Onere prova operazioni inesistenti: il Fisco vince

La Corte di Cassazione conferma la decisione di merito contro una società contribuente, rigettando il suo ricorso relativo a un avviso di accertamento IVA per operazioni inesistenti. La Corte chiarisce che, di fronte a seri indizi forniti dall’Amministrazione finanziaria, spetta al contribuente l’onere della prova circa l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. La sentenza sottolinea che la motivazione del giudice di appello, seppur sintetica, non è apparente quando individua chiaramente la ratio decidendi nel mancato assolvimento di tale onere probatorio da parte della società.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova Operazioni Inesistenti: la Cassazione Conferma la Linea Dura

L’onere della prova per operazioni inesistenti rappresenta un campo di battaglia cruciale nel contenzioso tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale: di fronte a seri indizi presentati dall’Amministrazione Finanziaria, spetta al contribuente dimostrare con prove concrete l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Vediamo nel dettaglio come la Suprema Corte ha affrontato il caso di una società del settore lattiero-caseario e quali lezioni possiamo trarne.

I Fatti di Causa: Fatture Sospette e la Difesa dell’Azienda

Una società si vedeva recapitare un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2010. Il motivo? L’emissione di fatture ritenute dall’Ufficio fiscalmente collegate a operazioni oggettivamente inesistenti. L’azienda si difendeva sostenendo che tali fatture si riferivano a prestazioni pubblicitarie ricevute a titolo gratuito, come parte di una campagna promozionale.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) che quella Regionale (CTR) rigettavano le argomentazioni della società. In particolare, la CTR sottolineava come l’Ufficio avesse legittimamente motivato l’accertamento e come, a fronte dell’accertata inesistenza delle operazioni, la contribuente non avesse fornito prove adeguate a smentire la pretesa fiscale. Né le risultanze contabili né la produzione di assegni bancari sono state ritenute sufficienti a soddisfare l’onere probatorio.

L’Onere della Prova per Operazioni Inesistenti: L’Analisi della Corte

La società ricorreva in Cassazione affidandosi a cinque motivi, lamentando principalmente vizi procedurali e di motivazione della sentenza di secondo grado. Tra le censure, spiccavano la presunta ultrapetizione (decisione su questioni non sollevate) della sentenza di primo grado e l’omesso esame di un fatto decisivo, ovvero l’effettiva pubblicizzazione del marchio aziendale.

La Cassazione ha disatteso tutti i motivi. I giudici hanno chiarito che l’eventuale vizio di ultrapetizione del primo giudice viene superato e ‘sanato’ dalla decisione del giudice d’appello, che si sostituisce integralmente alla precedente. È contro la sentenza d’appello, infatti, che devono essere indirizzate le censure.

Sul punto cruciale, la Corte ha ribadito che la regola sull’onere della prova per operazioni inesistenti è chiara: una volta che l’Amministrazione Finanziaria ha fornito elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti sull’inesistenza delle operazioni, la palla passa al contribuente. Quest’ultimo deve dimostrare l’effettività delle transazioni, e non può limitarsi a provare la regolarità formale della contabilità o l’avvenuto pagamento.

La Decisione della Cassazione: Motivazione non Apparente

Uno degli argomenti più tecnici riguardava la presunta ‘motivazione apparente’ della sentenza della CTR. Secondo la società, la motivazione era illogica e non permetteva di comprendere l’iter seguito dai giudici. La Cassazione ha respinto anche questa doglianza, applicando i principi enunciati dalle Sezioni Unite. Una motivazione è ‘apparente’ solo quando, pur esistendo graficamente, è così generica, contraddittoria o incomprensibile da impedire qualsiasi controllo sul ragionamento del giudice.

Nel caso di specie, la motivazione della CTR, seppur sintetica, era chiara nell’individuare la ratio decidendi: il rigetto dell’appello era fondato sul mancato assolvimento dell’onere della prova da parte della società. Questa motivazione, per quanto essenziale, è stata ritenuta idonea e sufficiente.

Le Motivazioni

La Corte ha specificato che il compito di selezionare e valutare le prove spetta esclusivamente al giudice di merito. La pubblicizzazione del marchio, fatto che la società riteneva decisivo e non esaminato, era stata in realtà considerata dalla CTR. Tuttavia, i giudici di merito l’avevano ritenuta non decisiva, poiché la pubblicità avrebbe potuto essere stata effettuata tramite altri canali commerciali e non necessariamente dal soggetto che aveva emesso le fatture contestate.

Inoltre, la Corte ha sottolineato che la sussistenza di una valida motivazione dell’avviso di accertamento (fatto non contestato dalla ricorrente) giustifica pienamente l’inversione dell’onere della prova. Gravava quindi sulla società la dimostrazione dell’esistenza delle operazioni, prova che, secondo la valutazione insindacabile della CTR, non è stata fornita. Di conseguenza, la motivazione del giudice d’appello è stata giudicata essenziale e non apparente, in quanto ha chiaramente individuato la ragione della decisione nel fallimento probatorio del contribuente.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame conferma un orientamento consolidato e rigoroso in materia di operazioni inesistenti. Il contribuente che si trova a fronteggiare una simile contestazione non può basare la propria difesa sulla mera formalità dei documenti. È necessario fornire prove concrete, robuste e inequivocabili che dimostrino la realtà economica sottostante alle fatture. La decisione rafforza il principio secondo cui, nel processo tributario, la sostanza prevale sulla forma, e l’onere della prova per operazioni inesistenti ricade pesantemente sulle spalle di chi ha registrato i costi e detratto l’IVA.

A chi spetta l’onere della prova in caso di contestazione di operazioni inesistenti?
Inizialmente, l’Amministrazione finanziaria deve fornire elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti che facciano dubitare della realtà delle operazioni. Una volta forniti questi elementi, l’onere della prova si inverte e spetta al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle transazioni economiche contestate.

Un vizio di ultrapetizione della sentenza di primo grado rende nullo anche il giudizio d’appello?
No. Secondo la Corte, l’eventuale vizio di ultrapetizione del giudice di primo grado viene ’emendato’ e superato dalla decisione del giudice di secondo grado, la cui motivazione si sostituisce integralmente a quella precedente. Le censure devono quindi essere rivolte contro la sentenza d’appello.

Quando una motivazione di una sentenza può essere considerata ‘apparente’?
Una motivazione è considerata ‘apparente’, e quindi causa di nullità della sentenza, quando, pur essendo materialmente presente, consiste in argomentazioni così generiche, incomprensibili o contraddittorie da non rendere percepibili le ragioni della decisione e l’iter logico seguito dal giudice.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31833 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 31833 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 05/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12150/2018 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, domiciliato ex lege in ROMA, INDIRIZZO, presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA RAGIONE_SOCIALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA, che la rappresenta e difende

-resistente- avverso SENTENZA di COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE CAMPANIA n. 7967/15/17 depositata il 02/10/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/11/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 7967/15/17 del 02/10/2017, la Commissione tributaria regionale della Campania (di seguito CTR) rigettava l’appello proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) avverso la sentenza n. 6686/10/16 della Commissione

tributaria provinciale di Caserta (di seguito CTP), che aveva rigettato il ricorso della società contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2010.

1.1. Come emerge dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento era stato emesso in ragione dell’emissione di fatture ritenute oggettivamente inesistenti, a fronte delle quali la contribuente aveva eccepito la sussistenza di prestazioni a titolo gratuito effettuate dalla società cedente.

1.2. La CTR respingeva l’appello di RAGIONE_SOCIALE evidenziando che: a) la motivazione dell’avviso di accertamento effettuata per relationem alle risultanze dell’attività istruttoria effettuata dai verificatori era legittima; b) l’Ufficio aveva «accertato l’inesistenza delle operazioni a cui afferivano i costi recuperati a fini IVA» e, a fronte di tale accertamento, nulla veniva prodotto dalla contribuente che ne aveva il relativo onere; c) le risultanze contabili e la produzione di assegni bancari non erano idonee ad assolvere a detto onere probatorio; d) altro avviso di accertamento era stato notificato anche alla società emittente le fatture, abitualmente dedita all’emissione e all’utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti.
RAGIONE_SOCIALE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi.

NOME si costituiva al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione orale ai sensi dell’art. 370 primo comma, cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso RAGIONE_SOCIALE deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per avere la CTR omesso di pronunciarsi in ordine al vizio di ultrapetizione della sentenza di primo grado, denunciato in appello, e concernente la decisione su una questione (indetraibilità dell’IVA per operazioni non imponibili)

diversa da quella sottoposta all’attenzione dell’organo giudicante (operazioni inesistenti).

1.1. Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, comma 2, nn. 2 e 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, proponendosi sostanzialmente analoga censura.

I due motivi possono essere unitariamente esaminati per ragioni di connessione e vanno disattesi.

2.1. In buona sostanza, la società contribuente ritiene che la sentenza di primo grado abbia deciso su questione differente rispetto a quella contestata dall’Amministrazione finanziaria e che la sentenza di secondo grado non avrebbe rilevato il vizio di ultrapetizione in cui sarebbe incorsa la CTP.

2.2. Orbene, l’eventuale esistenza di un vizio di ultrapetizione da parte del giudice di primo grado è stata emendata dal giudice di secondo grado, che ha fatto corretto riferimento all’inesistenza delle operazioni, così come contestato dall’Ufficio, pronunciandosi pertanto sull’effettivo thema decidendum .

2.3. In questo contesto, il primo motivo è inammissibile poiché la motivazione del giudice di appello si sostituisce integralmente a quella della CTP ed è nei confronti della sentenza della CTR che vanno rivolte le censure della parte soccombente. Il secondo motivo è, invece, infondato, perché il giudice di secondo grado, pronunciando sull’effettivo thema decidendum , ha confermato la sentenza impugnata con una motivazione differente, così dando conto delle doglianze dell’appellante.
Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, costituito dall’effettiva effettuazione della pubblicizzazione del marchio di RAGIONE_SOCIALE da parte dell’emittente le fatture.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. Va, in via generale, evidenziato che spetta, in via esclusiva, al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l’attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (cfr. Cass. n. 331 del 13/01/2020; Cass. n. 19547 del 04/08/2017; Cass. n. 24679 del 04/11/2013; Cass. n. 27197 del 16/12/2011; Cass. n. 2357 del 07/02/2004).
3.3. In ogni caso, il fatto evidenziato da parte ricorrente, da un lato, non è stato omesso, avendo la CTR dimostrato di avere tenuto conto della campagna pubblicitaria effettuata da RAGIONE_SOCIALE («il contratto di pubblicità era stato oggetto di una campagna gratuita», pag. 2 della sentenza impugnata); dall’altro, non è decisivo, perché la pubblicizzazione del marchio della società contribuente non implica necessariamente l’imputabilità della pubblicità all’azione del soggetto emittente le fatture, potendo tale pubblicizzazione essere stata effettuata tramite altri canali commerciali.
Con il quarto ed il quinto motivo di ricorso si contesta la nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, commi 2 e 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR reso motivazione apparente o illogica: i) con riferimento all’inesistenza delle operazioni contestate; ii) con riferimento a un fatto (il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento) non contestato dal contribuente.

4.1. I motivi, che possono essere unitariamente esaminati, sono infondati.

4.2. Secondo la giurisprudenza delle Sezioni Unite di questa Corte, si è in presenza di una motivazione apparente allorché la

motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella perplessa e incomprensibile: in entrambi i casi, invero -e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali -l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; Cass. S.U. n. 16599 del 05/08/2016).
4.2.1. Determina, infine, una violazione di legge costituzionalmente rilevante anche la motivazione contraddittoria, nella misura in cui esprima un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, mentre deve escludersi la possibilità di sindacare in sede di legittimità la semplice motivazione insufficiente (Cass. S.U. n. 8053 del 07/04/2014).

4.3. Nel caso di specie, è certamente vero che il ricorrente non ha mai fatto riferimento, in sede di appello, ad un difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, ma l’eventuale superfluità della pronuncia non integra il vizio lamentato (con conseguente infondatezza del quinto motivo).

4.4. Inoltre, la sussistenza di una valida motivazione dell’avviso di accertamento, giustifica la corretta applicazione della regola dell’inversione dell’onere della prova: a fronte delle presunzioni contenute nell’avviso di accertamento (non oggetto di contestazione, così come riconosciuto dalla stessa ricorrente), grava su RAGIONE_SOCIALE la prova dell’esistenza delle operazioni; e tale

onere probatorio non è stato assolto secondo la valutazione della CTR, anche perché non è possibile avvalersi né della formale regolarità dell’operazione contabile, né dei pagamenti eventualmente effettuati.

4.5. La motivazione del giudice di appello è, quindi, sicuramente essenziale, ma non può ritenersi apparente, essendo chiaramente idonea a consentire l’individuazione della ratio decidendi , con riferimento al mancato assolvimento dell’onere della prova gravante sulla società contribuente.

In conclusione, il ricorso va rigettato. Nulla per le spese in ragione del mancato svolgimento di attività difensiva da parte di RAGIONE_SOCIALE.

5.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 27/11/2025.

La Presidente

NOME–NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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