle operazioni.

Il Ricorso in Cassazione e le motivazioni sulle operazioni inesistenti

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione della CTR dinanzi alla Corte di Cassazione, basando il proprio ricorso su due motivi principali:
– Violazione di legge e “travisamento della prova”: Secondo l’Agenzia, la CTR avrebbe completamente frainteso gli elementi probatori, come le dichiarazioni di un trasportatore, attribuendo loro un significato opposto a quello reale. A suo dire, i giudici di merito avrebbero privilegiato la regolarità formale della contabilità rispetto ai dati sostanziali che provavano l’inesistenza delle operazioni.
– Omesso esame di un fatto decisivo: In subordine, l’Agenzia lamentava che la CTR non avesse considerato gli elementi indiziari da essa forniti.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso dell’Agenzia, fornendo chiarimenti cruciali sulla natura del suo giudizio e sulla valutazione delle prove.

La Distinzione tra Travisamento della Prova e Valutazione di Merito

Il punto centrale della decisione riguarda il concetto di “travisamento della prova”. La Corte ha specificato che il travisamento, inteso come vizio che può portare alla revocazione di una sentenza, consiste in un errore percettivo del giudice (ad esempio, leggere “sì” dove era scritto “no”). Ciò che l’Agenzia lamentava, invece, non era un errore di percezione, ma un fraintendimento del significato probatorio degli elementi. In altre parole, l’Agenzia non era d’accordo con l’interpretazione e la valutazione che la CTR aveva dato alle prove.

Questa, ha chiarito la Corte citando un suo precedente a Sezioni Unite (n. 5792/2024), è una valutazione di merito che sfugge al sindacato di legittimità. La Cassazione non può agire come un terzo grado di giudizio per riesaminare i fatti e sostituire la propria valutazione a quella del giudice d’appello.

L’Analisi Complessiva delle Prove

La Corte ha inoltre evidenziato come la CTR non avesse affatto omesso di esaminare le prove, ma le avesse valutate in modo diverso dall’Agenzia. I giudici di merito avevano considerato non solo le fatture passive ricevute e pagate, ma anche le fatture attive di vendita del materiale, i documenti di trasporto, le pesate della merce e una perizia che confermava la veridicità dei dati contabili. Per le operazioni soggettivamente inesistenti, la CTR aveva valorizzato elementi come il livello dei prezzi d’acquisto e i costi, concludendo che non vi era prova della consapevolezza della società circa la natura di “cartiera” del fornitore.

La decisione del giudice di merito basata su una presunzione è viziata solo se fondata su elementi non gravi, precisi e concordanti. Criticare la ricostruzione dei fatti o proporre una diversa inferenza probabilistica, come ha fatto l’Agenzia, non è sufficiente per ottenere una riforma in Cassazione.

Le Conclusioni

Con questa sentenza, la Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale: il suo ruolo è quello di giudice della legittimità, non del merito. Un accertamento fiscale fondato su una prova presuntiva, anche se ben articolato, può essere legittimamente annullato se il giudice di merito, sulla base di una valutazione complessiva di tutte le prove disponibili, giunge a una diversa conclusione. La critica a tale valutazione non può trovare ingresso in Cassazione se si traduce in una mera richiesta di una nuova e diversa lettura degli elementi probatori. La decisione rappresenta un importante monito sulla necessità di distinguere tra i vizi procedurali e di legge, unici sindacabili in sede di legittimità, e l’apprezzamento dei fatti, che rimane di esclusiva competenza dei giudici di merito.

Quando un’accusa di “travisamento della prova” da parte dell’Agenzia delle Entrate è fondata in Cassazione?
Un’accusa di “travisamento della prova” è fondata solo in caso di errore percettivo del giudice (es. leggere un dato per un altro), non quando l’Agenzia contesta l’interpretazione o la valutazione del significato probatorio degli elementi. Quest’ultima è una valutazione di merito non sindacabile in Cassazione.

Come può un contribuente difendersi da un accertamento basato su presunzioni di operazioni inesistenti?
Il contribuente può difendersi fornendo prove contrarie che dimostrino l’effettività e la realtà economica delle operazioni contestate. Nel caso di specie, la società ha utilizzato con successo fatture passive pagate, fatture attive di vendita, documenti di trasporto, registrazioni di pesata della merce e una perizia contabile per contrastare la ricostruzione presuntiva dell’Ufficio.

La Corte di Cassazione può riesaminare nel merito le prove valutate dal giudice d’appello?
No, la Corte di Cassazione è un giudice di legittimità e non può riesaminare i fatti o sostituire la propria valutazione delle prove a quella del giudice di merito. Il suo compito è verificare la corretta applicazione della legge e la coerenza logica della motivazione, non stabilire come sono andati i fatti.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34675 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 34675 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 27/12/2024

Op. inesistenti

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 14231/2018 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, sedente in Minerbio, in persona del legale rappresentante, assistito, rappresentato e difeso, giusta procura speciale in margine al ricorso, dagli avv. NOME COGNOME e NOME COGNOME, ed elettivamente domiciliata presso lo studio NOME COGNOME in Roma, INDIRIZZO;

–

contro

ricorrente –

Avverso la sentenza n. 3006 del 2 novembre 2017 resa dalla Commissione Regionale dell’Emilia -Romagna.

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 13 novembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Si dà atto che il Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME ha chiesto il rigetto del ricorso per revocazione e in via subordinata, nel merito, il rigetto del ricorso originario spiegato contro il diniego di definizione agevolata.

Si dà atto altresì che il difensore della contribuente, avv. COGNOME per delega avv. COGNOME ha concluso per il rigetto del ricorso, mentre la difesa erariale ne ha chiesto l’accoglimento.

FATTI DI CAUSA

1.L’Agenzia delle Entrate contestava alla società contribuente alcune operazioni di acquisto di materiale ferroso per € 447.936,97 da tale RAGIONE_SOCIALE. Di tali acquisti € 299.200,00 avvenivano per materiale rispetto al quale non si riscontrava alcun vettore per il trasporto e nessun fornitore effettivo alla cedente RAGIONE_SOCIALE (i tre fornitori erano uno una società già cessata al momento dell’emissione delle fatture, la seconda una società addirittura inesistente, la terza una ‘cartiera’ della ADF); tali operazioni venivano quindi qualificate come oggettivamente inesistenti.
I restanti acquisti per € 148.736,98 venivano invece qualificati come soggettivamente inesistenti.

A seguito di ciò l’amministrazione finanziaria emetteva avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009 con maggior reddito e ripresa IRES, IRAP e rettifica IVA, quest’ultima peraltro oggetto di annullamento parziale in autotutela.

La CTR, in riforma della sentenza di primo grado, ha accolto il ricorso della contribuente ed annullato l’avviso impugnato.

L’Agenzia delle Entrate ricorre in cassazione affidandosi a due motivi, mentre la contribuente ha depositato controricorso.

Successivamente la difesa erariale depositava memoria ex art. 380-bis cod. proc. civ. a seguito di proposta formulata ai sensi della norma suddetta pro-tempore vigente.

La parte contribuente formulava istanza di sospensione del giudizio in vista della proposizione di istanza di definizione agevolata, e

successivamente l’Agenzia formulava istanza di prosecuzione non risultando depositata l’istanza di cui sopra nei termini di legge.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.Col primo motivo si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 109 TUIR e 39, d.p.r. n. 600/1973, 2697, 2727 e 2729, cod. civ., 115 e 116, cod. proc. civ.

La difesa erariale rimprovera anzitutto alla sentenza d’appello un ‘travisamento della prova’. In particolare, i giudici d’appello avrebbero dato atto che lo stesso ufficio ammetteva come le persone escusse dai militari della GDF confermavano l’effettività delle operazioni, laddove invece nel pvc si leggeva che la cedente ADF non aveva luoghi di immagazzinaggio e non aveva documenti di trasporto e gli acquisti erano avvenuti da soggetti ‘fittizi’. Dunque, la conferma dell’effettività delle operazioni da parte dei soggetti escussi sarebbe riferibile solo a parte delle operazioni stesse.
Altrettanto la conferma della sussistenza oggettiva, ricavata dalle dichiarazioni del trasportatore COGNOME sarebbe affetta da travisamento di prova in quanto lo stesso si riferiva non già alle consegne da ADF a RFM, ma da RFM alle acciaierie.

La CTR poi avrebbe violato la disciplina della formazione della prova presuntiva, non avendo valutato le presunzioni addotte dall’amministrazione, privilegiando la regolarità formale della contabilità sui dati sostanziali offerti dall’ufficio stesso.

1.1 Il motivo è infondato.

In proposito anzitutto non viene denunciato un errore percettivo vero e proprio, che – come tale – avrebbe dovuto essere inquadrato nell’alveo dell’art. 395, cod. proc. civ., ma, come si arguisce dal contenuto del motivo, viene indicato un fraintendimento rispetto al significato attribuito dal ricorrente agli elementi che assume appunto ‘travisati’ dal giudice. Il che però non si può tradurre in un vizio denunciabile in questa sede, ma in una diversa valutazione

della prova che infatti non configura né un vizio motivazionale ancor rilevante, nei limiti dell’art.360, comma primo, num. 5, cod. proc. civ. (omesso esame di un fatto sostanziale decisivo) -avendo la Corte territoriale esaminato gli elementi rispetto ai quali viene proposta la denuncia -né in una erronea lettura di un fatto processuale.

Il tutto in accordo con il principio espresso dalla recente sentenza SSUU n. 5792/2024

Il travisamento del contenuto oggettivo della prova, il quale ricorre in caso di svista concernente il fatto probatorio in sé, e non di verifica logica della riconducibilità dell’informazione probatoria al fatto probatorio, trova il suo istituzionale rimedio nell’impugnazione per revocazione per errore di fatto, in concorso dei presupposti richiesti dall’articolo 395, n. 4, c.p.c., mentre, ove il fatto probatorio abbia costituito un punto controverso sul quale la sentenza ebbe a pronunciare, e cioè se il travisamento rifletta la lettura del fatto probatorio prospettata da una delle parti, il vizio va fatto valere, in concorso dei presupposti di legge, ai sensi dell’articolo 360, nn. 4 e 5, c.p.c., a seconda si tratti di fatto processuale o sostanziale.
Neppure poi si rintraccia nelle critiche della ricorrente un effettivo errore nel ragionamento induttivo-presuntivo, bensì l’apprezzamento di merito delle emergenze istruttorie.

Infatti, laddove gli accertatori hanno affermato che, alla luce delle dichiarazioni del Lorenzon, si è ‘ritenuto plausibile che la sigla STE indicasse tutti quei casi in cui la merce provenisse da altri possibili fornitori in nero, ma fosse in realtà già detenuta presso il cliente documentale della RAGIONE_SOCIALE, si richiama da parte dell’Agenzia una lettura delle dichiarazioni e dei documenti. Le osservazioni effettuate in proposito dalla CTR non costituiscono se non una diversa lettura di quegli stessi elementi. La CTR infatti ha chiarito
che ‘l’indicazione di quali siano le operazioni oggettivamente inesistenti e quelle soggettivamente inesistenti, è stata effettuata dagli stessi militari…in modo dubitativo, dando atto di una possibile interpretazione delle sigle’, interpretazione appunto i giudici d’appello non hanno ritenuto plausibile sia in base alle dichiarazioni del COGNOME (circa l’effettività dei trasporti da lui curati), sia per la presenza non solo di fatture passive ricevute dalla fornitrice ADF e pagate, ma altresì della sussistenza di fatture attive di vendita di materiale, di documenti di trasporto dello stesso e pesata dei quantitativi di merce, oltre che del supporto di una perizia che riscontra a suo parere la veridicità dei dati contabili relativi all’annualità (di talché si va ben oltre la valorizzazione dei dati contabili formali, e in particolare dalle fatture d’acquisto e dai relativi pagamenti).
Mentre per le operazioni ritenute soggettivamente inesistenti sempre la CTR ha valorizzato il livello dei prezzi di acquisto, dei costi per le materie prime, per godimento di beni e per personale, dal che si traeva la conclusione dell’assenza di prova circa la consapevolezza circa la natura di ‘cartiera’ in capo alla ADF, come confermato dalle dichiarazioni rese ove nessuno ‘parla’ della RFM.

Come si vede non si tratta di elementi non considerati, o di valorizzazione di elementi privi delle caratteristiche della gravità precisione e concordanza, ed in proposito va ricordato che la decisione del giudice di merito in ordine alla sussistenza di una presunzione semplice od hominis è viziata solo quando egli affermi che il ragionamento presuntivo può basarsi su elementi non gravi, precisi e concordanti ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell’inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da
quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma (Cass. 9054/22).

Col secondo motivo si denuncia, in via subordinata, omesso esame di fatti decisivi, costituiti dagli elementi indiziari offerti dall’ufficio.

2.1. Anche tale motivo è infondato, in quanto come s’è visto non è vero che la CTR non abbia preso in considerazione gli elementi probatori, ma è vero invece che essa ha compiuto una diversa valutazione degli elementi rispetto a quella oggetto della ricostruzione operata dall’ufficio, valutazione di merito che sfugge al sindacato di legittimità proprio di questa Corte.

3.Il ricorso merita dunque rigetto con aggravio di spese in capo alla ricorrente soccombente.

Nei confronti dell’Agenzia delle Entrate non sussistono i presupposti processuali per dichiarare l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1quater , del d.p.r. n. 115 del 2002, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della I. n. 228 del 2012, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, non potendo tale norma trovare applicazione nei confronti delle Amministrazioni dello Stato che, mediante il meccanismo della prenotazione a debito, sono esentate dal pagamento delle imposte e tasse che gravano sul processo (cfr. Cass.n.1778 del 29/01/2016).

P. Q. M.

La Corte respinge il ricorso.

Condanna la ricorrente al pagamento delle spese, che liquida in € 6800,000, oltre rimborso forfettario nel 15 % dell’onorario, i.v.a. e c.p.a., ed oltre ad esborsi per € 200,00 .

Così deciso in Roma, il 13 novembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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