Onere della prova rimborso tributario: le regole

Una società ha impugnato il silenzio-rifiuto dell’Agenzia delle Entrate su un’istanza di rimborso IVA, IRES e IRAP. Il rimborso era stato richiesto dopo il pagamento di una cartella esattoriale tramite compensazione con crediti d’imposta. L’Agenzia ha contestato l’esistenza di tali crediti, ma i giudici di merito hanno accolto la domanda basandosi solo sulla presentazione formale del modello F24. La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza, stabilendo che l’onere della prova rimborso tributario grava interamente sul contribuente, il quale deve dimostrare l’esistenza sostanziale del credito e non solo l’avvenuto versamento formale, specialmente se l’ufficio contesta la validità della compensazione effettuata.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova rimborso tributario: la Cassazione chiarisce le regole

L’onere della prova rimborso tributario rappresenta un principio cardine per chiunque intenda recuperare somme versate all’Erario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito che, nel processo tributario di rimborso, il contribuente assume il ruolo di attore in senso sostanziale. Ciò significa che non è sufficiente dimostrare di aver pagato, ma occorre provare la legittimità del credito vantato.

Il caso: la contestazione dei crediti in compensazione

La vicenda trae origine da una richiesta di rimborso presentata da una società a seguito del pagamento di una cartella esattoriale scaturita da controlli automatizzati. La società aveva provveduto al versamento utilizzando la compensazione con crediti d’imposta relativi ad annualità precedenti. Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate aveva contestato l’esistenza stessa di tali crediti, emettendo atti di recupero e segnalando la condotta alla Procura della Repubblica.

Nonostante le specifiche contestazioni dell’Ufficio, la Commissione Tributaria Regionale aveva confermato il diritto al rimborso, limitandosi a verificare la presenza di un modello F24 e di un generico provvedimento di sgravio, ritenuti prove sufficienti dell’avvenuto pagamento.

La decisione della Suprema Corte sull’onere della prova rimborso tributario

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, censurando la decisione d’appello per motivazione apparente. I giudici di legittimità hanno evidenziato come il giudice di merito abbia omesso di confrontarsi con le contestazioni analitiche dell’Ufficio riguardanti l’inesistenza del credito utilizzato per la compensazione.

Secondo la Corte, nelle liti di rimborso, si verifica un’inversione dei ruoli rispetto al normale rapporto tributario: è il contribuente a dover agire per far valere un proprio diritto di credito. Pertanto, l’onere della prova rimborso tributario impone al privato di allegare e provare tutti gli elementi costitutivi della pretesa, senza potersi fermare a dati meramente formali.

Le motivazioni

Le motivazioni della Cassazione si fondano sulla natura del rapporto giuridico che si instaura con l’istanza di rimborso. Il contribuente riveste la posizione di creditore e, come tale, deve fornire la prova piena del fatto costitutivo del suo diritto. La presentazione di un modello F24 attesta il versamento, ma non prova la sussistenza del credito se quest’ultimo viene specificamente contestato dall’amministrazione finanziaria. Il giudice non può arrestarsi a una verifica superficiale, ma deve accertare in modo rigoroso se il credito compensato esistesse realmente al momento dell’operazione. Una motivazione che ignora le prove contrarie fornite dall’Agenzia, come l’emissione di atti di recupero per crediti inesistenti, è da considerarsi nulla.

Le conclusioni

Le conclusioni tratte dalla Suprema Corte hanno implicazioni pratiche immediate per aziende e professionisti. Per assolvere correttamente all’onere della prova rimborso tributario, non è sufficiente esibire le ricevute di versamento o le deleghe F24. È indispensabile conservare e produrre tutta la documentazione contabile e i registri che giustificano la maturazione del credito d’imposta. In assenza di una prova sostanziale e correlata oggettivamente alla pretesa, il rischio di vedersi rigettare l’istanza di rimborso è elevatissimo, anche in presenza di sgravi formali non direttamente riferibili alla cartella contestata. La causa è stata quindi rinviata per un nuovo e più approfondito esame del merito.

Su chi ricade l’onere di provare il diritto a un rimborso fiscale?
L’onere spetta interamente al contribuente, che deve dimostrare non solo l’avvenuto pagamento, ma anche la sussistenza dei fatti che generano il credito verso lo Stato.

Il modello F24 è una prova sufficiente per ottenere un rimborso?
No, il modello F24 prova solo il versamento formale. Se l’Agenzia contesta il credito usato in compensazione, il contribuente deve fornire prove contabili sostanziali della sua esistenza.

Cosa accade se il giudice non valuta le contestazioni dell’Agenzia delle Entrate?
La sentenza può essere annullata dalla Cassazione per motivazione apparente, poiché il giudice ha l’obbligo di analizzare nel merito le prove di inesistenza del credito fornite dall’ufficio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3217 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3217 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME SALVATORE

Data pubblicazione: 13/02/2026

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 8300/2020 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE dello Stato

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Calabria n. 3730/2019 depositata il 18/10/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/12/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In data 27 febbraio 2014, la RAGIONE_SOCIALE presentava alla Direzione Provinciale di Cosenza dell’RAGIONE_SOCIALE istanza di rimborso dei

crediti risultanti dalla dichiarazione Modello NUMERO_DOCUMENTO 2008, riferita all’anno d’imposta 2007, con riguardo a IVA, IRES e IRAP.

La richiesta traeva origine da una cartella di pagamento n. NUMERO_CARTA, notificata alla contribuente da RAGIONE_SOCIALE, emessa a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione relativa al 2008, ai sensi dell’art. 36 -bis d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 -bis d.P.R. n. 633 del 1972. In esito al controllo, i crediti IRES e IVA afferenti al 2007 venivano disconosciuti, poiché la società, pur avendo omesso la dichiarazione per l’anno d’imposta 2007, aveva riportato crediti dell’anno precedente nella dichiarazione 2008.
Ricevuta la cartella, la contribuente presentava, il 9 novembre 2012, istanza di compensazione della cartella – esclusi sanzioni e interessi – con i crediti derivanti dalla dichiarazione omessa. La Direzione Provinciale, con nota del 26 febbraio 2013, chiariva che, per ottenere il riconoscimento di eccedenze maturate in annualità prive di dichiarazione, occorre previamente pagare le somme derivanti dal controllo automatizzato e, solo dopo, presentare istanza di rimborso entro il termine biennale di cui all’art. 21 D.lgs. n. 546 del 1992.
Conseguentemente a tali chiarimenti, la società provvedeva al pagamento dell’importo indicato in cartella e successivamente, il 27 febbraio 2014, la società presentava istanza di rimborso. Sull’istanza si formava il silenzio -rifiuto, impugnato dalla contribuente. Costituitasi l’RAGIONE_SOCIALE, la CTP di Cosenza, con sentenza n. 1120/5/2016, depositata il 7 marzo 2016, accoglieva il ricorso. L’RAGIONE_SOCIALE proponeva appello, deducendo che il pagamento era avvenuto mediante utilizzo di un credito relativo all’anno 2012, risultato inesistente, circostanza che aveva imposto l’emissione di atto di recupero e la segnalazione alla Procura ai sensi dell’art. 10 -quater D.lgs. n. 74/2000. Concludeva, pertanto, per la mancanza del presupposto di cui all’art. 21 D.lgs. n. 546 del 1992, ossia il pagamento effettivo RAGIONE_SOCIALE imposte.
La CTR della Calabria rigettava l’appello erariale. L’RAGIONE_SOCIALE propone ora ricorso per cassazione, affidato a due motivi. Resiste con controricorso la contribuente.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo , si deduce la nullità della sentenza per inesistenza o mera apparenza della motivazione, ai sensi degli artt. 116 e 132, comma 2, n. 4, c.p.c., nonché degli artt. 118 disp. att. c.p.c. e 36, comma 2, n. 4, D.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, n. 4, c.p.c.

Con il secondo motivo , si denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 21 D.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 30 d.P.R. n. 633 del 1972, in riferimento all’art. 360, n. 3, c.p.c., assumendosi che la CTR abbia palesemente disatteso la disciplina in materia di rimborsi, omettendo di verificare la sussistenza effettiva dei crediti per i quali il rimborso è stato richiesto, benché tale verifica costituisse presupposto necessario.

I due motivi, suscettibili di trattazione unitaria per intima connessione, appaiono fondati e vanno accolti nei termini che seguono.

Va preliminarmente disattesa l’eccezione sollevata dal controricorrente, che assume un’asserita ‘ intervenuta conciliazione tra le parti ‘. L’eccezione, infatti, si limita a richiamare in modo del tutto generico un supposto accordo conciliativo mediante il quale le parti avrebbero ridefinito ‘ le situazioni giuridiche tra loro intercorrenti ‘, senza tuttavia precisarne il contenuto, la data, gli estremi, né la sua incidenza concreta sulla presente controversia. Tale impostazione impinge in un evidente difetto di specificità. L’eccezione non può essere formulata mediante un generico rinvio ad atti o circostanze non trascritte né illustrate, poiché il giudice deve essere messo in condizione di verificarne immediatamente la decisività e la rilevanza.
Viceversa, in ossequio al canone di specificità del ricorso per cassazione, l’RAGIONE_SOCIALE ha posto in rilievo come, già in sede di costituzione dinanzi alla

CTP di Cosenza, avesse sottolineato l’imprescindibilità della dimostrazione, a cura della contribuente, dell’effettiva sussistenza del credito in relazione al quale era stato invocato il rimborso, sollecitando la produzione di documentazione integrativa rispetto ai registri contabili. Ha altresì evidenziato che, nell’atto di appello, aveva contestato l’esistenza del credito relativo al 2012, mediante il quale il contribuente assumeva di aver pagato la cartella, credito ritenuto inesistente secondo la prospettazione erariale, tanto da aver determinato l’emissione dell’atto di recupero d’imposta n. NUMERO_DOCUMENTO e la trasmissione della notizia di reato alla Procura della Repubblica. Su tali basi, l’Ufficio aveva concluso che il mancato pagamento della cartella, scaturita dal controllo automatizzato ex art. 36 -bis d.P.R. n. 600 del 1973 e art. 54 -bis d.P.R. n. 633 del 1972, costituisse circostanza ostativa al rimborso preteso.
L’RAGIONE_SOCIALE ha inoltre riprodotto lo stralcio del provvedimento di sgravio evocato nella sentenza d’appello, chiarendone la non riferibilità alla cartella n. NUMERO_CARTA (anno d’imposta 2008), poiché inerente ad un atto di recupero riguardante il 2013. In definitiva, ha posto in risalto come il mancato pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte, unitamente alla mancanza di uno sgravio correlato alla cartella per cui è causa, precludesse l’accesso al rimborso.

Orbene, la CTR si è limitata a rilevare, in forma lapidaria, che « il contribuente ha dimostrato di avere provveduto al pagamento della cartella attraverso un modello F24 inviato dalla stessa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE entrate…, regolarmente poi presentando l’istanza di rimborso… Peraltro, in data successiva è stato operato lo sgravio della cartella », senza confrontarsi con le puntuali contestazioni dell’Ufficio circa l’inesistenza del credito e la non pertinenza dello sgravio. La motivazione risulta meramente apparente poiché omette qualsiasi valutazione RAGIONE_SOCIALE puntuali contestazioni dell’Ufficio.
Il giudice d’appello ha così omesso di considerare che, nelle liti di rimborso, sia in tema di imposte dirette che di IVA, il contribuente che impugni il rigetto dell’istanza riveste la qualità di attore in senso sostanziale, con la conseguenza che grava su di lui l’onere di allegare e provare gli elementi costitutivi della pretesa (Cass., 14 dicembre 2023, n. 35042; Cass., 2 settembre 2022, n. 25999; Cass., 29 ottobre 2020, n. 23862; Cass., 27 giugno 2019, n. 17239; Cass., 3 luglio 2023, n. 18644). Il rimborso di imposta dà origine ad un rapporto giuridico nel quale – con inversione dei ruoli rispetto allo schema paradigmatico del rapporto tributario – è il contribuente a rivestire il ruolo attivo, assumendo nei confronti dell’Erario la posizione di creditore di una determinata somma di denaro, per il fatto di avergliela in precedenza versata (Cass., 3 marzo 2020, n. 5827).
Ne discende che l’onere della prova del credito spetta al contribuente e non si esaurisce nel documentare il pagamento mediante un modello F24, qualora l’RAGIONE_SOCIALE – come nel caso di specie – contesti l’insussistenza in concreto del credito attraverso il quale la contribuente assume di averlo effettuato. Né la prova del credito è integrata dal dato meramente formale della rituale presentazione dell’istanza di rimborso, men che meno da uno sgravio privo di correlazione oggettiva e cronologica con la cartella controversa; e dunque il giudice di seconde cure avrebbe dovuto accertare in modo puntuale e rigoroso la prova del credito, senza arrestarsi a profili meramente formali.
In ultima analisi, vanno accolti entrambi i motivi di ricorso. La sentenza impugnata va cassata e la causa rinviata, per nuovo esame e per la regolazione RAGIONE_SOCIALE spese, alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Calabria.

Accoglie entrambi i motivi di ricorso. Cassa la sentenza d’appello. Rinvia la causa, per un nuovo esame e per la regolazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio, alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Calabria.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10/12/2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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