Onere della prova: Fisco bocciato su fatture false

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando che l’onere della prova per operazioni inesistenti non può basarsi esclusivamente sulle dichiarazioni generiche del fornitore. La Corte ha sottolineato la necessità di un quadro indiziario fondato su elementi gravi, precisi e concordanti, che l’amministrazione finanziaria non era riuscita a fornire nel caso di specie.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Fatture False e Onere della Prova: La Cassazione Chiarisce i Limiti dell’Accertamento Fiscale

Quando l’Amministrazione Finanziaria contesta la veridicità di alcune fatture, quale onere della prova deve soddisfare per dimostrare che le operazioni non sono mai avvenute? La recente ordinanza della Corte di Cassazione n. 4769/2024 offre una risposta chiara: non bastano le sole dichiarazioni del fornitore, ma serve un quadro probatorio solido, basato su presunzioni gravi, precise e concordanti. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti del Caso: Un Accertamento Basato su Indizi Deboli

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato a un imprenditore individuale per l’anno d’imposta 2010. L’Agenzia delle Entrate contestava la deducibilità di costi relativi a quattro fatture di acquisto, sostenendo che le operazioni fossero oggettivamente inesistenti. L’accusa si fondava principalmente sul fatto che l’impresa fornitrice era considerata una “cartiera”, priva di una reale organizzazione aziendale.

L’elemento cardine dell’accusa fiscale erano le dichiarazioni rese dallo stesso titolare dell’impresa fornitrice. Tuttavia, sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano dato ragione al contribuente. In particolare, i giudici di merito avevano ritenuto che l’Ufficio non avesse fornito un quadro indiziario sufficientemente robusto, basando la propria pretesa quasi esclusivamente sulle dichiarazioni del fornitore, peraltro ritenute non inequivocabili al punto che un giudice penale ne aveva disposto la trasmissione alla Procura per il reato di calunnia.

La Questione Giuridica e l’Onere della Prova del Fisco

L’Agenzia delle Entrate ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando la violazione delle norme sull’accertamento e sull’onere della prova (art. 2697 c.c. e norme tributarie specifiche). Secondo il Fisco, i giudici di merito avrebbero errato nel non considerare sufficienti le dichiarazioni del fornitore, unitamente ad altri indizi come la distruzione della contabilità di quest’ultimo e la sua natura di “cartiera”.

Il nucleo della controversia risiede quindi nella definizione dei requisiti che le presunzioni utilizzate dal Fisco devono possedere. Per la legge, le presunzioni semplici sono lasciate alla prudenza del giudice e devono essere “gravi, precise e concordanti”. L’Amministrazione Finanziaria, quindi, non può limitarsi a formulare sospetti, ma deve costruire un castello accusatorio coerente e fondato su più elementi convergenti.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia, confermando la decisione dei giudici di merito e fornendo chiarimenti essenziali sull’applicazione del principio dell’onere della prova in materia tributaria.

Insufficienza delle Dichiarazioni del Fornitore

Il punto centrale della decisione è che l’atto impositivo era stato fondato “esclusivamente sulle dichiarazioni, del tutto generiche, rilasciate dal terzo” fornitore. La Corte ha confermato la valutazione della Commissione Tributaria Regionale, la quale aveva correttamente ritenuto tali dichiarazioni “sfornite dei requisiti di gravità, precisione e concordanza”. Una semplice ammissione da parte di chi ha emesso la fattura, senza ulteriori riscontri oggettivi, non è sufficiente a demolire la posizione del contribuente che ha registrato quel costo.

Valutazione Critica degli Elementi Probatori

La Cassazione ha inoltre promosso l’operato del giudice di appello, che aveva “valutato criticamente il contenuto delle risultanze del giudizio penale”. Questo include la circostanza che le stesse dichiarazioni erano state messe in dubbio in sede penale, tanto da essere considerate potenzialmente calunniose. Il giudice tributario ha il dovere di valutare autonomamente tutte le prove, comprese quelle provenienti da altri processi, senza esserne vincolato ma ponderandone il peso specifico nel contesto della controversia fiscale.

Inammissibilità delle Censure sul Merito

Infine, la Corte ha dichiarato inammissibili le censure con cui l’Agenzia criticava la valutazione delle prove effettuata dai giudici di merito. La Corte di Cassazione, infatti, non è un terzo grado di giudizio in cui si possono riesaminare i fatti, ma un giudice di legittimità che verifica la corretta applicazione della legge. Poiché la valutazione degli indizi è un compito spettante al giudice di merito e, in questo caso, era stata compiuta in modo logico e coerente, non vi erano i presupposti per annullare la sentenza.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per Imprese e Fisco

Questa ordinanza ribadisce un principio fondamentale a tutela del contribuente: l’Amministrazione Finanziaria ha il preciso onere di provare le sue accuse. Un accertamento per operazioni inesistenti non può reggersi su indizi deboli, isolati o contraddittori. Le dichiarazioni di terzi, specialmente se auto-accusatorie, devono essere supportate da un solido impianto di riscontri oggettivi.

Per le imprese, questa decisione sottolinea l’importanza di una corretta tenuta della contabilità e della documentazione a supporto delle operazioni effettuate. Di fronte a un accertamento, è la capacità di fornire prove concrete (documenti di trasporto, perizie, corrispondenza) a fare la differenza per contrastare le presunzioni, a volte generiche, sollevate dal Fisco.

Le sole dichiarazioni di un fornitore che si autoaccusa di aver emesso fatture false sono sufficienti per un accertamento fiscale a carico del cliente?
No, la Corte ha stabilito che tali dichiarazioni, se non supportate da altri elementi gravi, precisi e concordanti, non sono sufficienti a sostenere l’onere della prova dell’Amministrazione finanziaria.

Quale valore ha una sentenza penale in un processo tributario?
La sentenza penale non ha un’efficacia vincolante automatica nel processo tributario. Tuttavia, il giudice tributario deve valutarla criticamente insieme a tutti gli altri elementi probatori acquisiti nel giudizio, come fatto in questo caso.

Cosa deve fare l’Agenzia delle Entrate per provare l’esistenza di operazioni oggettivamente inesistenti?
Deve fornire un quadro indiziario “pregnante”, ovvero un insieme di prove che, nel loro complesso, dimostrino in modo grave, preciso e concordante la fittizietà delle operazioni. Non può basarsi su un singolo elemento debole, come dichiarazioni generiche e non corroborate.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4769 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4769 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME FILIPPO

Data pubblicazione: 22/02/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24072/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CF. CODICE_FISCALE), in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

COGNOME (C.F. CODICE_FISCALE) , titolare dell’ impresa omonima, rappresentato e difeso, in virtù di procura speciale allegata al ricorso, dal l’ AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO (C.F. CODICE_FISCALE) in virtù di procura speciale allegata al controricorso, elettivamente domiciliato presso il domicilio digitale EMAIL

-controricorrente –

Oggetto: tributi -onere della prova presunzioni

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria n. 1300/02/22, depositata in data 14 aprile 2022. Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 24 gennaio 2024.

RILEVATO CHE

Il contribuente COGNOME ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2010, con il quale -a seguito di PVC – venivano recuperate maggiori IRPEF, IRAP e IVA a seguito del disconoscimento di costi ascrivibili a quattro fatture di acquisto dall’impresa RAGIONE_SOCIALE, in quanto operazioni oggettivamente inesistenti, essendo l’impresa RAGIONE_SOCIALE priva di organizzazione.

La CTP di Cosenza ha accolto il ricorso.

La CTR della Calabria, con sentenza qui impugnata, ha rigettato l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello che l’Ufficio non avesse fornito un quadro indiziario pregnante, avendo fondato la prova unicamente sulle dichiarazioni del fornitore RAGIONE_SOCIALE, non corredate da ulteriori elementi, nonché di tenore non inequivoco, tenuto conto del fatto che il giudice penale aveva disposto trasmettersi le dichiarazioni del RAGIONE_SOCIALE alla Procura della Repubblica perché procedesse per il delitto di calunnia.
Propone ricorso per cassazione l’Ufficio , affidato a due motivi; resiste con controricorso il contribuente.

E’ stata emessa in data 5 luglio 2023 proposta di definizione anticipata, ritualmente opposta dalla ricorrente.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 39, primo comma, lett. d) e 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché degli articoli 2697

e 2729 cod. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che l’Ufficio non avrebbe assolto all’onere della prova. Si duole, in particolare, la ricorrente, del fatto che le dichiarazioni rese dal fornitore non fossero state valutate di valore confessorio pieno, nonché del fatto che l’Ufficio avesse indicato ulteriori elementi indiziari, quali la circostanza che le fatture del fornitore risultavano distrutte, che il fornitore non avesse esibito alcun registro contabile, elementi tutti indiziari della natura di « cartiera » del suddetto fornitore e della natura fittizia delle fatture da lui emesse, in assenza di operazioni sottostanti, tra cui le quattro fatture emesse nei confronti dell’impresa controricorrente.
Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., v iolazione e/o falsa applicazione dell’art. 20 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, dell’art. 654 cod. proc. civ . e dell’art. 7, comma 4 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per non avere il giudice di appello valutato il « complessivo materiale probatorio acquisito agli atti », nonché per avere valorizzato in sede tributaria la sentenza di assoluzione pronunciata in sede penale, anziché valutarla nel complesso degli ulteriori elementi acquisiti agli atti del giudizio.
I due motivi, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati condividendosi la proposta di definizione anticipata. La proposta, valutando separatamente i motivi, ha ritenuto infondato il primo motivo per avere l’Amministrazione finanziaria « effettivamente fondato l’atto impositivo esclusivamente sulle dichiarazioni, del tutto generiche, rilasciate dal terzo (COGNOME NOME); la CTR le ha valutate e ha ritenuto le stesse, correttamente in quanto sfornite dei requisiti di gravità, precisione e concordanza», nonché infondato il secondo motivo, avendo il giudice di appello « valutato criticamente il contenuto delle risultanze del giudizio» penale « ed anche la circostanza che in quella sede le dichiarazioni ivi rese sono state ritenute costituenti
notizie del reato di calunnia) ritenendole inidonee a ribaltare l’ onus probandi anche in quanto contraddette dalla relazione di perizia con allegata documentazione, redatta da un consulente del contribuente ».

Al fine di ritenere inesistenti le operazioni sottostanti l’emissione delle quattro fatture oggetto di contestazione, la ricorrente ha addotto ad ulteriori presunzioni il fatto che il fornitore aveva emesso una « mole notevole di fatture » e che non aveva fornito per il periodo 2010 (oggetto del l’accertamento impugnato) alcun documento contabile (pag. 7 ricorso), in quanto oggetto di distruzione della contabilità. Da tali elementi la ricorrente ha dedotto che « non aveva senso cercare riscontri esogeni alle dichiarazioni autoaccusatorie del COGNOME NOME perché, prima e ancor meglio di lui, ‘parlavano’ le numerosissime fatture rinvenute in sede di verifica e oggetto di disamina in ambito fiscale, oltre che penale» (pag. 11 ricorso). Tuttavia, il giudice di appello ha espressamente preso in esame l’elemento indiziario della « mole notevole di fatture », ritenendola aspecifica e ha accertato in fatto -tenuto conto della perizia di parte in atti e degli esiti del procedimento penale – che non fosse stata addotta alcuna altra circostanza oggettiva in grado di confermare le dichiarazioni rese dal fornitore. Non è pertanto stata omessa la valutazione complessiva del quadro indiziario addotta dall’Ufficio e acquisito agli atti del giudizio.
Né la ricorrente ha dedotto in quali termini la valutazione della circostanza indiziaria, in fatto, della distruzione della contabilità avrebbe sortito un diverso esito della controversia, rendendo carente il ricorso sotto questo specifico aspetto per difetto di specificità.

Inammissibile si rivelano, poi, le censure, in relazione all’omessa valutazione delle dichiarazioni confessorie del fornitore e alla ponderazione dell’elemento costituito dalla sentenza penale di assoluzione del medesimo, in quanto censura attinente alla valutazione del materiale probatorio, spettante al giudice del merito. Il ricorso va,

pertanto, rigettato in conformità alla proposta di definizione anticipata, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo.

7. Al rigetto del ricorso in conformità alla proposta consegue l’applicazione delle disposizioni di cui agli artt . 380bis , terzo comma, 96, commi terzo e quarto cod. proc. civ. (Cass., Sez. U., 22 settembre 2023, n. 27195; Cass., Sez. U., 27 settembre 2023, n. 27433). La condanna alle somme di cui al terzo comma dell’art. 96 cod. proc. civ. consegue alla conferma della proposta di definizione anticipata, essendo tale norma volta, al pari delle disposizioni relative alla colpa grave (Cass., Sez. V, 24 novembre 2022, n. 34693), a contemperare le esigenze di deflazione del contenzioso con la tutela del diritto di azione (Cass., Sez. U., n. 27195/2023, cit.); si reputa di quantificare equitativamente tale somma in relazione alla liquidazione delle spese legali (Cass., Sez. U., 28 novembre 2022, n. 32001; Cass., n. 34693/2022, cit.), somma che viene liquidata come da dispositivo, così come viene equitativamente determinata la somma di danaro di cui al quarto comma del medesimo articolo, anch’essa come da disposit ivo.

P. Q. M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 5.8 00,00, oltre € 200,00 per esborsi, 15% rimborso spese generali e accessori di legge; condanna, altresì, il ricorrente al pagamento dell’importo di € 3 .000,00 a termini dell’art. 96, terzo comma cod. proc. civ., nonché all’importo ulteriore di € 1.500,00 in favore della RAGIONE_SOCIALE delle Ammende.

Così deciso in Roma, in data 24 gennaio 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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