Onere della prova rimborso IVA: guida alla Cassazione

Una società immobiliare ha impugnato il silenzio-rifiuto dell’Amministrazione Finanziaria su un’istanza di rimborso per un credito IVA maturato in un anno in cui la dichiarazione era stata omessa. Mentre i giudici di merito avevano accolto la domanda ritenendo che l’ufficio non avesse provato l’inesistenza del credito, la Cassazione ha ribaltato il verdetto. La Suprema Corte ha stabilito che l’onere della prova rimborso IVA ricade interamente sul contribuente, il quale agisce come attore sostanziale. Le contestazioni dell’ufficio sulla sussistenza del credito non sono eccezioni in senso stretto, ma mere difese sollevabili in ogni stato e grado del giudizio, inclusa la fase di appello.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 aprile 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova rimborso IVA: le regole della Cassazione

In tema di rimborsi fiscali, la corretta distribuzione dell’onere della prova rimborso IVA rappresenta un pilastro fondamentale del contenzioso tributario. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito i confini tra le difese dell’Amministrazione Finanziaria e gli obblighi documentali del contribuente, stabilendo principi cruciali per chiunque si trovi a richiedere somme a credito.

Il caso: credito IVA e dichiarazione omessa

La vicenda trae origine da una cartella di pagamento notificata a una società a seguito di controlli automatizzati. La pretesa riguardava il recupero di un credito IVA derivante da un’annualità per la quale la società aveva omesso di presentare la dichiarazione. Nonostante l’omissione formale, la contribuente sosteneva l’esistenza sostanziale del credito e, dopo aver subito l’escussione di una polizza fideiussoria, presentava istanza di rimborso.

Di fronte al silenzio dell’ufficio, la società ricorreva in sede giudiziaria. Se in primo grado la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva le ragioni del privato, la Commissione Regionale confermava tale decisione, ritenendo inammissibile l’appello dell’ufficio. Secondo i giudici di secondo grado, l’Amministrazione non poteva contestare l’esistenza del credito per la prima volta in appello, considerandola una ‘eccezione nuova’.

L’onere della prova rimborso IVA secondo la Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha censurato l’operato dei giudici di merito, ricordando che nel processo tributario relativo a istanze di rimborso, il contribuente assume il ruolo di attore in senso sostanziale. Ciò significa che spetta a lui dimostrare i fatti costitutivi del diritto vantato. L’onere della prova rimborso IVA non può essere traslato sull’Amministrazione solo perché quest’ultima è rimasta inerte durante la fase amministrativa.

Differenza tra eccezioni e mere difese

Un punto centrale della decisione riguarda la distinzione tra eccezioni in senso stretto e mere difese. La Cassazione ha chiarito che negare la sussistenza dei fatti allegati dal contribuente (ovvero l’esistenza del credito) costituisce una mera difesa. Tali argomentazioni non sono soggette alle preclusioni previste per le nuove eccezioni in appello e possono essere sollevate dall’ufficio per contrastare la pretesa del contribuente in ogni fase del merito.

Le motivazioni

La Corte ha fondato la propria decisione sulla natura del contenzioso da rimborso. Poiché il contribuente chiede l’accertamento di un proprio diritto soggettivo verso l’Erario, deve fornire la prova piena degli elementi che giustificano l’erogazione della somma. Il divieto di proporre nuove eccezioni in appello, previsto dall’articolo 57 del d.lgs. 546/1992, riguarda solo le eccezioni in senso tecnico che introducono nuovi temi di indagine, non le difese volte a inficiare la logica della pretesa avversaria. Pertanto, l’ufficio può sempre contestare la spettanza del rimborso, obbligando il giudice a verificare se il contribuente abbia effettivamente assolto al proprio onere probatorio.

Le conclusioni

La sentenza ribadisce che la mancata presentazione della dichiarazione IVA non estingue il credito, ma rende estremamente rigoroso l’onere della prova rimborso IVA in capo al contribuente. Non basta allegare l’esistenza di un credito; occorre provarlo con documentazione contabile certa e verificabile. Per le aziende e i professionisti, questo significa che la difesa in giudizio deve essere preparata con estrema attenzione documentale sin dal primo grado, poiché l’Amministrazione Finanziaria conserva ampi margini di manovra difensiva anche nelle fasi successive del processo.

Chi deve provare l’esistenza di un credito IVA se l’ufficio nega il rimborso?
L’onere della prova spetta interamente al contribuente, che deve dimostrare i fatti costitutivi del diritto al rimborso, agendo come attore sostanziale nel processo.

L’Agenzia delle Entrate può contestare il credito per la prima volta in appello?
Sì, la contestazione della sussistenza del credito è considerata una mera difesa e non un’eccezione in senso stretto, pertanto non è soggetta ai divieti di novità in appello.

Cosa accade se il credito IVA deriva da una dichiarazione omessa?
L’omissione della dichiarazione non estingue il credito, ma impone al contribuente un onere probatorio molto rigoroso per dimostrare la spettanza del rimborso attraverso altri documenti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 6 Num. 936 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 6 Num. 936 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Data pubblicazione: 13/01/2023

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 13134 del ruolo generale dell’anno 2021, proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Presidente pro tempore,

domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, in forza di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata presso lo RAGIONE_SOCIALE, in Roma, INDIRIZZO;

– controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia- Romagna n. 1473/14/2020, depositata in data 15 dicembre 2020.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 14 dicembre 2022 dal Relatore Cons. AVV_NOTAIO NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera.

RILEVATO CHE

– a seguito di controllo automatizzato ex art. 54b1s del d.P.R. n. 600/73 relativo all’anno di imposta 2002, l’Ufficio notificava a RAGIONE_SOCIALE la cartella di pagamento n. 020/2006/00844039/80 riportante l’Iva a debito per il 2002 pari a euro 8.283,00, nonché il recupero del credito Iva residuo pari a euro 41.438,00 derivante dall’anno 2001- per il quale era stata omessa la dichiarazione-oltre sanzioni e interessi;

-la società otteneva la rateizzazione del debito prestando una garanzia fideiussoria; il provvedimento di rateizzazione veniva revocato per inadempimento della contribuente e, quindi, l’Amministrazione escuteva, nel 2012, la polizza fideiussoria per il residuo impagato di euro 59.053,34;

-in data 30.1.2013 la società presentava istanza di rimborso chiedendo la restituzione di euro 49.721,37 (ovvero l’importo di cui alla cartella richiamata sopra) in quanto il credito Iva per il 2001 era effettivamente

esistente e l’omessa dichiarazione per quell’anno non aveva effetto estintivo;

-sull’istanza si formava il silenzio-rifiuto dell’Ufficio, impugnato dall contribuente dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Bologna che, con sentenza n. 957/04/2019, accoglieva il ricorso ritenendo che 1) il semplice aspetto formale del mancato inoltro della dichiarazione Iva non poteva essere considerato elemento sufficiente per disconoscere l’eventuale credito di imposta;2) l’Ufficio non aveva effettuato una precisa analisi tesa a dimostrare che il contribuente non potesse vantare la sussistenza del detto credito;
– avverso la suddetta sentenza proponeva appello l’Ufficio deducendo la violazione dell’art. 2697 c.c. atteso che nei giudizi aventi ad oggetto l’impugnativa del diniego del rimborso la prova della sussistenza del credito incombeva sul contribuente; controdeduceva la società eccependo l’inammissibilità dell’appello, trattandosi di questione non proposta in primo grado ove non era mai stata posta in contestazione la spettanza del credito e insistendo nel merito per la sussistenza del credito Iva chiesto a rimborso;
con la sentenza n. 1473/14/2020, depositata in data 15 dicembre 2020, la Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, rigettava il gravame dell’Ufficio;

-per quanto di interesse, la CTR ha affermato che la decisione della CTP non era censurabile nell’avere dato rilievo alla natura sostanziale del rapporto, verificata la sussistenza RAGIONE_SOCIALE ragioni del contribuente sul diritto al rimborso; in particolare, ad avviso del giudice di appello, la sussistenza del credito Iva non era stata posta in dubbio dall’RAGIONE_SOCIALE nel corso del giudizio di primo grado sicché l’introduzione del tema

dell’onere della prova in sede di gravame era tardivo e, dunque, inammissibile;

avverso la sentenza di appello l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi;

-la società contribuente resiste con controricorso;

-sulla proposta del relatore ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio camerale;

CONSIDERATO CHE

1.Con il primo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 e n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 57 del d.lgs. n. 546/92 e 30 del d.P.R. n. 633/72, 2697 c.c. per avere la CTR confermato l’illegittimità del silenzio-rifiuto dell’istanza rimborso in questione ritenendo inammissibile per novità in appello la censura sollevata dall’Ufficio relativa all’onere della prova incombente sul contribuente circa la sussistenza effettiva del credito Iva chiesto a rimborso ancorché nei giudizi di impugnativa di diniego di rimborso di credito Iva – in cui, ad accezione dei casi in cui l’Ufficio ammette espressamente l’esistenza del credito, l’onere probatorio circa l’esistenza del credito Iva chiesto a rimborso grava sul contribuentela contestazione da parte dell’Ufficio di tale esistenza costituisca non già un’eccezione in senso stretto ma una mera difesa sollevabile in ogni fase del giudizio di merito.
Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. p avere la CTR omesso di pronunciarsi sulla doglianza mossa dall’Ufficio circa l’erroneità del quantum del credito Iva chiesto a rimborso in considerazione di una serie di compensazioni effettuate dalla società tra quel credito e i debiti di imposta maturati sino al 2004.

3. Il primo motivo è fondato.

4.Nel processo tributario il divieto di proporre in appello nuove eccezioni (non rilevabili d’ufficio) posto dall’art. 57, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 riguarda eccezioni in senso tecnico e non le mere argomentazioni difensive, tendenti ad inficiare la sentenza sotto un profilo logico ulteriore rispetto a quello esposto in primo grado, atteso che le difese, le argomentazioni e le prospettazioni con cui l’Amministrazione si difende dalle contestazioni già dedotte in giudizio non costituiscono, a loro volta, eccezioni in senso stretto (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 2413 del 03/02/2021).
4.1. Questa Corte ha precisato che «in tema di contenzioso tributario, ove la controversia abbia ad oggetto l’impugnazione del rigetto dell’istanza di rimborso di un tributo, il contribuente è attore in senso non solo formale ma anche sostanziale, con la duplice conseguenza che grava su di lui l’onere di allegare e provare i fatti a cui la legge ricolle il trattamento impositivo rivendicato e che le argomentazioni con cui l’Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o la qualificazione ad es attribuita, costituiscono mere difese, non soggette ad alcuna preclusione processuale. Ne consegue che l’esclusione del diritto al rimborso, derivante dall’adesione del contribuente al condono, può essere dedotta per la prima volta anche in appello dall’Amministrazione finanziaria, trattandosi di questione che, pur non esclusivamente processuale, partecipa a tale natura ed è, dunque, rilevabile d’ufficio” (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 21197 del 08/10/2014, Rv. 632495; v. anche Cass., Sez. 5, Sentenza n. 20650 del 14/10/2015, Rv. 636896, nonchè Cass., Sez. U, Sentenza n. 1518 del 27/01/2016, Rv. 638457)» (Cass. n. 1906 del 2020; v. da ultimo, Cass. sez. 6-5, n. 21360 del 2022).
5.Nella specie, la CTR non si è attenuta al suddetto principio nel ritenere inammissibile per novità in appello la doglianza dell’Ufficio con la quale – a fronte della sentenza di prime cure che, nell’accogliere il ricorso della contribuente, aveva addossato sull’Amministrazione l’onere probatorio circa la insussistenza del credito Iva chiesto a rimborso – era stata dedotta la violazione del criterio distributivo dell’onere della prova in ordine alla sussistenza del credito incombente, nei giudizi di impugnazione del diniego di rimborso, sul contribuente (“Nel caso di specie, la sussistenza del credito Iva non era stata posta in dubbio dall’RAGIONE_SOCIALE nel corso del giudizio di primo grado sicché l’introduzione dello specifico tema dell’onere della prova appare tardivo e inammissibile nel presente grado di giudizio” pag.2 della sentenza impugnata).
6.In conclusione, il primo motivo di ricorso va accolto, assorbito il secondo, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione.

P.Q. M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione.

Così deciso in Roma il 14 dicembre 2022

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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