Onere della prova: fatture false e onere del Fisco

Una società tessile si è vista contestare l’uso di fatture false per ottenere finanziamenti. La Corte di Cassazione, ribaltando la decisione regionale, ha chiarito la ripartizione dell’onere della prova in materia tributaria. L’Amministrazione Finanziaria deve fornire elementi indiziari sulla falsità delle operazioni; spetta poi al contribuente dimostrarne l’effettiva esistenza, non bastando prove formali come fatture e pagamenti tracciabili.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova e Fatture False: La Cassazione Chiarisce i Limiti della Prova Formale

La gestione dell’onere della prova nelle controversie tributarie, specialmente quelle relative a operazioni inesistenti, rappresenta un campo minato sia per i contribuenti che per l’Amministrazione Finanziaria. Con la recente Ordinanza n. 10877/2024, la Corte di Cassazione è tornata a fare chiarezza su questo tema cruciale, stabilendo che la regolarità formale dei documenti contabili e dei pagamenti non è sufficiente a superare un quadro indiziario solido presentato dal Fisco.

I Fatti del Contenzioso

Il caso ha origine da una verifica fiscale condotta nei confronti di una società tessile del Sud Italia. La Guardia di Finanza aveva rilevato l’utilizzo di fatture per operazioni ritenute oggettivamente inesistenti o sovrafatturate, relative a lavori edili, impiantistici e all’acquisto di macchinari da un fornitore con sede a San Marino. Queste operazioni erano state poste in essere, secondo l’accusa, al fine di ottenere indebitamente finanziamenti agevolati previsti dalla legge.

Di conseguenza, l’Agenzia delle Entrate emetteva un avviso di accertamento per gli anni d’imposta 2006 e 2007, contestando l’illegittima detrazione di costi e la deduzione delle relative quote di ammortamento ai fini Ires e Irap.

La Decisione della Commissione Regionale e il Ricorso in Cassazione

Mentre la Commissione Tributaria Provinciale aveva inizialmente dato ragione all’Amministrazione, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello della società. I giudici regionali avevano basato la loro convinzione su quattro elementi principali:

1. L’avvenuto pagamento delle fatture tramite assegni circolari, quindi con mezzi tracciabili.
2. La concessione definitiva del finanziamento agevolato, che presupponeva un controllo sulla documentazione.
3. L’assoluzione del legale rappresentante della società in un separato processo penale.
4. La presunta mancanza, da parte del Fisco, di un ‘principio di prova contraria’ a fronte di tali fatti.

Contro questa sentenza, l’Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso per Cassazione, lamentando una violazione delle norme sull’onere della prova e sulla valutazione degli elementi probatori.

Onere della Prova nelle Operazioni Inesistenti: L’Analisi della Corte

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi del Fisco, ritenendoli fondati e cassando la sentenza impugnata con rinvio per un nuovo esame. Il cuore della decisione risiede nella riaffermazione dei principi consolidati in materia di prova delle operazioni inesistenti.

L’Insufficienza degli Elementi Formali

La Suprema Corte ha ribadito un concetto fondamentale: in tema di operazioni fittizie, l’Amministrazione Finanziaria ha il compito di fornire la prova, anche in via presuntiva, che l’operazione non è mai avvenuta. Una volta che il Fisco presenta un quadro di indizi gravi, precisi e concordanti, l’onere della prova si sposta sul contribuente.

Quest’ultimo, per difendersi, deve dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Cruciale è il passaggio in cui la Corte chiarisce che tale onere non può essere assolto semplicemente esibendo la fattura, le scritture contabili o la prova del pagamento. Questi elementi, infatti, sono spesso parte integrante dello schema fraudolento, creati appositamente per dare un’apparenza di regolarità a un’operazione fittizia. Come afferma la Corte, essi ‘costituiscono attributo indefettibile di qualsiasi operazione fraudolenta ben organizzata’.

La Valutazione degli Indizi

I giudici di legittimità hanno criticato la CTR per non aver correttamente valutato il quadro indiziario complessivo presentato dall’Ufficio. Quest’ultimo non si basava su mere supposizioni, ma su elementi concreti come i rilievi derivanti dall’incrocio dei dati contabili con quelli dei fornitori e le dichiarazioni raccolte nel corso delle indagini penali. La CTR, invece, si è limitata a valorizzare dati puramente formali, senza analizzare gli elementi sostanziali offerti dall’Amministrazione.

Le Motivazioni della Cassazione

Le motivazioni della Corte si fondano sulla necessità di un approccio sostanziale e non meramente formalistico alla prova. Il giudice di merito ha il dovere di valutare tutti gli elementi indiziari, sia analiticamente (pesando ogni singolo indizio) sia sinteticamente (valutandoli nel loro complesso), per verificare se essi siano in grado di costituire una valida prova presuntiva. Nel caso di specie, la Commissione Regionale ha fallito in questo compito, liquidando le allegazioni del Fisco in modo sbrigativo e ingiustificato, affermando erroneamente che non fosse stato fornito ‘nemmeno un principio di prova contraria’. La Corte ha quindi annullato la decisione, rimandando la causa a un’altra sezione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado per un nuovo e più approfondito esame che tenga conto dei principi enunciati.

Le Conclusioni: Principi per la Difesa del Contribuente

Questa ordinanza offre importanti spunti pratici. Per un contribuente che si trova a fronteggiare una contestazione per operazioni inesistenti, è chiaro che una difesa basata unicamente sulla regolarità formale della documentazione è destinata a fallire di fronte a un solido impianto accusatorio basato su prove indiziarie. È necessario andare oltre e fornire prove concrete e sostanziali dell’effettiva esecuzione della prestazione: documenti di trasporto, stati di avanzamento lavori, perizie, testimonianze di terzi, prove dell’impiego dei beni acquistati nel ciclo produttivo. Solo dimostrando la realtà economica sottostante all’operazione fatturata è possibile superare la presunzione di fittizietà sollevata dal Fisco.

In caso di accertamento per fatture inesistenti, chi deve provare cosa?
L’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di provare, anche con indizi, che l’operazione non è mai avvenuta. Una volta fornita questa prova, l’onere si sposta sul contribuente, che deve dimostrare l’effettiva esistenza della transazione.

Il pagamento tracciabile di una fattura è sufficiente a dimostrare che l’operazione è reale?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il pagamento tracciabile, così come la fattura stessa e le registrazioni contabili, sono elementi formali che non sono sufficienti a provare la realtà dell’operazione, poiché vengono di regola utilizzati proprio per mascherare un’operazione fittizia.

Un’assoluzione in sede penale ha un valore decisivo nel processo tributario?
No. La sentenza penale di assoluzione non ha un’efficacia vincolante automatica nel giudizio tributario. Il giudice tributario deve valutare autonomamente le prove e gli indizi secondo le regole proprie del suo processo, e può giungere a conclusioni diverse da quelle del giudice penale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10877 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10877 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 23/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7610/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in ROMA, INDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. PUGLIA n. 1972/2015 depositata il 22/09/2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21/03/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Ad esito di verifica eseguita dalla Guardia di finanza nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE di Bitonto, che rilevava l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti o sovrafatturate, relative all’effettuazione di lavori edili ed impiantistici nonché relative all’acquisto di macchinari da una società avente sede in San RAGIONE_SOCIALE, intese ad ottenere finanziamenti

agevolati ex L. n. 488/1992, l’RAGIONE_SOCIALE, previa segnalazione all’Autorità giudiziaria penale di fattispecie costituente reato, emetteva nei confronti della società avviso di accertamento per gli anni di imposta 2006 e 2007, contestando l’illegittima detrazione d’imposta ai fini Ires ed Irap relativa alla quota di ammortamento riferita alle predette fatture false.

Il ricorso proposto dalla società avverso l’atto di accertamento veniva rigettato dalla CTP di Bari, con sentenza confermata dalla Commissione regionale, che rigettava l’appello dell’Amministrazione, ritenendo esistenti le operazioni contestate in ragione i) dell’avvenuto pagamento RAGIONE_SOCIALE fatture oggetto di contestazione emesse dalla RAGIONE_SOCIALE attraverso assegni circolari, ii) della concessione definitiva del finanziamento richiesto ex lege n. 488/1992, iii) dell’assoluzione nel processo penale del legale rappresentante della società e rilevando iv) del fatto che a fronte di tali evidenti fatti, l’amministrazione finanziaria non avesse fornito nemmeno un principio di prova contraria atta a sostenere le proprie tesi.
Avverso la predetta sentenza ricorre l’RAGIONE_SOCIALE con tre motivi e resiste la società contribuente con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso l’Amministrazione deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n, 3 cod. proc. civ., la «Violazione e falsa applicazione degli artt. 83 e 109 DPR 917/1986 nonché degli artt. 2967 e 2727 c.c.».

1.1. Lamenta la ricorrente che la CTR abbia erroneamente ritenuto la portata oggettiva dell’onere della prova in tema di operazioni inesistenti, e, conseguentemente, abbia violato le disposizioni richiamate.

Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., la «Violazione e falsa applicazione degli artt. 83 e 109 DPR 917/1986 nonché degli artt.

2967 e 2727 c.c. e della legge 488/1992», contestando che la riammissione della società al beneficio finanziario di cui alla legge n. 488/1992 sia elemento ex se idoneo a dimostrare l’effettività RAGIONE_SOCIALE operazioni documentate con le fatture presentate al Ministero dello Sviluppo.

Con il terzo motivo la ricorrente deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la «Violazione e falsa applicazione degli artt. 654 c.p.c. e 2909 c.c.», contestando la rilevanza decisiva che la RAGIONE_SOCIALE avrebbe tratto dalla assoluzione del legale rappresentante della società.

I primi due motivi di ricorso, da trattarsi congiuntamente stante la stretta connessione, sono fondati.

Va ricordato che, secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva (Cass., Sez. V, 18 ottobre 2021, n. n. 28628) (…) spettando poi al contribuente provare l’effettiva esistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni sottostanti; né tale onere può ritenersi assolto con l’esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale RAGIONE_SOCIALE scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass., Sez. V, 5 luglio 2018, n. 17619; Cass., Sez. V, 30 ottobre 2018, n. 27554; Cass., Sez. V, 27 novembre 2019, n. 30937; Cass., Sez. V, 15 febbraio 2022, n. 4826; Cass., Sez. VI, 22 marzo 2022, n. 9304; Cass., Sez. V, 12 aprile 2022, n. 11737).
5.1. Difatti, come osserva anche parte ricorrente, le operazioni contabili di regolare esecuzione della prestazione «costituiscono attributo indefettibile di qualsiasi operazione fraudolenta ben organizzata, che deve mascherare appunto sotto l’apparente veste di una regolarità formale la propria natura illecita,

sicché essi sono, decisionalmente, del tutto inconferenti» (Cass., Sez. V, 14 dicembre 2016, n. 25698; conf. Cass., Sez. V, 13 aprile 2016, n. 7233; Cass., Sez. V, 11 dicembre 2013, n. 27720).

Parimenti va ribadito il principio -relativo alla valutazione dei fatti noti addotti dall’Ufficio (gli elementi indiziari) – secondo cui spetta al giudice del merito apprezzare l’efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, i quali vanno valutati sia analiticamente (assegnando un adeguato peso ponderale a ciascun elemento), sia sinteticamente nella loro globalità, valutando se la combinazione di tali elementi sia in grado di fornire una valida prova presuntiva (Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 26802; Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 19353; Cass., Sez. V, 31 maggio 2019, n. 14980; Cass., Sez. VI, 23 giugno 2017, n. 15777; Cass., Sez. VI, 2 marzo 2017, n. 5374; Cass., Sez. V, 9 agosto 2016, n. 16719). Il giudizio sintetico complessivo degli elementi addotti si nutre, pertanto, della valutazione dei singoli indizi -ove rilevanti (gravi e precisi) e concordanti rispetto all’oggetto della prova – al fine di cogliere il quadro complessivo che fonda la prova logica del fatto ignoto (Cass., Sez. V, 12 luglio 2022, nn. 22018 e 22003).
L’RAGIONE_SOCIALE ha osservato che l’atto impositivo è stato emesso sulla scorta degli elementi indiziari come ivi precisati, derivanti da rilievi operati incrociando i dati contabili della società con quelli dei suoi fornitori, nonché sulla base RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni rese in processi verbali di sommarie informazioni assunte nel corso RAGIONE_SOCIALE indagini penali svolte nei confronti di una pluralità di soggetti.

In ossequio al principio di autosufficienza, la ricorrente ha trascritto nel corpo del ricorso ampi stralci dell’avviso di accertamento, relativi a tali risultanze indizianti.

La Commissione regionale non si è conformata ai principi ora esposti, limitandosi a valorizzare dati formali quali il pagamento RAGIONE_SOCIALE fatture con mezzi tracciabili e l’ammissione della società alle

agevolazioni finanziarie, nonché il mero fatto della assoluzione in sede penale del legale rappresentante di RAGIONE_SOCIALE.

Si rileva inoltre che i giudici di appello non hanno tenuto in alcuna considerazione gli elementi sostanziali e le relative allegazioni dell’Amministrazione, liquidate in termini lapidari come segue: «… A fronte di tali evidenti fatti, l’A.F. non ha fornito nemmeno un principio di prova contraria atta a sostenere le proprie tesi».

Assorbito il terzo motivo, il ricorso va conseguentemente accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 21/03/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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