Onere della prova: Fisco sconfitto in Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate contro un imprenditore, stabilendo che l’onere della prova per dimostrare l’inesistenza di operazioni fatturate non era stato soddisfatto. Le sole dichiarazioni del fornitore, non supportate da altri elementi gravi, precisi e concordanti, sono state ritenute insufficienti, soprattutto a fronte di una sentenza penale di assoluzione che ne minava l’attendibilità. La decisione sottolinea l’importanza di un quadro probatorio solido da parte dell’Amministrazione finanziaria.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova: La Cassazione Boccia il Fisco per Prove Insufficienti

L’onere della prova nel diritto tributario è un pilastro fondamentale che definisce chi, tra Fisco e contribuente, debba dimostrare i fatti a sostegno della propria posizione. Con l’ordinanza n. 4760 del 22 febbraio 2024, la Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale: non bastano le sole dichiarazioni di un terzo fornitore, per di più generiche, per giustificare un accertamento fiscale per operazioni inesistenti. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti di Causa

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato a un imprenditore individuale. L’Agenzia delle Entrate contestava la deducibilità di alcuni costi relativi a fatture d’acquisto emesse da un’altra impresa, sostenendo che si trattasse di operazioni oggettivamente inesistenti. Secondo l’Amministrazione finanziaria, l’impresa fornitrice era una cosiddetta ‘cartiera’, ovvero una società fittizia priva di una reale organizzazione aziendale, creata al solo scopo di emettere fatture false.

L’imprenditore ha impugnato l’atto impositivo e sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale gli hanno dato ragione. I giudici di merito hanno ritenuto che l’Ufficio non avesse fornito un quadro probatorio sufficientemente solido (in gergo tecnico, ‘pregnante’) per dimostrare l’inesistenza delle operazioni. La prova del Fisco, infatti, si basava quasi esclusivamente sulle dichiarazioni rese dal titolare dell’impresa fornitrice, senza essere corroborate da altri elementi concreti.

L’Onere della Prova e il Ricorso in Cassazione

Insoddisfatta della decisione d’appello, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, lamentando la violazione di diverse norme, tra cui quelle sull’accertamento tributario e, appunto, sull’onere della prova (art. 2697 c.c.). Secondo il Fisco, i giudici di merito avrebbero errato nel non considerare come prova sufficiente le dichiarazioni del fornitore, unitamente ad altri indizi come la distruzione delle scritture contabili di quest’ultimo. Inoltre, l’Agenzia contestava il modo in cui era stata valutata una sentenza penale di assoluzione emessa nei confronti dello stesso fornitore, che a suo dire non avrebbe dovuto ‘paralizzare’ l’accertamento tributario.

La Valutazione delle Prove da Parte dei Giudici

La Corte di Cassazione ha esaminato congiuntamente i motivi del ricorso e li ha ritenuti infondati. I giudici supremi hanno confermato la correttezza della decisione della Commissione Tributaria Regionale. Quest’ultima aveva correttamente giudicato che l’atto impositivo si fondava ‘esclusivamente sulle dichiarazioni, del tutto generiche, rilasciate dal terzo’. Tali dichiarazioni, per essere considerate prove valide sotto forma di presunzioni, avrebbero dovuto possedere i requisiti di gravità, precisione e concordanza, requisiti che nel caso di specie mancavano.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha sottolineato diversi punti cruciali. In primo luogo, l’Agenzia non ha fornito prove concrete che dimostrassero la natura di ‘cartiera’ del fornitore. L’accusa si basava su indizi deboli, come la presunta distruzione della contabilità, senza però specificare come questo elemento, da solo, avrebbe potuto cambiare l’esito della controversia.

In secondo luogo, e di fondamentale importanza, è stata la valutazione della sentenza penale. Il giudice d’appello non si è limitato a prenderne atto, ma ha ‘valutato criticamente il contenuto’ di quel giudizio. In quella sede, le dichiarazioni auto-accusatorie del fornitore erano state ritenute talmente inattendibili da essere considerate potenzialmente calunniose. Questo elemento ha ulteriormente indebolito la tesi dell’Agenzia, rendendo le dichiarazioni del fornitore inidonee a ribaltare l’onere della prova, che in questo contesto gravava sull’Amministrazione.

In sostanza, il giudice di appello ha correttamente ritenuto che la prova dell’inesistenza oggettiva delle operazioni non poteva basarsi su dichiarazioni inattendibili, contraddette peraltro da una perizia di parte depositata dal contribuente. L’appello del Fisco, pertanto, è stato rigettato.

Conclusioni

Questa ordinanza riafferma un principio di garanzia fondamentale per il contribuente: l’Amministrazione finanziaria, quando muove un’accusa così grave come quella di aver utilizzato fatture per operazioni inesistenti, deve sostenere tale accusa con un quadro probatorio solido, completo e coerente. Le sole dichiarazioni di un terzo, specialmente se non circostanziate e contraddette da altri elementi, non sono sufficienti. La decisione evidenzia anche come il giudice tributario debba procedere a una valutazione autonoma e critica di tutti gli elementi a sua disposizione, inclusi quelli provenienti da un processo penale, per formare il proprio convincimento. Per il contribuente, ciò significa che una difesa ben articolata, capace di smontare gli indizi del Fisco e di fornire prove a proprio favore, ha ottime possibilità di successo.

Le sole dichiarazioni del fornitore sono sufficienti a provare l’inesistenza delle operazioni fatturate?
No, secondo la Corte, le sole dichiarazioni del fornitore, se generiche e non supportate da altri elementi, non sono sufficienti. Per costituire una prova valida, devono essere corroborate da un quadro indiziario dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Quale valore ha una sentenza penale di assoluzione nel processo tributario?
Il giudice tributario non è vincolato dalla sentenza penale, ma ha il dovere di valutarla criticamente insieme a tutte le altre prove disponibili. In questo caso, la sentenza di assoluzione, che ha ritenuto inattendibili le dichiarazioni del fornitore, è stata un elemento decisivo per indebolire la tesi dell’accusa.

Su chi grava l’onere della prova in caso di contestazione di operazioni oggettivamente inesistenti?
L’onere di provare che le operazioni non sono mai avvenute grava sull’Amministrazione Finanziaria. È l’Ufficio che deve fornire un quadro probatorio solido e convincente per dimostrare la fondatezza del proprio accertamento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4760 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4760 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME FILIPPO

Data pubblicazione: 22/02/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24092/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CF. CODICE_FISCALE), in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

COGNOME (C.F. CODICE_FISCALE) , titolare dell’ impresa omonima, rappresentato e difeso, in virtù di procura speciale allegata al ricorso, dal l’ AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO (C.F. CODICE_FISCALE) in virtù di procura speciale allegata al controricorso, elettivamente domiciliato presso il domicilio digitale EMAIL

-controricorrente –

Oggetto: tributi -onere della prova presunzioni

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria n. 1226/01/22, depositata in data 8 aprile 2022. Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 24 gennaio 2024.

RILEVATO CHE

Il contribuente COGNOME ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2008, con il quale -a seguito di PVC – venivano recuperate maggiori IRPEF, IRAP e IVA a seguito del disconoscimento di costi ascrivibili ad alcune fatture di acquisto dall’impresa RAGIONE_SOCIALE, in quanto operazioni oggettivamente inesistenti, essendo l’impresa RAGIONE_SOCIALE priva di organizzazione.

La CTP di Cosenza ha accolto il ricorso.

La CTR della Calabria, con sentenza qui impugnata, ha rigettato l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello che l’Ufficio non avesse fornito un quadro indiziario pregnante della inesistenza oggettiva delle operazioni sottostanti, avendo fondato la prova unicamente sulle dichiarazioni del fornitore RAGIONE_SOCIALE, non corredate da ulteriori elementi, tenuto conto anche degli elementi che potevano trarsi dal procedimento penale a carico del fornitore.

Propone ricorso per cassazione l’Ufficio , affidato a due motivi; resiste con controricorso il contribuente.

E’ stata emessa in data 5 luglio 2023 proposta di definizione anticipata, ritualmente opposta dalla ricorrente.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 39, primo comma, lett. d) e 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché degli articoli 2697 e 2729 cod. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto

che l’Ufficio non avrebbe assolto all’onere della prova. Si duole la ricorrente del fatto che le dichiarazioni rese dal fornitore non fossero state valutate di valore confessorio, nonché del fatto che l’Ufficio avesse indicato ulteriori elementi indiziari, quali la circostanza che le fatture del fornitore risultavano distrutte, che il fornitore non avesse esibito alcun registro contabile, elementi tutti indiziari della natura di « cartiera » del suddetto fornitore e della natura meramente cartolare delle fatture da lui emesse, in assenza di operazioni sottostanti, tra cui le quattro fatture emesse nei confronti dell’impresa controricorrente.
Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., v iolazione e/o falsa applicazione dell’art. 20 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, dell’art. 654 cod. proc. civ . e dell’art. 7, comma 4 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per non avere il giudice di appello valutato il « complessivo materiale probatorio acquisito agli atti », nonché per avere valorizzato in sede tributaria la sentenza di assoluzione pronunciata in sede penale, anziché valutarla nel complesso degli ulteriori elementi acquisiti agli atti del giudizio.
3. I due motivi, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati, condividendosi la proposta di definizione anticipata. La proposta, valutando separatamente i motivi, ha ritenuto infondato il primo motivo per avere l’Amministrazione finanziaria « effettivamente fondato l’atto impositivo esclusivamente sulle dichiarazioni, del tutto generiche, rilasciate dal terzo (COGNOME NOME); la CTR le ha valutate e ha ritenuto le stesse, correttamente in quanto sfornite dei requisiti di gravità, precisione e concordanza», nonché infondato il secondo motivo, avendo il giudice di appello « valutato criticamente il contenuto delle risultanze del giudizio» penale « ed anche la circostanza che in quella sede le dichiarazioni ivi rese sono state ritenute costituenti notizie del reato di calunnia) ritenendole inidonee a ribaltare l’ onus
probandi anche in quanto contraddette dalla relazione di perizia con allegata documentazione, redatta da un consulente del contribuente ».

Il giudice di appello ha ritenuto che elemento fondante la prova dell’inesistenza oggettiva delle operazioni sottostanti sia la prova che il fornitore sia soggetto privo di organizzazione, elemento indiziario che ha ritenuto insostenibile sulla base delle dichiarazioni del fornitore, specialmente ove tali dichiarazioni siano state ritenute inattendibili dal giudice ordinario con sentenza passata in cosa giudicata. Il ricorrente, invero, al fine di ritenere inesistenti le operazioni sottostanti l’emissione delle due fatture oggetto di contestazione, ha addotto che il fatto che il fornitore avesse emesso una « mole notevole di fatture » e che per il periodo di imposta 2008 (oggetto dell’accertamento impugnato) avesse prodotto documentazione frammentaria (pag. 6 ricorso), in quanto la contabilità risultava distrutta. Da tali elementi la ricorrente ha dedotto che « non aveva senso cercare riscontri esogeni alle dichiarazioni autoaccusatorie del COGNOME NOME perché, prima e ancor meglio di lui, ‘parlavano’ le numerosissime fatture rinvenute in sede di verifica e oggetto di disamina in ambito fiscale, oltre che penale» (pag. 11 ricorso). Tuttavia, nessuna indicazione è stata fornita dalla ricorrente circa la prova dell’ass enza di organizzazione (natura di cartiera) da parte del fornitore RAGIONE_SOCIALE, elemento indicato dal giudice di appello a fondamento dell’inesistenza oggettiva delle operazioni sottostanti l’emissione delle fatture.
Né la ricorrente ha dedotto in quali termini la valutazione della circostanza indiziaria della distruzione della contabilità avrebbe sortito un diverso esito della controversia, il che rende carente il ricorso sul punto per difetto di specificità.

Inammissibili si rivelano, poi, le censure, in relazione all’omessa valutazione delle dichiarazioni confessorie del fornitore e alla ponderazione dell’elemento costituito dalla sentenza penale di

assoluzione del medesimo, in quanto censure attinenti alla valutazione del materiale probatorio, spettante al giudice del merito. Il ricorso va, pertanto, rigettato in conformità alla proposta di definizione anticipata, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo.

7. Al rigetto del ricorso in conformità alla proposta consegue l’applicazione delle disposizioni di cui agli artt . 380bis , terzo comma, 96, commi terzo e quarto cod. proc. civ. (Cass., Sez. U., 22 settembre 2023, n. 27195; Cass., Sez. U., 27 settembre 2023, n. 27433). La condanna alle somme di cui al terzo comma dell’art. 96 cod. proc. civ. consegue alla conferma della proposta di definizione anticipata, essendo tale norma volta, al pari delle disposizioni relative alla colpa grave (Cass., Sez. V, 24 novembre 2022, n. 34693) a contemperare le esigenze di deflazione del contenzioso con la tutela del diritto di azione (Cass., Sez. U., n. 27195/2023, cit.); si reputa di quantificare equitativamente tale somma in relazione alla liquidazione delle spese legali (Cass., Sez. U., 28 novembre 2022, n. 32001; Cass., n. 34693/2022, cit.), somma che viene liquidata come da dispositivo, così come viene equitativamente determinata la somma di danaro di cui al quarto comma del medesimo articolo, anch’essa come da dispositi vo.

P. Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 2.4 00,00, oltre € 200,00 per esborsi, 15% rimborso spese generali e accessori di legge; condanna, altresì, la ricorrente al pagamento dell’importo di € 1.200 ,00 a termini dell’art. 96, terzo comma cod. proc. civ., nonché all’importo ulteriore di € 800,00 in favore della RAGIONE_SOCIALE delle Ammende.

Così deciso in Roma, in data 24 gennaio 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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