Onere della prova: stop ai costi senza documenti

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate contro una società in fallimento, stabilendo che la semplice tracciabilità dei pagamenti non è sufficiente a soddisfare l’onere della prova circa l’effettività dei costi. Il giudice di merito aveva erroneamente ritenuto provate le operazioni solo sulla base di assegni e bonifici, ignorando indizi gravi come la genericità delle fatture e l’assenza di documentazione tecnica obbligatoria. La sentenza ribadisce che il magistrato deve valutare il quadro indiziario nel suo complesso per determinare se un’operazione sia reale o fittizia.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova: i pagamenti tracciabili non bastano

L’onere della prova nei contenziosi tributari rappresenta il terreno su cui si gioca la legittimità delle detrazioni e delle deduzioni aziendali. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito un punto fondamentale: il semplice fatto di aver pagato un fornitore tramite bonifico o assegno non garantisce automaticamente la deducibilità del costo se mancano altri elementi di prova sull’effettività dell’operazione.

Il caso: costi contestati e pagamenti tracciati

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società a cui venivano contestati costi non inerenti e non certi relativi a prestazioni di subappalto. L’Ufficio riteneva che tali operazioni fossero fittizie, basandosi su una serie di indizi: fatture con descrizioni estremamente generiche, assenza di contratti con data certa e mancanza di documentazione tecnica fondamentale come il DURC o la DIA per i lavori di ristrutturazione.

Inizialmente, i giudici di merito avevano dato ragione al contribuente. La tesi era semplice: poiché i pagamenti erano avvenuti con mezzi tracciabili, spettava all’Amministrazione finanziaria provare che quel denaro fosse poi tornato indietro o che l’operazione fosse totalmente inventata.

La decisione della Suprema Corte

La Cassazione ha ribaltato questa impostazione, accogliendo le doglianze dell’Agenzia delle Entrate. Secondo gli Ermellini, il giudice di appello ha commesso un errore metodologico nel riparto dell’onere della prova. Non è sufficiente verificare la regolarità formale dei flussi finanziari se il contesto operativo suggerisce l’inesistenza della prestazione.

Il cuore della decisione risiede nel dovere del giudice di compiere una valutazione sia analitica che sintetica degli indizi. Non si può isolare il dato del pagamento dal resto del quadro probatorio, specialmente quando mancano i documenti che dovrebbero fisiologicamente accompagnare un appalto edile.

Le motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla corretta applicazione delle presunzioni semplici. Il giudice deve esaminare ogni singolo indizio (la genericità della fattura, l’assenza di organizzazione del fornitore, la mancanza di stati avanzamento lavori) e poi raccordarli in un quadro d’insieme.

Nella fattispecie, la sentenza impugnata è stata ritenuta carente perché ha dato peso esclusivo alla prova documentale dei versamenti, trascurando il “corposo coacervo indiziario” offerto dall’Ufficio. La Cassazione sottolinea che la prova logica del fatto ignoto (l’inesistenza dell’operazione) si nutre della concordanza di più elementi gravi e precisi, che nel caso di specie non erano stati minimamente raffrontati dal giudice di merito.

Le conclusioni

Le conclusioni della Suprema Corte impongono un ritorno al giudice di merito per un nuovo esame. Il principio di diritto è chiaro: la tracciabilità è un elemento importante ma non decisivo se smentita da altre circostanze di fatto che negano l’inerenza o l’esistenza del costo. Per le imprese, questo significa che la conservazione di una documentazione tecnica e contrattuale completa è l’unica vera difesa contro gli accertamenti fiscali. Non basta dimostrare di aver pagato; occorre dimostrare cosa si è acquistato e perché quel costo è funzionale all’attività d’impresa.

Basta un bonifico per dimostrare che un costo è deducibile?
No, la tracciabilità del pagamento non è sufficiente se mancano altri elementi che provino l’effettiva esecuzione della prestazione e la sua inerenza all’attività d’impresa.

Cosa deve valutare il giudice in caso di fatture sospette?
Il giudice deve compiere una valutazione globale di tutti gli indizi, come la genericità della descrizione in fattura e l’assenza di documenti tecnici obbligatori.

Chi deve provare che un’operazione è fittizia?
L’Amministrazione finanziaria deve fornire indizi gravi, precisi e concordanti, ma spetta poi al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza e inerenza del costo contestato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34355 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34355 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME FILIPPO

Data pubblicazione: 07/12/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20541/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (C.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE , in persona del curatore pro tempore -intimato – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 644/38/15, depositata in data 3 febbraio 2016 Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 5 dicembre 2023.

Oggetto: tributi accertamento -onere della prova

RILEVATO CHE

La società contribuente RAGIONE_SOCIALE ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2006, con il quale venivano recuperate maggiori IRES, IRAP e IVA. L’avviso traeva origine dal disconoscimento di costi derivanti dall’esecuzione di pagamenti nei confronti della subappaltatrice RAGIONE_SOCIALE che l’Ufficio riteneva non certi e non inerenti.

La CTP di Milano ha parzialmente accolto il ricorso, confermando l’atto impositivo in relazione ai soli esborsi effettuati in contanti.

La CTR della Lombardia, con sentenza del 3 febbraio 2016, ha rigettato l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello fornita la prova dell’esistenza dei costi sottostanti l’emissione delle fatture di acquisto in virtù dell’esecuzione di pagamenti tramite assegni e bonifici, osservando che sarebbe stato onere dell’Ufficio provare la restituzione di detti esborsi o, comunque, la natura fittizia degli stessi.

Propone ricorso per cassazione l’Ufficio , affidato a due motivi; il RAGIONE_SOCIALE, dichiarato nelle more, non si è costituito in giudizio.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 109, quinto comma, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), dell’art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e degli artt. 2697 e 2727 cod. civ., nella parte in cui il giudice ha ritenuto provate le operazioni sottostanti i costi oggetto di recupero sulla base di pagamenti effettuati con mezzi tracciabili. Osserva il ricorrente che il giudice di appello non avrebbe fatto buon g overno delle regole di riparto dell’onere della prova, perché non avrebbe considerato che le fatture di acquisto emesse dal fornitore RAGIONE_SOCIALE di NOME NOME recherebbero una descrizione generica e non consentirebbero di individuare data di inizio e conclusione delle
prestazioni. Parimenti, il contratto inter partes risulterebbe privo di data certa e mancherebbe documentazione decisiva al fine di individuare la certezza della prestazione (s.a.l., DIA, DURC). Osserva, inoltre, parte ricorrente come i pagamenti eseguiti riguarderebbero solo una parte delle prestazioni e sarebbero stati eseguiti in epoca successiva alla « cessazione » dell’emittente . Contesta, inoltre, che i pagamenti effettuati con strumenti tracciabili (assegni e bonifici) possano costituire prova ai fini della deducibilità dei costi. L’assenza di rilevanza probatoria dei pagamenti comporta, di conseguenza (ad avviso del ricorrente), l’erroneo riferimento alla omessa prova da parte del giudice di appello della restituzione degli importi bonificati, essendo tali elementi sprovvisti di pregnanza probatoria.
Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, costituito dai fatti testè menzionati in relazione al superiore motivo (insufficiente descrizione delle fatture, insufficienza e carenza di data certa della documentazione contrattuale, mancata esibizione di ulteriore documentazione rilevante come s.RAGIONE_SOCIALE., DIA e DURC, mancata prova degli incassi, pagamenti attinenti solo ad alcune delle fatture).
Il primo motivo è fondato. L’atto impositivo, come risulta dalla sentenza impugnata, ha contestato l’assenza di certezza e di conseguente inerenza dei costi per effetto della assenza di struttura del fornitore e per insufficienza della documentazione prodotta dal contribuente, con particolare riferimento alla genericità della descrizione delle fatture, oltre che sulla base di diversi elementi indiziari. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, spetta al giudice del merito apprezzare l’efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, i quali vanno valutati sia analiticamente (dando un adeguato peso ponderale a ciascun elemento), sia sinteticamente nella loro globalità, valutando
se la combinazione di tali elementi sia in grado di fornire una valida prova presuntiva (Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 26802; Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 19353; Cass., Sez. V, 31 maggio 2019, n. 14980; Cass., Sez. VI, 23 giugno 2017, n. 15777; Cass., Sez. VI, 2 marzo 2017, n. 5374; Cass., Sez. V, 9 agosto 2016, n. 16719).

4. La valutazione degli indizi, pur operata singolarmente e analiticamente dal giudice del merito (in relazione al peso ponderale dell’elemento indiziario), deve, comunque, essere operata anche sinteticamente, in modo che i vari elementi addotti consentano al giudice del merito di cogliere e apprezzare il quadro complessivo ( framework ) che l’Amministrazione finanziaria ha inteso dare al coacervo degli stessi fatti indiziari, al fine di trarre la presunzione del fatto ignoto. Il giudizio sintetico o complessivo degli elementi addotti si nutre, pertanto, della valutazione dei singoli indizi -ove rilevanti (gravi e precisi) e concordanti rispetto all’oggetto della prova – al fine di cogliere il quadro complessivo che fonda la prova logica del fatto ignoto.
Nella specie, il ricorrente aveva addotto una serie di elementi indiziari, ripercorsi in appello e indicati nel primo motivo di ricorso (mancanza di organizzazione del fornitore, descrizione delle fatture di acquisto del tutto insufficiente, mancanza di elementi tali da consentire la determinazione di inizio e fine dei lavori effettuati, nonché della consistenza e tipologia delle relative prestazioni, mancanza di documentazione da cui desumere i vari RAGIONE_SOCIALE, mancanza di documentazione di cantiere e, in particolare, di DURC e DIA circa i dedotti lavori di ristrutturazione eseguiti, mancata prova degli incassi da parte del fornitore), rispetto ai quali è mancato da parte del giudice di appello il loro esame complessivo (« a fronte della prova documentale degli avvenuti versamenti tramite assegni e bonifici -sarebbe stato onere dell’Ufficio provare la restituzione di detti esborsi o comunque la
natura fittizia degli stessi »); e ciò a tacere del fatto che la motivazione esposta appare sin anche priva di raffronto, ancorché parziale, con il corposo coacervo indiziario offerto dall’appellante . La sentenza impugnata non si è, pertanto, uniformata ai superiori principi.

6. Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione al primo motivo con assorbimento del secondo, cassandosi la sentenza impugnata con rinvio, al fine di procedersi all’esame complessivo e globale del materiale probatorio offerto dall’Ufficio appellante, nonché per la liquidazione delle spese processuali del giudizio di legittimità.

P. Q. M.

La Corte accoglie il primo motivo, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, in data 5 dicembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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