Onere della prova versamenti: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di un professionista contro un avviso di accertamento basato su indagini bancarie. La Corte ha stabilito che, per superare la presunzione legale secondo cui i versamenti su conto corrente costituiscono reddito non dichiarato, non è sufficiente una prova generica (come dimostrare che il totale delle fatture emesse supera il totale dei versamenti). È invece necessario un rigoroso onere della prova versamenti, che impone al contribuente di dimostrare analiticamente, per ogni singola movimentazione, la sua estraneità a fatti imponibili. La mancanza di un collegamento specifico tra ogni versamento e la relativa fattura legittima la ripresa a tassazione da parte dell’Agenzia delle Entrate.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova versamenti: non basta fatturare di più

L’ordinanza in esame della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per professionisti e lavoratori autonomi: l’onere della prova versamenti bancari in caso di accertamento fiscale. La pronuncia ribadisce un principio fondamentale: per vincere la presunzione di reddito non dichiarato, non è sufficiente dimostrare che il totale delle fatture emesse supera i versamenti, ma è necessaria una prova analitica e puntuale per ogni singola operazione. Analizziamo insieme la vicenda e le conclusioni della Suprema Corte.

I Fatti del Caso

Un medico odontoiatra impugnava alcuni avvisi di accertamento IRPEF e IRAP, emessi a seguito di indagini sui suoi conti correnti bancari. L’Agenzia delle Entrate contestava una serie di versamenti, presumendo che si trattasse di compensi non dichiarati. Il professionista si difendeva sostenendo che tutti i movimenti erano giustificati e che, anzi, l’importo totale delle fatture emesse negli anni di imposta era superiore a quello dei versamenti contestati. La controversia, dopo i primi gradi di giudizio, giungeva all’attenzione della Corte di Cassazione.

Il Percorso Giudiziario e l’Onere della Prova sui Versamenti

Il caso ha avuto un iter complesso. Inizialmente, il contribuente aveva contestato sia i versamenti sia i prelevamenti. Per i prelevamenti, una precedente sentenza della Corte Costituzionale (n. 228/2014) aveva già chiarito che, per i professionisti, non possono essere automaticamente considerati come spesa per acquisti in nero e quindi come base per ricavi non dichiarati. Di conseguenza, il recupero fiscale sui prelevamenti era stato annullato.

La questione è però rimasta aperta per i versamenti. La Commissione Tributaria Regionale, in sede di rinvio, aveva confermato la pretesa del Fisco, ritenendo che il contribuente non avesse adempiuto al suo onere della prova versamenti. Il professionista, infatti, si era limitato a una difesa generica, sostenendo che il totale delle fatture emesse (99 in un anno e 89 nell’altro) superava il totale dei versamenti. Secondo i giudici di merito, questa prova non era sufficiente.

La Prova deve essere Analitica, non Generica

Il cuore della questione, come chiarito dalla Cassazione, risiede nella natura della prova che il contribuente è tenuto a fornire. Secondo l’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, i versamenti sui conti correnti si presumono legalmente come ricavi o compensi, a meno che il contribuente non fornisca la prova contraria. La giurisprudenza costante della Suprema Corte afferma che questa prova non può essere generica.

Non è sufficiente affermare che i versamenti sono giustificati da fatture regolarmente emesse, ma è necessario dimostrare, per ogni singolo versamento, la sua specifica origine e la sua estraneità a operazioni imponibili. Ad esempio, bisogna collegare in modo inequivocabile il versamento X alla fattura Y. Un mero disallineamento temporale tra la data del versamento e quella della fattura può essere sufficiente per l’Agenzia delle Entrate per contestare l’operazione.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso del professionista, confermando la decisione dei giudici di merito. I giudici hanno sottolineato che, una volta che l’Ufficio finanziario fonda l’accertamento sui dati bancari, si determina un’inversione dell’onere della prova. Spetta al contribuente dimostrare in modo analitico, e non generico, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili a operazioni imponibili.

Nel caso specifico, il professionista si era limitato a sostenere che il totale degli importi fatturati era superiore a quello dei versamenti, senza però fornire alcun collegamento specifico tra la singola fattura e il singolo versamento. Questa difesa è stata ritenuta inidonea a superare la presunzione legale. La Corte ha concluso che la prova offerta dal contribuente non integrava affatto la prova analitica richiesta dalla giurisprudenza consolidata, rendendo così legittimo l’accertamento fiscale.

Conclusioni

Questa ordinanza rappresenta un monito importante per tutti i professionisti e lavoratori autonomi. La gestione dei flussi finanziari e la contabilità devono essere meticolose. In caso di accertamento bancario, la presunzione legale a favore del Fisco è molto forte. Per difendersi efficacemente, è indispensabile essere in grado di fornire una documentazione puntuale che colleghi ogni singolo versamento sul conto corrente a una fattura emessa o a un’altra causa non imponibile (es. un prestito, una donazione, un risarcimento). Una difesa basata su dati aggregati o su affermazioni generiche è, come dimostra questo caso, destinata a fallire.

Quale prova deve fornire un professionista per giustificare i versamenti sul proprio conto corrente durante un accertamento fiscale?
Il professionista deve fornire una prova analitica, non generica. Deve dimostrare, per ogni singolo versamento bancario, che gli elementi desumibili non sono riferibili a operazioni imponibili, collegando specificamente ciascun versamento alla sua fonte (es. una determinata fattura o altra causa non tassabile).

È sufficiente dimostrare che il totale delle fatture emesse in un anno è superiore al totale dei versamenti contestati?
No, secondo la Corte di Cassazione questa è una prova generica e insufficiente. La mancanza di un collegamento diretto e puntuale tra la singola fattura e il singolo versamento non permette di superare la presunzione legale che i versamenti costituiscano compensi non dichiarati.

La presunzione legale che i movimenti bancari rappresentino reddito si applica allo stesso modo a versamenti e prelevamenti per un professionista?
No. A seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, la presunzione di reddito imponibile per i prelevamenti è stata dichiarata illegittima per i professionisti. La presunzione legale resta invece pienamente valida per i versamenti non giustificati.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8236 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8236 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 28/03/2025

Oggetto: Avvisi di accertamento IRPEF ed IRAP – Indagini bancarie – Art. 32 d.P.R. n. 600/1973 – Onere della prova

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 11122/2022 R.G. proposto da:

COGNOME rappresentato e difeso d all’Avv. NOME COGNOME in virtù di procura speciale rilasciata su foglio separato ed allegato al ricorso, elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’Avv. NOME COGNOME

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, n. 5944/09/2021, depositata in data 27 dicembre 2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 marzo 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

Il ricorrente, esercente l’attività di medico odontoiatra, impugnava innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Viterbo gli avvisi di accertamento nn. NUMERO_DOCUMENTO e RCT010401742,

relativi ad IRPEF ed IRAP per gli anni 2003 e 2004, emessi a seguito di indagini sui conti correnti bancari del contribuente, e la cartella di pagamento n. NUMERO_CARTA Assumeva che tutti i movimenti bancari contestati erano da ritenersi giustificati ed eccepiva l’illegittimità delle indagini svolte, asseritamente compiute in violazione della normativa vigente in materia.

La CTP, riuniti i ricorsi, li rigettava.

Interposto gravame, la Commissione tributaria regionale del Lazio confermava la sentenza impugnata.

Avverso la decisione della CTR del Lazio proponeva ricorso per cassazione il contribuente, affidandosi a quattro motivi; precisamente deduceva:

la carenza di motivazione in ordine ad un punto fondamentale per la controversia (ex art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ.) nella parte in cui la CTR ha rinvenuto il legittimo presupposto dell’Agenzia ai fini delle condotte indagini finanziarie nella verificata sproporzione tra reddito dichiarato e capacità patrimoniale-contributiva, manifestata dal contribuente e desunta dall’acquisto di beni mobili registrati e immobili (autoveicoli, residenze principali e secondarie);

b) la violazione e falsa applicazione dell’art. 32, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., in quanto l’autorizzazione a procedere alle indagini, rilasciata dalla competente direzione regionale dell’Agenzia, non sarebbe stata indicata negli avvisi di accertamento né allegata agli stessi, né depositata nel corso del processo di primo grado, e la CTR non avrebbe tenuto conto di tali carenze;

la violazione e falsa applicazione degli artt. 1 e 3 della L. n. 212 del 2000, in relazione all’art. 1, commi 402 e 403, della L. n.311 del 2004, per aver la CTR retroattivamente applicato le previsioni di legge richiamate anche agli anni di imposta per cui è causa, nonostante il fatto che la novella, la quale ha aggiunto alla parola

“ricavi” il termine “compensi”, fosse entrata in vigore il 1° gennaio 2005;

d) l a falsa applicazione del combinato disposto di cui agli artt. 32 comma 1 n. 2, 38 e 39, comma 1, lett. c) del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., per aver la CTR errato nell’ applicare, nella fattispecie, il canone dell’onere della prova individuato dalla giurisprudenza di legittimità e ricorrente nella fattispecie tanto per i versamenti quanto per i prelevamenti, anche in quanto l’applicazione dell’art. 32 cit. non pare attagliarsi agli esercenti di arti e professioni, quale è il contribuente, per i quali è difficile equiparare un prelievo ad una spesa in nero che determinerebbe, a sua volta, compensi non dichiarati.
Con l’ordinanza n. 9066/2021 questa Corte, dichiarati inammissibili i primi tre motivi, accolse il quarto per effetto della sopravvenuta sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 6 ottobre 2014, che, con riguardo ai professionisti, aveva dichiarato l’illegittimità dell’art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, nella parte in cui consentiva il recupero a tassazione anche dei prelevamenti e non dei soli versamenti bancari ingiustificati; cassò, quindi, la sentenza appellata.

In particolare, dopo aver premesso di aver già fatto applicazione, anche d’ufficio, della sentenza della Corte Cost. n. 228 del 2014, avendo affermato che «in tema di accertamento, resta invariata la presunzione legale posta dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 con riferimento ai versamenti effettuati su un conto corrente dal professionista o lavoratore autonomo, sicché questi è onerato di provare in modo analitico l’estraneità di tali movimenti ai fatti imponibili, essendo venuta meno, all’esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, l’equiparazione logica tra attività imprenditoriale e professionale limitatamente ai prelevamenti sui conti correnti» (Cass. 09/08/2016, n. 16697; conforme, Cass. 26/09/2018, n. 22931), precisava che nei confronti degli esercenti arti e professioni, quale è il contribuente, opera la
presunzione legale di cui all’art. 32 cit. con riguardo ai soli “versamenti” non giustificati anche per i due anni di imposta per cui è causa. Quindi, precisava che nel fare applicazione del richiamato principio di diritto, la CTR avrebbe dovuto tenere anche conto del fatto che, quanto alle II.DD., «al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall’art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (in virtù della quale i prelevamenti ed i versamenti operati su conto corrente bancario vanno imputati a ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività d’impresa), non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività» (Cass. 11/03/2015, n. 4829); quanto all’imposizione indiretta, del fatto che «in tema di accertamento delle imposte sui redditi e dell’IVA, tutti i movimenti sui conti bancari del contribuente, siano essi accrediti che addebiti, si presumono, ai sensi dell’art.32, comma 1, n.2 del d.P.R. n. 600 del 1973, e dell’art.51, comma 2, n.2, del d.P.R. n.633 del 1972, riferiti all’attività economica del contribuente, i primi quali ricavi e i secondi quali corrispettivi versati per l’acquisto di beni e servizi reimpiegati nella produzione, spettando all’interessato fornire la prova contraria che i singoli movimenti non si riferiscono ad operazioni imponibili» (Cass. 30/12/2015, n. 26111; conforme Cass. 29/07/2016, n. 15857).
Circa il contenuto dell’onere della prova in capo al contribuente ribadiva, infine, che per superare la detta presunzione questi deve in particolare «dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili» (Cass. 29/07/2016, n. 15857).

Riassunto il giudizio innanzi alla CTR del Lazio, il contribuente ribadiva i propri assunti, facendo riferimento alla documentazione già presentata, idonea -secondo le sue

prospettazioni -a provare l’illegittimità dell’accertamento bancario anche nella parte relativa ai versamenti, giustificati da fatture regolarmente emesse.

L’Agenzia delle entrate si costituiva in sede di rinvio, chiedendo la conferma del recupero erariale limitatamente ai versamenti ritenuti ingiustificati all’esito delle indagini bancarie.

La CTR accoglieva in parte l’appello del contribuente annullando, per effetto della sentenza n. 228/2014 della Corte costituzionale, i l recupero operato dall’Ufficio limitatamente ai prelevamenti effettuati dal contribuente, rideterminando il reddito imponibile per l’anno 2003 in Euro 93.914,24 e per l’anno 2004 in Euro 84.615,82.

Quanti ai versamenti, i giudici del rinvio ritenevano che il contribuente non avesse dimostrato in modo puntuale e specifico che i singoli movimenti bancari oggetto di contestazione non fossero riferibili ad operazioni imponibili.

Avverso tale sentenza il contribuente ha presentato ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo.

L’Ufficio ha resistito con controricorso.

È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 18/03/2025.

Considerato che:

Con il primo (ed unico) strumento di impugnazione il ricorrente deduce la «falsa applicazione del combinato disposto di cui agli art. 32, c. 1, n. 2, D.P.R. 29.09.1973, n. 600, art. 38 D.P.R. 29.09.1973, n. 600, art. 39, c. 1, lett. c), D.P.R. 29.09.1973, n. 600, in relazione all’art. 360, n. 3, c.p.c.»; la CTR avrebbe errato nel ritenere, con riguardo ai versamenti effettuati, inadempiuto l’onere della prova gravante sul contribuente e consistente nella necessità di dimostrare, in modo analitico, l’estraneità dei movimenti bancari a fatti imponibili.
Il ricorrente sostiene, di contro, di aver fornito adeguata prova in ordine alla riferibilità delle somme versate ai ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività professionale : in particolare, ribadisce di

avere, nell’anno di imposta 2003, emesso 99 fatture di importo superiore a quello dei versamenti, e nell’anno 2004 89 fatture. Lamenta, poi, il mancato accertamento, da parte dell’Ufficio, di versamenti superiori rispetto alle somme dichiarate. L’Agen zia riprendeva a tassazione gli importi dei versamenti unicamente in virtù di un disallineamento tra le date di essi e quelle delle fatture emesse.

Il motivo, subito superando l’eccezione di inammissibilità formulata dalla controricorrente, atteso che con la doglianza non si richiede una nuova valutazione del materiale probatorio, è infondato.

Come opportunamente evidenziato nell’ordinanza di rinvio, secondo la pacifica giurisprudenza di questa Corte, al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall’art. 32 (in tema di imposte dirette) del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (in virtù della quale i prelevamenti ed i versamenti operati su conto corrente bancario vanno imputati a ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività d’impresa), non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività (Cass. 11/03/2015, n. 4829). Circa il contenuto dell’onere della prova in capo al contribuente, costantemente questa Corte afferma che per superare la detta presunzione questi deve in particolare «dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili» (Cass. 29/07/2016, n. 15857).
Nella specie la CTR ha fatto corretta applicazione dei detti principi, avendo escluso che il contribuente, nella specie, avesse assolto all’onere probatorio su di lui incombente, essendosi limitato a sostenere che il totale dei versamenti corrispondeva al totale degli

importi fatturati, e che non fosse necessario alcun collegamento tra la singola fattura ed il singolo versamento.

Invero, detta prova non integra affatto la prova analitica richiesta dalla giurisprudenza di questa Corte: «qualora l’accertamento, effettuato dall’Ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo l’art. 32 del D.P.R. 600/1973, comma primo, n. 2), attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova, a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica, ma analitica, per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili, dalla movimentazione bancaria, non sono riferibili ad operazioni imponibili» ( ex multis , Cass. 29/09/2020, n. 20606).
2. Il ricorso va, pertanto, rigettato.

Le spese del giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’articolo 13 comma 1quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citato art. 13, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso, e condanna NOME COGNOME a pagare, in favore dell’Agenzia delle entrate, le spese d el giudizio di legittimità, che liquida in euro 3.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Dà atto della sussistenza dei presupposti processuali, ai sensi dell’articolo 13 comma 1quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citato art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18 marzo 2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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