Onere della prova rimborso: chi deve provare il pagamento?

Una società ha richiesto un rimborso fiscale basato su una legge agevolativa per le zone terremotate. Nonostante l’Agenzia delle Entrate non avesse inizialmente contestato il pagamento delle imposte, la Cassazione ha respinto il ricorso. La Corte ha stabilito che l’onere della prova del rimborso grava sempre sul contribuente, che deve dimostrare il fatto costitutivo del suo diritto, ovvero l’avvenuto pagamento, a prescindere dalla contestazione della controparte.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova Rimborso Fiscale: la Prova del Pagamento è Sempre a Carico del Contribuente

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione (n. 30877/2023) ribadisce un principio fondamentale nel contenzioso tributario: l’onere della prova per un rimborso spetta interamente al contribuente. Anche quando l’Amministrazione Finanziaria non contesta esplicitamente l’avvenuto pagamento, è il cittadino o l’impresa a dover fornire la prova documentale del versamento per cui chiede la restituzione. Vediamo nel dettaglio la vicenda e le motivazioni della Corte.

I Fatti del Caso: La Richiesta di Rimborso Post-Sisma

Una società per azioni, situata in una delle province colpite dal sisma del dicembre 1990, aveva regolarmente versato le imposte per l’anno 1991. Successivamente, una legge del 2002 (L. n. 289/2002) ha introdotto un’agevolazione fiscale, consentendo ai soggetti danneggiati dal terremoto di definire la propria posizione per gli anni 1990-1992 versando solo il 10% del dovuto.

Avendo pagato l’intero importo, la società ha presentato istanza per ottenere il rimborso del 90% versato in eccesso. Di fronte al silenzio-rifiuto dell’Agenzia delle Entrate, l’azienda ha avviato un contenzioso.

Il giudizio ha avuto un esito altalenante: la Commissione Tributaria Provinciale ha dato ragione alla società, ma la Commissione Tributaria Regionale, in appello, ha ribaltato la decisione. Il motivo? L’Agenzia delle Entrate aveva eccepito, per la prima volta in appello, che la società non aveva fornito prova dell’effettivo pagamento delle imposte di cui chiedeva il rimborso. La CTR ha accolto questa tesi, negando il diritto alla restituzione.

La Decisione della Cassazione e l’Onere della Prova nel Rimborso

La società ha quindi presentato ricorso in Cassazione, sostenendo che il pagamento dovesse considerarsi un “fatto non contestato”, dato che l’Agenzia delle Entrate nel primo grado di giudizio non aveva mai messo in dubbio il versamento, concentrando le sue difese su altri aspetti. Secondo la ricorrente, questo comportamento equivaleva a un’ammissione implicita.

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, fornendo chiarimenti cruciali sull’onere della prova nel rimborso fiscale. I giudici hanno stabilito che il principio di non contestazione, previsto dal codice di procedura civile (art. 115 c.p.c.), non si applica automaticamente al processo tributario quando si tratta di domande di rimborso.

Le Motivazioni della Corte

La Suprema Corte ha spiegato che il giudizio per rimborso è un giudizio di impugnazione contro un atto (espresso o tacito, come il silenzio-rifiuto) dell’Amministrazione Finanziaria. In questo contesto, è il contribuente che agisce per far valere un proprio diritto, e spetta a lui, secondo la regola generale dell’art. 2697 del codice civile, provare i fatti che costituiscono il fondamento della sua pretesa. Il fatto costitutivo del diritto al rimborso è proprio l’avvenuto pagamento di una somma non dovuta.

Di conseguenza, l’Amministrazione non ha l’obbligo di contestare esplicitamente ogni singolo fatto affermato dal contribuente. La sua posizione processuale è già definita dal diniego del rimborso. La mancata contestazione del pagamento non solleva il contribuente dall’obbligo di dimostrarlo. La produzione della documentazione che attesta il versamento è un elemento essenziale per dimostrare il proprio diritto e non una formalità superabile.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

La decisione consolida un orientamento rigoroso: chi chiede un rimborso fiscale deve essere meticoloso nel preparare la propria documentazione. Non si può fare affidamento sul fatto che l’Amministrazione non contesti un determinato elemento. La prova del pagamento è il pilastro su cui si fonda la richiesta di restituzione. Pertanto, è fondamentale conservare e produrre in giudizio tutte le ricevute, le quietanze di pagamento e ogni altro documento utile a dimostrare in modo inequivocabile il versamento per cui si chiede il rimborso. Affidarsi al principio di non contestazione in questo ambito è una strategia processuale rischiosa e, come dimostra questo caso, perdente.

Su chi ricade l’onere della prova in una causa per un rimborso fiscale?
L’onere della prova ricade interamente sul contribuente. Secondo la Corte, è chi fa valere il diritto al rimborso a dover dimostrare i fatti costitutivi della sua pretesa, primo tra tutti l’avvenuto pagamento delle somme di cui chiede la restituzione.

Il principio di non contestazione si applica ai processi tributari per rimborso?
No, la Corte di Cassazione ha escluso l’applicabilità del principio di non contestazione (art. 115 c.p.c.) alle controversie aventi ad oggetto il rimborso fiscale. I versamenti costituiscono un fatto costitutivo del diritto che deve essere sempre provato dal richiedente.

L’Amministrazione Finanziaria deve contestare esplicitamente il pagamento per obbligare il contribuente a provarlo?
No. L’onere di provare il pagamento spetta al contribuente a prescindere da una contestazione esplicita da parte dell’Amministrazione. La posizione processuale dell’ente impositore è già definita dal diniego (espresso o tacito) del rimborso, e non è tenuta a contestare punto per punto le affermazioni della controparte.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30877 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30877 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/11/2023

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, con sede in Siracusa nella INDIRIZZO, C.F. n. P_IVA, in persona del Suo Amministratore Unico e legale rappresentante pro tempore, Sig. NOME COGNOME, nato a Messina l’DATA_NASCITA, C.F. CODICE_FISCALE, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO del Foro di Siracusa, (c.f. n. CODICE_FISCALE CODICE_FISCALEfax 0931463724 -PEC: EMAIL), con studio in Siracusa nella INDIRIZZO, giusta procura speciale in calce al ricorso, elettivamente domiciliato in Roma nella INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO ;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore, ed elettivamente domiciliata presso l’Avvocatura dello Stato , alla INDIRIZZO in Roma;

-resistente –

Oggetto: rimborso

sentenza n. 8262/2021 della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia -Sez. Stacc. di Siracusa, depositata il 22 settembre 2021;

udita la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME;

la Corte osserva:

CONSIDERATO CHE

1. Con ricorso iscritto al n°989/09 RGR della CTP di Siracusa, la società contribuente ha impugnato il silenzio-rifiuto alla istanza, presentata con lettera raccomandata a.r. del 22/12/2004 n°126647187956, per il rimborso dell’IRPEF versata per l’anno 1991 in eccesso rispetto alla quota del 10% di quanto dovuto come previsto dall’art. 9 comma 17 L. n°289/2002. In particolare, la società RAGIONE_SOCIALE deduceva di avere la sede legale e di aver esercitato la sua attività nel comune di Siracusa sin dalla data di sua costituzione, e, quindi, di essere stata colpita dal sisma del dicembre 1990, come tutti i soggetti residenti nelle province di Catania, Siracusa e Ragusa. All’esito di numerosi interventi di agevolazione fiscale, il Legislatore con la disposizione contenuta nell’art. 9 comma 17 L. n°289/2002 ha consentito ai soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, di definire in maniera automatica la propria posizione relativa agli anni 1990, 1991 e 1992 versando l’intero ammontare dovuto per ciascun tributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 10 per cento. La società odierna ricorrente, pertanto, avendo regolarmente ed integralmente pagato le imposte dovute per l’anno 1991 ha chiesto il rimborso di quelle pagate in eccedenza rispetto alla misura del 10%. La CTP di Siracusa con la sentenza n°2148/06/16 depositata il 16 maggio 2016 ha accolto il ricorso della società contribuente in virtù della interpretazione costituzionalmente orientata dell’art. 9 comma 17 L. n°289/2002 secondo cui le misure agevolative ivi previste
trovano applicazione anche in favore dei contribuenti che hanno regolarmente assolto gli obblighi tributari, nel senso che a costoro va riconosciuto il diritto al rimborso di quanto pagato in misura eccedente il 10% del dovuto. Avverso la superiore decisione ha proposto appello la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di Siracusa. L’Ente impositore, in particolare, invocava la applicazione dell’art. 1 comma 665 L. n°190/2014 e della Decisione della Commissione Europea del 4 agosto 2015, n°C(2015) 5549 final, e deduceva per la prima volta in appello che la società contribuente non aveva provato di aver versato le imposte di cui chiedeva il rimborso. La società contribuente si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto del gravame. In particolare, la difesa della contribuente evidenziava che l’art. 1 comma 665 L. n°190/2014 non era suscettibile di applicazione retroattiva alla fattispecie oggetto di causa, evidenziando in ogni caso che la agevolazione fiscale invocata non rappresenta un aiuto di Stato vietato dall’ordinamento comunitario perché è diretta a compensare i danni arrecati da un evento calamitoso, e, in ogni caso, rispetta i limiti dei c.d. aiuti de minimis. Inoltre, la difesa della contribuente evidenziava che l’Ente impositore nel corso del primo grado di giudizio non aveva mai contestato l’omesso versamento RAGIONE_SOCIALE imposte del chiesto rimborso e che la contestazione non poteva essere accolta perché riguardava documenti di cui la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE era già in possesso. La CTR della Sicilia con la sentenza impugnata ha accolto il gravame dell’Ente impositore, perché la società contribuente non ha provato il pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte di cui ha chiesto il rimborso, né ha indicato i contribuenti ‘sostituiti’, così precludendo alla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE la possibilità di verificare se il rimborso fosse stato già eseguito in favore di detti soggetti.
La contribuente ha proposto quindi ricorso in cassazione affidato a un motivo, mentre l’RAGIONE_SOCIALE non ha depositato controricorso, limitandosi al deposito di un ‘atto di costituzione’

oltre il termine previsto, ai soli fini della partecipazione all’eventuale udienza di discussione.

CONSIDERATO CHE

1. Col motivo di ricorso si denuncia ‘ Violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 c.c., 23, ultimo comma d.lgs. n.546/92, 88, 167, primo comma e 416, terzo comma, c.p.c. in relazione all’art. 1 II comma D.lgs. n°546/92, art. 111 Cost. e artt. 6 comma 4 e 10 I comma L. n°212/2000 in relazione all’art. 360 I comma n°3 c.p.c. ‘ . Con questo motivo di ricorso si denuncia l’error in judicando che inficerebbe la decisione impugnata nella parte in cui il Giudice di appello ha respinto il ricorso della società contribuente accogliendo le contestazioni della RAGIONE_SOCIALE circa l’omessa produzione in giudizio di documenti atti a dimostrare il versamento RAGIONE_SOCIALE imposte di cui si chiede il rimborso, benché la circostanza dovesse ritenersi non controversa tra le parti in lite e gli stessi documenti fossero già in possesso della RAGIONE_SOCIALE medesima. Invero, come risulta anche dalla motivazione della decisione impugnata, la società contribuente ha ritualmente e tempestivamente presentato istanza di rimborso dell’IRPEF versata per l’anno 1991 nella misura eccendente il 10% pari ad € 23.000,00 circa, invocando la interpretazione costituzionalmente orientata dell’art.9 comma 17 L. n°289/2002 secondo cui la misura agevolativa ivi prevista deve intendersi riferita anche ai contribuenti che hanno eseguito il pagamento integrale RAGIONE_SOCIALE imposte dovute per gli anni 1990- 1992; ossia nel senso che a costoro spetta il rimborso di quanto versato in misura superiore al 10% RAGIONE_SOCIALE imposte dovute.
Osserva la ricorrente che l’art. 2697 c.c. sancisce la regola generale secondo cui chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provarne i fatti costitutivi. Ai sensi dell’art. 23 , comma 3, D.lgs. n°546/92, nel processo tributario, la parte resistente nel suo atto di controdeduzioni deve prendere posizione sui motivi dedotti dal

ricorrente; dello stesso tenore sono anche gli artt. 167, primo comma e 416, terzo comma, cod.proc.civ . L’art. 88 stesso codice prescrive alle parti in lite di comportarsi con lealtà e probità, mentre l’art. 111 , secondo comma, Cost. prevede che il processo debba avere una durata ragionevole. L’art. 1 , comma 2, D.lgs. n°546/92, infine, dispone che il processo tributario è regolato dalle norme del D.lgs. citato, e per quanto da esse non disposto e con esse compatibili, anche dalle norme del codice di procedura civile. Alla luce RAGIONE_SOCIALE superiori disposizioni la giurisprudenza della Suprema Corte di cassazione, formatasi nel periodo di vigenza dell’art. 115 c.p.c. nel testo ante modifiche ex L. n°69/09, ha ritenuto applicabile il c.d. principio dell’onere di contestazione anche al processo tributario. Successivamente, alla luce RAGIONE_SOCIALE preclusioni previste dalla disciplina del giudizio ordinario di cognizione e del processo del lavoro, nonché dei principi generali fissati dagli artt. 88 c.p.c. e 111 Cost., dottrina e giurisprudenza sono giunte ad affermare che, ogni volta in cui sia posto a carico di una RAGIONE_SOCIALE parti (attore o convenuto) un onere di allegazione (e prova), l’altra parte ha l’onere di contestare il fatto allegato nella prima difesa utile, dovendo, in mancanza, ritenersi tale fatto pacifico e non più gravata la controparte del relativo onere probatorio, la cui applicazione è stata estesa anche al processo tributario (cfr. Cass. n.1540/07 e Cass. n.4605/08). Nel caso di specie, la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE al momento della sua costituzione in giudizio non solo non avrebbe specificamente contestato il versamento RAGIONE_SOCIALE imposte chieste a rimborso dalla società contribuente, ma avrebbe posto in essere una difesa che ha implicitamente ammesso la circostanza. Infatti, come risulterebbe dagli stralci dell’atto di controdeduzioni, l’Ente impositore ha contestato la richiesta di rimborso avanzata dalla società contribuente sostenendo che la agevolazione fiscale invocata non è applicabile ai contribuenti che, come la odierna ricorrente, hanno
interamente versato le imposte relative agli anni 1990-1992. Pertanto, a giudizio della ricorrente, sin dal primo grado di giudizio, il versamento da parte della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE imposte chieste a rimborso doveva intendersi come pacifico ed incontroverso tra le parti, e non più necessaria la sua dimostrazione in giudizio da parte della società contribuente. A ciò si aggiungerebbe che la sentenza impugnata si porrebbe in contrasto anche con i principi sanciti dagli artt. 6, comma 4 e 10, comma 1, l. n.212/2000, nella parte in cui il Giudice di appello ha affermato che l’art. 6 , comma 4, L. n°212/2000 non esclude che la parte che intenda far valere un diritto in giudizio deve fornire tutti gli elementi in proprio possesso per consentire alla controparte di interloquire al riguardo. L’art. 6 , IV comma, l. citata prevede, infatti, che al contribuente non possono, in ogni caso, essere richiesti documenti ed informazioni già in possesso dell ‘ Amministrazione Finanziaria e che tali documenti sono acquisiti ai sensi dell’art. 18 commi 2 e 3 L. n°241/90 (cfr. Cass. n°16548/18 e Cass. n°13822/18). L’art. 10 , l. citata sancisce il principio secondo cui i rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria devono essere improntati ai principii della collaborazione e buona fede.
2. Il ricorso è infondato.

Intanto deve escludersi l’applicabilità alle controversie aventi ad oggetto il rimborso del principio di non contestazione di cui all’art. 115, cod. proc. civ., in quanto i versamenti costituiscono in tal caso fatto costitutivo del diritto fatto valere.

In effetti la difesa della ricorrente non considera che il processo tributario, anche nella specie del giudizio di rimborso, costituisce sempre un giudizio d’impugnazione di un atto autoritativo dell’amministrazione finanziaria reso in questo caso sull’istanza del contribuente, per cui è l’atto impugnato (o il silenzio serbato dall’ufficio, che ha gli stessi effetti di un espresso atto negativo) a esprimere la posizione processuale dell’amministrazione nel

giudizio, posizione che non può essere modificata se non attraverso idoneo atto di autotutela. Pertanto, ove l’onere dei fatti costitutivi della pretesa fatta valere in giudizio non incomba, come nella specie, all’amministrazione finanziaria, questa non ha l’onere di contestare espressamente i fatti affermati dal contribuente (in senso conforme Cass. 19187/2006).

Né dalle controdeduzioni in primo grado si può evincere un’ammissione dei versamenti e dell’ammontare, ivi essendosi limitata l’amministrazione ad affermare che i principi stabiliti dalla legge n. 289/2002, attenendo ad ipotesi di rimessione del debito, non potevano estendersi al caso in esame, attinente ad ‘un’obbligazione tributaria già dalla stessa Società in qualità di Sostituto d’imposta’, ma appunto con riferimento al ‘ricorso di parte’, e quindi alle relative argomentazioni e difese.
In altri termini l’affermazione non può che essere riferita al contenuto del ricorso, non ad un espresso riconoscimento dell’avvenuto effettivo pagamento, essendo essa strumentale a contestare l’esistenza dei presupposti per la proposizione dell’istanza.

Quanto alla prova degli avvenuti versamenti, richiamato quanto appena indicato in ordine all’inapplicabilità nella specie del principio di non contestazione, emerge chiaramente come la produzione degli stessi attenesse direttamente alla dimostrazione del fatto costitutivo del diritto.

3. In definitiva il ricorso merita rigetto.

Nulla per le spese non essendosi costituita con controricorso l’amministrazione .

Sussistono i presupposti processuali per dichiarare l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della l. 24 dicembre 2012, n. 228, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

La Corte rigetta il ricorso.

Sussistono i presupposti processuali per dichiarare l’obbligo di versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

Così deciso in Roma, l’undici ottobre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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