Onere prova associazioni sportive: non basta lo statuto

Un’associazione sportiva dilettantistica si è vista negare i benefici fiscali dall’Agenzia delle Entrate. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza in esame, ha stabilito che l’onere della prova per le associazioni sportive ricade interamente sul contribuente. Non è sufficiente presentare uno statuto formalmente corretto; è indispensabile dimostrare con prove concrete e complete l’effettivo svolgimento di attività senza scopo di lucro. La Corte ha cassato la decisione precedente che si era accontentata di documentazione contabile carente, ribadendo la necessità di una verifica sostanziale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere Prova Associazioni Sportive: La Forma Non Basta, Serve la Sostanza

L’ordinanza in commento affronta un tema cruciale per il terzo settore: l’onere della prova per le associazioni sportive che intendono beneficiare dei regimi fiscali agevolati. La Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: per godere delle esenzioni non è sufficiente una conformità meramente formale dello statuto alla normativa, ma è necessario dimostrare in modo concreto e inequivocabile l’effettivo svolgimento di un’attività non commerciale e senza scopo di lucro. La decisione chiarisce che il peso di questa dimostrazione ricade interamente sul contribuente.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un’associazione sportiva dilettantistica per gli anni d’imposta 2006 e 2007. L’amministrazione finanziaria contestava il mancato rispetto delle condizioni previste dalla legge per l’applicazione del regime fiscale di favore, evidenziando una serie di irregolarità.
Il rappresentante legale dell’associazione impugnava gli avvisi e otteneva ragione sia in primo grado sia davanti alla Commissione Tributaria Regionale. Quest’ultima aveva ritenuto che le contestazioni dell’Ufficio fossero di natura puramente formale e che l’associazione avesse diritto al trattamento agevolato. Insoddisfatta, l’Agenzia delle Entrate ricorreva per la cassazione della sentenza, lamentando la violazione e falsa applicazione delle norme che regolano i requisiti per le agevolazioni fiscali.

L’Onere della Prova per le Associazioni Sportive nel Contesto Normativo

La normativa di riferimento, in particolare la Legge n. 398/1991 e l’art. 148 del TUIR, prevede un regime tributario di vantaggio per le associazioni sportive dilettantistiche e altri enti non commerciali. Tuttavia, l’accesso a tali benefici è subordinato al rispetto di stringenti requisiti, sia formali (contenuti specifici da inserire nello statuto) sia sostanziali (effettiva assenza di scopo di lucro, vita associativa democratica, etc.).
Il principio generale, sancito dall’art. 2697 del Codice Civile, stabilisce che chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento. In materia tributaria, questo si traduce nel fatto che il contribuente che invoca un’esenzione o un’agevolazione deve fornire la prova della sussistenza di tutti i presupposti di legge. La semplice affiliazione al CONI o la presenza di clausole statutarie conformi non sono, di per sé, prove sufficienti.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e rinviando la causa a un nuovo esame. La decisione si fonda su un’analisi rigorosa dell’onere della prova per le associazioni sportive.

Le Motivazioni

I giudici di legittimità hanno evidenziato come la corte di merito abbia commesso un errore di diritto nel ritenere sufficiente il rispetto formale della normativa. La Cassazione ha affermato che la fruizione del regime agevolato richiede una doppia verifica:

1. Requisiti Formali: Lo statuto e l’atto costitutivo devono contenere le clausole imposte dalla legge (es. divieto di distribuire utili, democraticità della struttura, etc.).
2. Requisiti Sostanziali: L’ente deve concretamente operare secondo i principi non lucrativi e associativi. L’attività svolta non deve, di fatto, mascherare un’impresa commerciale.

La Corte ha sottolineato che la difformità tra le clausole statutarie e le disposizioni tributarie, rilevata dall’Ufficio, non poteva essere liquidata come una mera “contestazione formale”. Al contrario, rappresenta un elemento essenziale per la fruizione del regime di favore.
Inoltre, la Cassazione ha censurato la valutazione probatoria del giudice di merito. La Commissione Tributaria Regionale aveva ritenuto assolto l’onere della prova da parte dell’associazione nonostante avesse essa stessa definito la documentazione amministrativa e contabile come “molto carente”. Secondo la Suprema Corte, una documentazione parziale e incompleta (fatture, ricevute, estratti conto) non può bastare a dimostrare l’effettivo esercizio di un’attività sportiva senza scopo di lucro. Il giudice avrebbe dovuto esaminare in concreto l’attività svolta, non limitarsi ad un’analisi superficiale e formale.

Le Conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale rigoroso e rappresenta un monito per tutte le associazioni sportive dilettantistiche. Per non rischiare di perdere i benefici fiscali, non è sufficiente redigere uno statuto impeccabile. È fondamentale che la gestione quotidiana dell’ente sia coerente con i principi non profit e che sia supportata da una documentazione contabile e amministrativa completa, trasparente e ineccepibile. L’onere della prova per le associazioni sportive è un fardello che spetta interamente al contribuente, il quale deve essere sempre pronto a dimostrare, al di là di ogni ragionevole dubbio, la natura genuinamente non lucrativa della propria attività.

Per un’associazione sportiva è sufficiente avere uno statuto a norma per ottenere i benefici fiscali?
No, non è sufficiente. La Corte di Cassazione ha chiarito che oltre al rispetto dei requisiti formali, come la presenza di specifiche clausole nello statuto, è indispensabile dimostrare il rispetto dei requisiti sostanziali, ovvero l’effettivo svolgimento di un’attività senza scopo di lucro.

Su chi ricade l’onere di provare che un’associazione sportiva opera effettivamente senza scopo di lucro?
L’onere della prova ricade interamente sul contribuente, cioè sull’associazione sportiva che intende beneficiare del regime fiscale agevolato. Deve essere l’associazione a fornire tutte le prove necessarie a dimostrare la sussistenza dei presupposti di legge.

Una documentazione contabile “carente” può essere sufficiente a dimostrare i requisiti per le agevolazioni fiscali?
No. La Corte ha stabilito che una documentazione amministrativa e contabile definita “carente” o incompleta non è sufficiente per considerare assolto l’onere della prova. La prova deve essere adeguata e completa per consentire una verifica concreta dell’attività effettivamente svolta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24660 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24660 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/09/2025

Oggetto: ass. sportiva

–

requisiti

–

onere della

prova

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14970/2016 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (PEC: EMAILavvocaturastatoEMAIL)

-ricorrente –

contro

COGNOME rappresentato e difeso in forza di procura speciale in atti dall’avv. NOME COGNOME (PEC: EMAIL ) e dall’avv. NOME COGNOME (PEC: EMAIL)

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Toscana n. 2272/08/2015 depositata in data 17/12/2015, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 26/06/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

–NOME COGNOME in qualità di ex legale rappresentante dell’Associazione sportiva RAGIONE_SOCIALE oltre che successore della stessa, impugnava gli avvisi di accertamento ad essa notificati relativi agli anni di imposta 2006 e 2007 scaturiti da processo verbale di constatazione nel quale si rilevava il mancato rispetto delle condizioni previste dall’art. 90 della L. n. 289/2002 e una serie di irregolarità;

-il giudice di primo grado accoglieva i ricorsi; appellava l’Ufficio;

-con la sentenza che ha fatto in questa sede la Commissione tributaria regionale della Toscana ha confermato la pronuncia impugnata;

-ricorre a questa Corte l’Agenzia delle entrate con atto affidato a un unico motivo di doglianza;

–COGNOME NOME resiste con controricorso;

Considerato che:

-la sola censura proposta dall’Amministrazione Finanziaria si incentra sulla violazione e falsa applicazione degli artt. 90 della L. n. 289 del 2002 e degli artt. 148 c. 8 -già art. 111 c. 4 quinquies TUIR -e dell’art. 4 del d.P.R. n. 633 del 1972 nonché dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la pronuncia di merito erroneamente applicato le disposizioni che regolano gli obblighi da rispettarsi e i requisiti di legge previsti per l’attribuzione ai contribuenti del regime
tributario agevolato spettante alle associazioni sportive dilettantistiche;

-il motivo è fondato;

-va ricordato in primo luogo che con l’art. 90, comma 1, legge n. 289 del 2002, è stato previsto che: “le disposizioni della legge 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, e le altre disposizioni tributarie riguardanti le associazioni sportive dilettantistiche si applicano anche alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali senza fine di lucro”;

-ciò rammentato, osserva la Corte che dalla sentenza di merito si evince che la stessa ha ritenuto sussistente il diritto al trattamento tributario di favore ex legge n. 398 del 1991 e successive modifiche e integrazioni normative in capo alla cessata RAGIONE_SOCIALE poiché ‘…gli elementi contestati dall’Ufficio … sono espressamente riportati nello Statuto, né l’Ufficio effettua alcuna contestazione sostanziale sull’assenza di lucro nell’attività sociale, limitandosi a contestazioni formali, connesse anche alla non perfetta conformità dello Statuto con la disposizione di cui all’art. 148, comma 8 lett. a) del TUIR’;
-la statuizione è erronea in diritto per due ragioni;

-invero, da tale affermazione si evince come la CTR abbia erroneamente ritenuto sufficiente il rispetto formale della normativa di cui alla L. n. 398 del 1991, senza considerare che invece, come questa Corte ha più volte statuito, è necessario non solo che siano presenti gli elementi formali della veste giuridica assunta, ma anche quelli sostanziali dell’effettivo svolgimento di attività senza fine di lucro, il cui onere

probatorio incombe sulla contribuente e non può ritenersi soddisfatto dal dato, del tutto estrinseco e neutrale, dell’affiliazione al CONI (Cass., 5 agosto 2016, n. 16449), essendo invece rilevante che le associazioni interessate si conformino alle clausole relative al rapporto associativo, che devono essere inserite nell’atto costitutivo o nello statuto (Cass., 12 dicembre 2018, n. 31229; Cass., 30 aprile 2018, n. 10393; Cass., 4 marzo 2015, n. 4315; Cass., 11 marzo 2015, n. 4872);
-pertanto, la difformità rilevata dall’Ufficio tra le disposizioni tributarie in materia e le clausole statutarie non poteva esser ritenuta dal giudice di merito una trascurabile ‘contestazione formale’, risultando necessario elemento per la fruizione del regime impositivo di favore;

-ancora, è sul punto consolidato nella giurisprudenza di questa Corte l’indirizzo per cui le agevolazioni tributarie previste in favore degli enti di tipo associativo non commerciale, come le associazioni sportive dilettantistiche senza scopo di lucro, dall’art. 111 (ora 148) del d.P.R. n. 917 del 1986, c.d. TUIR, si applicano solo a condizione che le associazioni interessate si conformino alle clausole riguardanti la vita associativa, da inserire nell’atto costitutivo o nello statuto (v. Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 32119 del 12/12/2018; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 11456 del 12/05/2010);
-e quanto all’onere della prova, che qui viene in rilievo, questa Corte ha chiarito come (tra molte si veda per tutte Cass. Sez. 6 -5, Ordinanza n. 23228 del 04/10/2017) in tema di agevolazioni tributarie, chi vuole fare valere una forma di esenzione o di agevolazione qualsiasi deve provare, quando sul

punto vi è contestazione, i presupposti che legittimano la richiesta della esenzione o della agevolazione;

-invero, la disciplina generale riguardante i soggetti sottoposti all’imposta sul reddito delle società, fissata dagli artt. 86 e 87 (ora 72 e 73) TUIR – e di cui gli artt. 108 (ora 143) e seguenti costituiscono una deroga – si applica a tutti i redditi, in denaro o in natura, posseduti da soggetti diversi dalle persone fisiche (Cass. 9 maggio 2018, n. 11048). Ne deriva che l’onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che giustificano l’esenzione – ossia che l’ente sebbene somigliasse ad una attività commerciale in realtà non lo era – è a carico del soggetto che la invoca, secondo gli ordinari criteri stabiliti dall’art. 2697 c.c., non essendo certo sufficiente allegare lo statuto sociale e la finalità ivi recepita (Cass. 29 luglio 2005, n. 16032; Cass. 20 ottobre 2006, n. 22598; Cass. 25 novembre 2008, n. 28005; Cass. 12 maggio 2010, n. 11456; Cass. 12 febbraio 2013, n. 3360; Cass. 4 ottobre 2017, n. 23167);
-quanto poi specificamente all’iva, la giurisprudenza della Corte di Giustizia, con sentenza n. C -448/18, in conformità con le precedenti sentenze del 21 febbraio 2013, COGNOME, C-18/12; EU:C:2013:95, punto 17; 21 marzo 2002, NOME Golf c174/00; EU:C:2002;200, punti da 26 a 28, ha ritenuto che l’art. 132, paragrafo 1, lettera m), della Direttiva 2006/112CE deve essere interpretato nel senso la nozione di “organismo senza fini di lucro” in virtù di tale disposizione costituisce una nozione autonoma del diritto dell’Unione, la quale esige che la qualificazione di organismo senza finalità di lucro ai sensi di tale disposizione dev’essere effettuata con riferimento allo scopo da esso perseguito e cioè che tale organismo non deve mirare a
produrre profitti per i membri, contrariamente alla finalità di una impresa commerciale, nel senso che (ad. 133, prima comma, lett. a della stessa direttiva IVA) l’assenza di fini di lucro di tali organismi, con riferimento alla esenzione di prestazioni connesse con l’attività dello sport, presuppone che questi ultimi per tutta la loro esistenza ed anche al momento del loro scioglimento debbano astenersi dal generare profitti per i loro membri.

-l’esenzione d’imposta prevista dall’art. 148 TUIR in favore delle associazioni non lucrative dipende pertanto, in sintesi massima, non dall’elemento formale della veste giuridica assunta dall’associazione, che peraltro deve esser regolamentata nel suo statuto da regole indicate dal legislatore tributario, ma anche dall’effettivo svolgimento in concreto di attività senza fine di lucro;

-né consente di ritenere che tale onere sia stato assolto da parte della contribuente l’affermazione successiva resa dalla sentenza gravata quando essa scrive che ‘l’effettivo esercizio dell’attività sportiva, con il sostenimento dei costi connessi, è stato tuttavia documentato, pur a fronte della tenuta della documentazione amministrativa sociale molto carente, dalla ricorrente mediante adeguata produzione di fatture, ricevute ed estratti conto bancari’;

-tale affermazione, infatti, dimostra ancora come il giudice del merito abbia limitato il suo esame agli aspetti puramente formali della vicenda, vale a dire unicamente ad alcune parziali risultanze contabili in un quadro complessivo che si definisce addirittura ‘carente’, senza esaminare affatto in concreto l’attività effettivamente svolta dalla contribuente;

-conseguentemente il ricorso va accolto e la sentenza cassata con rinvio al giudice del merito che riesaminerà i fatti di causa alla luce dei superiori principi provvedendo, all’esito, alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità;

p.q.m.

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, alla quale demanda di provvedere anche alla regolamentazione delle spese processuali del presente giudizio di Legittimità.

Così deciso in Roma, il 26 giugno 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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