Onere probatorio accertamenti bancari: la Cassazione

Una società tessile, a seguito di accertamenti bancari, veniva accusata di ricavi non dichiarati. La Cassazione, ribaltando la decisione regionale, ha stabilito che l’onere probatorio del contribuente non è soddisfatto dalle sole registrazioni contabili. È necessaria una documentazione originaria che provi la natura non imponibile dei versamenti e la destinazione dei prelievi, ribadendo la rigidità dell’onere probatorio in materia di accertamenti bancari.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere probatorio negli accertamenti bancari: non basta il libro giornale

L’ordinanza in commento affronta un tema cruciale nel contenzioso tributario: l’onere probatorio negli accertamenti bancari. La Corte di Cassazione, con una decisione destinata a orientare i futuri giudizi, ha ribadito un principio fondamentale: per superare le presunzioni legali che qualificano i movimenti bancari non giustificati come ricavi o compensi non dichiarati, il contribuente non può limitarsi a produrre le sole scritture contabili. È richiesta una prova analitica, supportata da documentazione originaria, che dimostri la reale natura delle operazioni.

I fatti di causa

Una società operante nel settore tessile veniva sottoposta a una verifica fiscale dalla Guardia di Finanza. Dall’analisi dei conti correnti emergevano significative movimentazioni, sia in entrata che in uscita, che l’Amministrazione finanziaria contestava come ricavi non dichiarati e costi indeducibili. L’avviso di accertamento che ne scaturiva si basava sulla presunzione legale secondo cui i versamenti su conti correnti si considerano ricavi e i prelevamenti compensi in nero, salvo prova contraria del contribuente.

Il contenzioso attraversava vari gradi di giudizio. Inizialmente, la Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso della società. Successivamente, la Commissione tributaria regionale respingeva l’appello dell’Agenzia delle Entrate. La causa giungeva per la prima volta in Cassazione, che annullava la sentenza regionale con rinvio, ravvisando una violazione di legge: i giudici di merito non avevano esaminato analiticamente gli elementi di prova offerti dalla contribuente. Nel successivo giudizio di rinvio, la Commissione tributaria regionale rigettava nuovamente l’appello dell’Ufficio, ritenendo sufficienti le giustificazioni fornite dalla società, basate principalmente su schede contabili e registrazioni nel libro giornale. Contro questa decisione, l’Agenzia delle Entrate proponeva un nuovo ricorso per cassazione.

La questione dell’onere probatorio negli accertamenti bancari

Il cuore della controversia risiede nell’interpretazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973. Questa norma stabilisce una presunzione legale relativa: i versamenti bancari si presumono ricavi e i prelevamenti si presumono costi non documentati (e quindi non deducibili) o compensi non dichiarati. Si tratta di una presunzione “relativa” perché ammette la prova contraria.

Tuttavia, la giurisprudenza ha costantemente affermato che questa prova contraria deve essere rigorosa. Non basta una semplice affermazione o una registrazione contabile. Il contribuente ha l’onere di dimostrare in modo specifico e puntuale che ogni singola movimentazione contestata non ha natura imponibile. Per i versamenti, deve provare che le somme derivano da fonti già tassate o esenti; per i prelevamenti, deve indicare il beneficiario e la ragione del pagamento, dimostrando che non si tratta di un’acquisizione di utili.

La decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della Commissione tributaria regionale e rinviando la causa per un nuovo esame. I giudici di legittimità hanno censurato la decisione impugnata per aver violato i principi consolidati in materia di onere probatorio negli accertamenti bancari.

La Corte ha ritenuto che i giudici regionali si fossero erroneamente accontentati di giustificazioni generiche e di prove documentali insufficienti, come le sole annotazioni nel libro giornale. Tale documento, pur essendo una scrittura contabile obbligatoria, non fa piena prova contro il fisco, poiché è formato unilateralmente dal contribuente. Pertanto, la semplice registrazione di un’operazione finanziaria non è di per sé idonea a superare la presunzione legale di evasione.

Le motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha fondato la sua decisione su diversi pilastri giuridici. In primo luogo, ha richiamato il principio dell’inversione dell’onere della prova stabilito dall’art. 32 del d.P.R. 600/1973. Una volta che l’Amministrazione finanziaria contesta le movimentazioni bancarie, spetta al contribuente fornire una prova analitica e rigorosa della loro natura. Questa prova deve basarsi su elementi concreti e non su mere presunzioni o affermazioni generiche.

In secondo luogo, la Corte ha sottolineato che le scritture contabili, ai sensi dell’art. 2709 c.c., fanno prova contro l’imprenditore, non a suo favore. Pertanto, la registrazione di un prelievo come “finanziamento soci” nel libro giornale non è sufficiente a dimostrarne la natura se non è supportata da documentazione originaria (es. delibere assembleari, contratti di finanziamento, prove del trasferimento delle somme). Nel caso di specie, per movimenti significativi di cassa verso la banca, la Commissione regionale si era basata esclusivamente sul libro giornale, ritenendolo erroneamente sufficiente a vincere la presunzione.

Infine, i giudici hanno evidenziato come la valutazione del giudice di merito debba essere analitica e non complessiva. Non si può assolvere il contribuente dall’onere probatorio solo perché ha prodotto una grande mole di documenti. È necessario un esame critico di ogni giustificazione offerta per ciascuna operazione contestata, distinguendo quelle validamente provate da quelle che non lo sono.

Le conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento rigoroso in materia di accertamenti bancari. Per le imprese e i professionisti, il messaggio è chiaro: la gestione contabile deve essere affiancata da una meticolosa conservazione della documentazione sottostante a ogni operazione finanziaria. In caso di verifica fiscale, non sarà sufficiente esibire i libri contabili. Sarà indispensabile produrre contratti, fatture, ricevute, bonifici e qualsiasi altro documento in grado di dimostrare in modo inequivocabile la natura e la destinazione di ogni somma movimentata sui conti correnti. Affidarsi esclusivamente alle registrazioni interne espone al concreto rischio di vedere confermate le pretese del fisco, con tutte le conseguenze in termini di imposte, sanzioni e interessi.

La semplice registrazione di un’operazione nel libro giornale è sufficiente a giustificarla in caso di accertamenti bancari?
No. Secondo la Corte di Cassazione, le annotazioni nel libro giornale o in altre scritture contabili non sono sufficienti a superare la presunzione legale che i versamenti siano ricavi e i prelievi costi non deducibili. Essendo documenti formati unilateralmente dal contribuente, non costituiscono prova a suo favore contro il fisco.

Che tipo di prova deve fornire il contribuente per superare le presunzioni sui movimenti bancari?
Il contribuente deve fornire una prova analitica e specifica per ogni singola operazione contestata. Questa prova deve essere fondata su elementi concreti e documentazione originaria (es. contratti, fatture, quietanze, estratti conto dettagliati, delibere) che dimostrino in modo inequivocabile la natura non imponibile dei versamenti o la destinazione lecita e documentata dei prelievi.

Una sentenza può essere annullata se il giudice si limita a prendere atto della documentazione prodotta senza analizzarla criticamente?
Sì. La Corte di Cassazione ha stabilito che la motivazione di una sentenza è solo “apparente”, e quindi nulla, quando il giudice si limita a elencare la documentazione prodotta o ad affermare genericamente che la prova è stata fornita, senza effettuare un’analisi critica e una comparazione degli elementi probatori. È necessario un esame puntuale delle giustificazioni in relazione a ciascuna contestazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 31396 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 31396 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28179/2022 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’RAGIONE_SOCIALE, presso i cui Uffici è elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE;

-intimato- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 1959/2022, depositata il 29 aprile 2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17 settembre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME e, a seguito di riconvocazione,

nella camera di consiglio del 16 ottobre 2025.

FATTI DI CAUSA

1. -A seguito di verifica della Guardia di Finanza – Tenenza di Fiuggi, eseguita nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, esercente l’attività di fabbricazione di articoli tessili tecnici, industriali e di commercio al dettaglio di confezioni per adulti (con unico socio la signora NOME COGNOME, e il coniuge NOME COGNOME rappresentante legale) venivano emessi due separati processi verbali. Il primo processo verbale derivava dagli esiti di una verifica fiscale di carattere generale in cui veniva riscontrata la mancata redazione del dettaglio del magazzino. Difatti, NOME COGNOME dichiarava di non aver mai redatto in modo analitico la composizione del magazzino in quanto ‘le merci del negozio sono state inventariate facendo un sommario controllo dei capi di abbigliamento giacenti alla fine dell’anno e quindi senza redigere un inventario analitico’. Per detta circostanza veniva contestata l’inattendibilità della contabilità derivata dalla quantificazione RAGIONE_SOCIALE consistenze di magazzino. Pertanto, per l’anno d’imposta 2011, venivano formalizzati diversi rilievi, tra cui quello inerente ritenute d’acconto non operate e non versate, a fronte di compensi corrisposti a lavoratori non regolarmente assunti. Con il secondo processo verbale venivano invece formalizzate le conclusioni derivate dalle indagini finanziarie, sulla base RAGIONE_SOCIALE quali venivano contestati ricavi non dichiarati, nonché omessa fatturazione e registrazione di ricavi, omessa regolarizzazione di acquisti senza fattura. La società formulava istanza di adesione, alla quale seguivano diversi incontri preliminari. Al fine di addivenire alla formulazione di una proposta di adesione l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, tenendo conto dei rilievi constatati nei processi verbali, e RAGIONE_SOCIALE argomentazioni di parte, notificava alla società invito di comparizione, con cui faceva formale richiesta di esibizione della documentazione inerente i conti correnti bancari in
base ai quali erano stati quantificati i maggiori ricavi contestati nel verbale di constatazione. Seguiva il contraddittorio, nel quale la parte si riservava di produrre i conti correnti richiesti, ma la procedura non aveva esito positivo. Quindi l’Ufficio, alla luce della duplice attività di verifica posta in essere, procedeva alla notifica dell’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO con cui venivano accertate maggiori imposte a titolo di IRES, IRAP, IVA, oltre a ritenute su redditi di lavoro dipendente e alla irrogazione della sanzione pecuniaria.
La società proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Frosinone che, costituitosi in giudizio l’Ufficio, con sentenza n. 943/01/15, depositata in data 24 novembre 2015, accoglieva il ricorso.

Avverso tale pronuncia, l’Ufficio proponeva atto di appello.

La contribuente si costituiva in giudizio.

La Commissione tributaria regionale, con sentenza n.1100/18/17, depositata in data 8 marzo 2017, rigettava l’appello .

Avverso la suddetta decisione, l’RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso in cassazione.

Si costituiva in giudizio la contribuente.

Con l’ordinanza n. 8797/19, depositata in data 29 marzo 2019, la Suprema Corte, accogliendo il secondo motivo del ricorso, rinviava il giudizio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale del Lazio.

-La contribuente riassumeva il giudizio innanzi alla Commissione tributaria regionale.

Si costituiva in giudizio l’RAGIONE_SOCIALE.

Con la sentenza n. 1959/18/2022, depositata in data 29 aprile 2022, la Commissione tributaria regionale del Lazio ha rigettato l’appello proposto dall’Ufficio.

-L’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi.

La contribuente non ha svolto attività difensiva.

-Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. -Va in primis affrontato il secondo motivo con cui si censura la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d. lgs. 546/92, in relazione all’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c. La decisione sarebbe affetta dal grave vizio motivazionale, essendosi limitata la Commissione tributaria regionale a elencare la documentazione giustificativa prodotta dalla contribuente, omettendo ogni possibile concreta valutazione e/o comparazione degli elementi probatori in atti. Anziché effettuare un’analisi critica RAGIONE_SOCIALE prove offerte, e RAGIONE_SOCIALE argomentazioni formulate dall’Ufficio nell’appello, come richiesto dalla giurisprudenza consolidata in tema di indagini bancarie, e dalla medesima ordinanza di rinvio della Suprema Corte, ha fondato la decisione su affermazioni apodittiche, con la conseguenza che la deci sione appare affetta da nullità per motivazione ‘apparente’.
1.1. -Il motivo è infondato.

In seguito alla riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020), che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra
affermazioni inconciliabili, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass. n. 7090/2022).

Nel caso di specie non si ravvisa alcuna motivazione apparente, né la violazione del minimo costituzionale, avendo la Commissione tributaria regionale ricostruito sia il quadro normativo alla luce della giurisprudenza di questa S.C., sia avendo affrontato la questione di merito.

2. -Con il primo motivo si deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 384 , comma 2, c.p.c., in relazione all’art. 360 , comma 1, n. 4 c.p.c. Secondo quanto prospettato, la Commissione tributaria regionale sarebbe incorsa nella violazione di legge, poiché solo apparentemente si è attenuta ai principi fissati dalla Suprema Corte, ma in realtà, non ha ‘analiticamente esaminato gli elementi di prova contraria offerti dalla contribuente in termini di tempi, ammontare e contesto complessivo’. Più in particolare, con riguardo ai movimenti inerenti prelievi e versamenti dalla cassa alla banca, per un ammontare di euro 76.140,00 a titolo di prelevamenti ed euro 43.431,52 a titolo di accreditamenti, la Commissione sembra prendere atto RAGIONE_SOCIALE contestazioni mosse dall’Ufficio, in ossequio ai principi in tema di onere probatorio fissati dal l’ art. 32 d.P.R. 600/1973, oltreché dall’art. 2697 c.c., tuttavia ritenendo che la semplice annotazione RAGIONE_SOCIALE operazioni finanziarie nel libro giornale sia idonea a provare che le movimentazioni bancarie non siano frutto di evasione. Si deduce che l’ Ufficio più volte aveva evidenziato la non idoneità RAGIONE_SOCIALE giustificazioni rese, e dei documenti fomiti in tal senso, essendo le semplici rilevazioni contabili non supportate dalla necessaria e sottesa documentazione originaria, indispensabile a conferire
certezza e fondatezza alle stesse rilevazioni. Nello specifico, in tutti gli atti processuali l’Amministrazione evidenziava come da una sistematica analisi si evincesse che (nonostante la mole della documentazione fornita) la gran parte RAGIONE_SOCIALE operazioni contestate derivavano da cospicui versamenti in banca e da prelevamenti eseguiti in contanti. Si deduce che l’ Ufficio più volte aveva evidenziato la non idoneità RAGIONE_SOCIALE giustificazioni rese, e dei documenti fomiti in tal senso, essendo le semplici rilevazioni contabili non supportate dalla necessaria e sottesa documentazione originaria, indispensabile a conferire certezza e fondatezza alle stesse rilevazioni. La Commissione tributaria regionale avrebbe dato per giustificate sic et simpliciter tutte le operazioni sulla base della documentazione esibita, non provvedendo ad alcun discrimine. Vengono altresì contestati i movimenti inerenti alla restituzione di finanziamenti soci per un ammontare di euro 16.050,00 a titolo di addebito, non essendo la giustificazione resa dalla contribuente supportata da alcun tipo di documentazione, richiamando esclusivamente le registrazioni sul libro giornale, mentre, nonostante la frequenza dei movimenti e il loro rilevante importo, non sarebbe stato fornito alcun documento idoneo a dimostrarne la natura.
2.1. -Il motivo è fondato nei termini di cui in motivazione.

Nella ordinanza n. 8797 del 2019 di annullamento con rinvio, questa Corte, alla luce della presunzione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, e pacifica l’utilizzabilità della documentazione acquisita dall’Amministrazione in sede di accertamenti bancari esperiti nei confronti della contribuente, ha accertato che la Commissione tributaria regionale ha violato la legge, come interpretata dalla giurisprudenza consolidata della S.C., non avendo analiticamente esaminato gli elementi di prova contraria offerti dalla contribuente in termini di tempi, ammontare e contesto complessivo, e limitandosi
ad affermazioni apodittiche, generiche e non controllabili come « La contribuente ha prodotto idonea documentazione a giustificazione RAGIONE_SOCIALE riprese operate » e « Il Collegio rappresenta infine che la contribuente, avendo depositato schede -libri e verbali, ha adeguatamente motivato le difese espletate ».

In tema di accertamento RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi e con riguardo alla determinazione del reddito di impresa, l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 fonda una presunzione relativa circa la natura di ricavi sia dei prelevamenti sia dei versamenti su conto corrente, superabile attraverso la prova, da parte del contribuente, che i versamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono serviti per pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili; pertanto, in virtù della disposta inversione dell’onere della prova, grava sul contribuente l’onere di superare la suddetta presunzione (relativa) dimostrando la sussistenza di specifici costi e oneri deducibili, che dev’essere fondata su concreti elementi di prova e non già su presunzioni o affermazioni di carattere generale o sul mero richiamo all’equità (Cass. n. 15161/2020).
L’onere probatorio, a carico del contribuente, di dare specifica giustificazione RAGIONE_SOCIALE movimentazioni bancarie, oggetto di contestazione, al fine di dimostrare che le stesse non derivano da operazioni imponibili e tale conseguenza, oltre al regime legale, si riconnette altresì a quel principio di vicinanza della prova che è connaturato al disposto dell’art. 2697 c.c. e che attiene alla possibilità di conoscere, in via diretta o indiretta, i fatti materiali e storici che stanno alla base della loro evidenziazione probatoria (Cass. n. 26014/2024).
Inoltre, deve evidenziarsi che l’abrogazione, ad opera dell’art. 5 del d.P.R. n. 695 del 1996, dell’art. 75, comma 6, del d.P.R. n. 917 del 1986, che impediva la deduzione dei costi non regolarmente

registrati nelle scritture contabili, non ne determina l’automatica deducibilità, dovendo l’imprenditore dimostrare di averli effettivamente sostenuti; tale prova non può essere fornita esclusivamente mediante le annotazioni del libro giornale, in quanto le stesse, per un verso, non fanno fede della veridicità dei dati in esso esposti e, per un altro verso, non costituiscono prova a favore dell’imprenditore ai sensi dell’art. 2709 c.c. (Cass. n. 25321/2024).

Nel caso di specie, con riferimento ai movimenti inerenti ai finanziamenti soci e alle relative restituzioni per un ammontare di euro 16.050,00, la Commissione tributaria regionale ha evidenziato una pluralità di elementi che l’hanno indotta a ritenere soddisfatto l’onere probatorio in relazione alla relative operazioni (produzione di schede contabili, libro giornale e distinte RAGIONE_SOCIALE operazioni bancarie, da cui evincere la provenienza RAGIONE_SOCIALE stesse, con l’indicazione dei singoli conti, le emissioni degli assegni a favore della società e i prelevamenti di pari importo versati in pari data sul conto della società).
La Commissione tributaria regionale non si è peraltro attenuta ai principi richiamati riguardo ai conti bancari della società, ove con riferimento a importi significativi (movimenti inerenti ai prelievi e ai versamenti dalla cassa alla banca per un ammontare di euro 76.140,00 a titolo di prelevamenti ed euro 43.431,52 a titolo di accreditamenti) – si è fatto riferimento esclusivo al libro giornale, peraltro per i soli prelevamenti, fatto del tutto inidoneo ad assolvere l’onere della prova gravante sul contribuente.
Con riferimento ai movimenti sui conti correnti personali, per un ammontare di euro di euro 1.279,00 a titolo di prelevamenti ed euro 1.741,00 a titolo di accreditamenti, i giudici del gravame hanno ritenuto che la ricorrente avesse fornito giustificazione in merito all’esecuzione di lavori di ristrutturazione su un immobile di proprietà

dei coniugi e dell’utilizzo a tale fine RAGIONE_SOCIALE somme prelevate, per sostenere il pagamento dei relativi lavori, depositando, al riguardo, estratti della carta di credito e copia degli estratti di conto corrente dai quali è ricavabile la causale dei pagamenti.

Tuttavia, come evidenziato dall’RAGIONE_SOCIALE, nel provvedimento di autotutela parziale erano stati esclusi i prelevamenti per esigenze personali con importi fino ad euro 500,00, nonché quelli giustificati da documenti idonei a dimostrare la destinazione del prelevamento dell’estraneità dell’attività e i versamenti, come nel caso RAGIONE_SOCIALE buste paga congruenti per data e importo. Non risulta peraltro comprensibile se la valutazione in merito alla prova dell ‘ esecuzione di lavori di ristrutturazione di un immobile e dell’utilizzo di somme prelevate per sostenere il pagamento dei relativi lavori (per il quale sono stati depositati estratti della carta di credito e copia degli estratti conto corrente dai quali è ricavabile la causale dei pagamenti) riguardi tutti i residui prelevamenti, mentre nulla viene detto sugli accreditamenti.
In sede di rinvio dovrà pertanto essere riesaminata la documentazione prodotta alla luce della giurisprudenza di questa S.C. in tema di onere della prova.

-La sentenza impugnata dev’essere perciò cassata, nei termini di cui in motivazione, e, per l’effetto, va disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente anche per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione, rigetta il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, il 17 settembre 2025 e, a seguito di riconvocazione, nella camera di consiglio del 16 ottobre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

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