Onere della prova esenzione IVA: la Cassazione decide

Un’ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce che l’onere della prova per l’esenzione IVA spetta sempre al contribuente che la invoca. Il caso riguardava un agente che fatturava senza IVA a una società di San Marino, ritenuta dall’Amministrazione Finanziaria una stabile organizzazione in Italia. La Corte ha stabilito che la buona fede dell’agente è irrilevante, annullando la decisione precedente e riaffermando il principio di auto-responsabilità fiscale del soggetto che emette la fattura.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova Esenzione IVA: Chi Deve Dimostrare il Diritto all’Agevolazione?

La corretta applicazione dell’Imposta sul Valore Aggiunto (IVA) è un pilastro del sistema fiscale, ma le operazioni internazionali possono generare complessità. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato un tema cruciale: l’onere della prova esenzione IVA. La Corte ha chiarito che spetta al contribuente che beneficia di un regime di non imponibilità dimostrarne i presupposti, e la sua buona fede non è sufficiente a scusare eventuali errori. Questa pronuncia offre importanti spunti di riflessione per agenti, professionisti e imprese che operano in contesti transfrontalieri.

I Fatti del Caso: Provvigioni a una Società di San Marino

Il caso esaminato riguardava un agente di commercio che aveva emesso fatture per le proprie provvigioni nei confronti di una società mandante con sede a San Marino. L’agente aveva applicato un regime di non imponibilità IVA, ritenendo che le sue prestazioni fossero connesse a scambi internazionali. L’Amministrazione Finanziaria, tuttavia, contestava tale approccio. Secondo l’ente fiscale, la società di San Marino, pur avendo sede legale all’estero, operava in Italia attraverso una ‘stabile organizzazione’. Di conseguenza, ai fini IVA, doveva essere considerata un soggetto passivo italiano, rendendo le provvigioni dell’agente pienamente imponibili.

La Commissione Tributaria Regionale, in un primo momento, aveva dato ragione al contribuente. I giudici di secondo grado avevano ritenuto che l’agente non potesse essere a conoscenza della complessa struttura societaria della mandante e avesse fatto legittimo affidamento sulle direttive ricevute circa la regolarità fiscale delle operazioni. L’Amministrazione Finanziaria ha quindi proposto ricorso per cassazione.

Stabile Organizzazione e l’Onere della Prova Esenzione IVA

Il cuore della controversia legale ruotava attorno a due principi fondamentali del diritto tributario. Il primo è la nozione di stabile organizzazione, un concetto che determina quando un’entità straniera ha una presenza fiscale così radicata in Italia da essere soggetta alle imposte locali. Il secondo, e più decisivo in questo caso, è l’onere della prova esenzione IVA.

La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione di merito, accogliendo le argomentazioni dell’Amministrazione Finanziaria. I giudici supremi hanno sottolineato che il principio generale, sancito anche dall’articolo 2697 del Codice Civile, è che chiunque voglia far valere un diritto (in questo caso, il diritto a un’agevolazione fiscale come l’esenzione) deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento. Applicando questo principio al caso specifico, era l’agente, e non l’ufficio, a dover dimostrare la sussistenza dei presupposti per la non imponibilità delle sue prestazioni.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte ha fondato la sua decisione su tre pilastri argomentativi.

In primo luogo, ha censurato la Corte territoriale per non aver rispettato il principio dell’onere della prova. Il contribuente che emette una fattura senza IVA si assume la responsabilità di dimostrare che tale scelta è legalmente corretta. Non può semplicemente invocare la mancanza di prove da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

In secondo luogo, i giudici hanno criticato la sentenza impugnata per ‘omesso esame circa un fatto decisivo’. La Corte territoriale aveva evitato di pronunciarsi sull’esistenza della stabile organizzazione, ritenendo non provati gli sviluppi di un parallelo procedimento penale. La Cassazione ha ricordato che il giudice tributario ha il dovere di valutare autonomamente tutti i fatti e le prove a sua disposizione (come la presenza di una logistica in Italia a servizio della società estera), senza dipendere dall’esito di altri giudizi.

Infine, e con grande impatto pratico, la Corte ha stabilito l’irrilevanza della buona fede del contribuente. L’affidamento riposto nelle direttive della società mandante non può essere considerato una scusante. Chi emette la fattura è tenuto ‘ex lege’, cioè per legge, ad applicare il corretto regime fiscale in base alle caratteristiche oggettive dell’operazione. È una forma di auto-responsabilità fiscale che non ammette deleghe.

Le Conclusioni: il Principio di Auto-responsabilità Fiscale

L’ordinanza si conclude con l’annullamento della sentenza e il rinvio della causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado per un nuovo esame. La decisione riafferma un principio cardine: in materia fiscale, la responsabilità non può essere scaricata su terzi. Chi invoca un’esenzione o un’agevolazione deve essere in grado di sostenerla con prove concrete. Questa pronuncia serve da monito per tutti gli operatori economici, sottolineando l’importanza di una due diligence fiscale approfondita prima di applicare regimi di favore, specialmente in contesti internazionali dove la presenza di una stabile organizzazione può cambiare radicalmente il quadro impositivo.

A chi spetta l’onere della prova per un’esenzione IVA?
Secondo la Corte di Cassazione, l’onere di provare l’esistenza dei presupposti per beneficiare di una deroga al normale regime impositivo, come un’esenzione IVA, è sempre a carico del contribuente che invoca tale deroga.

La buona fede di un contribuente può giustificare la mancata applicazione dell’IVA?
No. La Corte ha stabilito che la buona fede del soggetto che emette la fattura, o l’affidamento riposto nelle direttive impartite dal committente, non ha efficacia scusante per il mancato assoggettamento all’imposta quando questa è oggettivamente dovuta.

Cosa deve fare un giudice se un fatto decisivo, come la presenza di una stabile organizzazione, non è stato ancora accertato in un altro processo?
Il giudice tributario ha il dovere di esaminare autonomamente i fatti decisivi per il giudizio, utilizzando tutti gli elementi e le prove a sua disposizione. Non può astenersi dal decidere limitandosi a rilevare che gli esiti di altri procedimenti (ad esempio, penali) non sono noti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8116 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8116 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 27/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4112/2016 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

COGNOME elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (MSTFLV47H20H501G), rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. dell’UMBRIA -PERUGIA n. 395/2015 depositata il 06/07/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/03/2025

dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

In punto di fatto, dalla sentenza in epigrafe si evince quanto segue:

COGNOME NOME ha proposto distinti ricorsi avverso altrettanti avvisi d’accertamento mediante i quali l’amministrazione finanziaria ha contestato l’omessa dichiarazione di ricavi relativamente agli anni 2007/2010 a titolo di provvigioni maturate nei confronti della RAGIONE_SOCIALE

L ‘Ufficio si è costituito in giudizio concludendo per il rigetto dei ricorsi.

Con sentenza del 29.11.13 la Commissione Tributaria Provinciale ha respinto i ricorsi riuniti.

Avverso tale sentenza ha proposto appello il contribuente.

La CTR dell’Umbria, con la sentenza in epigrafe, accoglieva parzialmente l’appello, ai sensi di cui alla seguente motivazione:

L’accertamento in questione consegue ad una verifica effettuata dalla Guardia di Finanza di Foligno, a sua volta collegata ad ulteriori verifiche svolte nei confronti della RAGIONE_SOCIALE con sede in San Marino (esercente il commercio di materiale di cancelleria), all’esito del quale sono state contestate al contribuente (agente-rappresentante della RAGIONE_SOCIALE) maggiori provvigioni non fatturate nonché l’assoggettamento ad IVA delle provvigioni fatturate non competendo l’esenzione ex art 7 e 9 dpr 633/72.

Rileva questa Commissione che, per quanto attiene ai maggiori ricavi non dichiarati, l’appello è da ritenersi infondato .

L’appello è, per contro, meritevole di accoglimento per quanto attiene all’IVA.

La non spettanza dell’esenzione dall’imposta è stata motivata dall’Ufficio sul presupposto che la Karnak, pur avendo sede in San Marino, in realtà era una società con stabile organizzazione in Italia, come confermato da una sentenza del Tribunale penale di Rimini emessa nei confronti dei suoi soci ed amministratori. Da ciò conseguirebbe che la società è soggetto passivo ai fini IVA in Italia e, quindi, che le provvigioni fatturate dal Lezi devono essere assoggettate all’imposta.
Orbene, si rileva al riguardo che, anche a voler ipotizzare che effettivamente la RAGIONE_SOCIALE abbia stabile organizzazione in Italia, circostanza peraltro non compiutamente provata non essendo dato conoscere quali siano stati i definitivi sviluppi della riferita sentenza del Tribunale di Rimini, è da presumere che il contribuente non fosse comunque nelle condizioni di percepire compiutamente tale difforme realtà.

È da ritenere, invero, che il mero agente di commercio non sia a conoscenza dei complessi meccanismi societari attrezzati dalla mandante, né possa esserlo utilizzando l’ordinaria diligenza, per cui costui ha fatto ragionevole affidamento sulle direttive da quest’ultima impartitegli circa la regolarità fiscale delle operazioni.

Propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate con due motivi; resiste il contribuente con articolato controricorso.

Considerato che:

Primo motivo: ‘Violazione e falsa applicazione degli articoli 7 e 9 del DPR 633/72 in relazione all’art. 2697 c.c. ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c.’.

1.1. ‘L’Ufficio rilevava che non sussistevano presupposti per ritenere che la fatturazione, effettuata dal Lezi, per le provvigioni erogate dalla RAGIONE_SOCIALE potesse essere ricondotta alle ‘prestazioni di servizio connesse ad uno scambio internazionale relativa a beni in importazione’ non imponibili ai sensi dell’art. 9 punto 7 della DPR 633/72′. Nel PVC era stato ‘contestato al Lezi di ricevere provvigioni per la raccolta di ordini che venivano soddisfatti mediante spedizione di prodotti – che già al momento dell’ordine si trovavano in Italia’. ‘A fronte delle circostanziate deduzioni
dell’Ufficio, doveva essere il contribuente, che fatturava le prestazioni ritenendole non imponibili, a dover provare la sussistenza dei presupposti di non imponibilità’.

Secondo motivo: ‘Omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti ai sensi dell’art. 360 n. 5 c.p.c.’.

2.1. Nella parte della sentenza impugnata relativa alla sentenza del Tribunale di Rimini, ‘il collegio omette di valutare gli elementi emergenti dal procedimento penale, limitandosi ad una affermazione che non assume una posizione definita su una questione, la presenza o meno della stabile organizzazione, che ha rilevanza ai fini della decisione della controversia e che doveva essere oggetto degli autonomi poteri di valutazione che il giudice tributario deve esercitare’.

Entrambi motivi – che superano il vaglio di ammissibilità perché enunciano precise censure vertite in diritto, correttamente sussumendole sotto i corrispondenti paradigmi – sono fondati e meritano accoglimento.

3.1. Costituisce insegnamento ricevuto nella giurisprudenza di legittimità – da ultimo ribadito da Sez. 5, n. 10355 del 31/03/2022, Rv. 664308 -01 – quello a termini del quale, ‘in tema di IVA, l’onere di provare l’esistenza dei presupposti della deroga al regime di territorialità dell’imposta è a carico del contribuente, anche in ragione del principio generale secondo il quale l’onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano la deroga al normale regime impositivo è sempre a carico di chi invoca la predetta deroga’ (analogamente, quanto all’ambito delle cessioni intracomunitarie, Sez. 5, n. 15871 del 29/07/2016, Rv. 640662 -01).
3.2. La CTR non si è affatto attenuta a tale principio.

3.3. In aggiunta, essa – oltre ad aver pretermesso che il contribuente aveva prestato la sua attività per RAGIONE_SOCIALE in Italia in favore di clienti italiani con riferimento a merci di cui RAGIONE_SOCIALE aveva la disponibilità in Italia, senza dunque porre in essere attività in alcun modo connesse a scambi internazionali -ha finanche espressamente ricusato di verificare, com’era invece suo preciso compito fare, se RAGIONE_SOCIALE disponesse o meno di una stabile organizzazione in Italia, limitandosi a rilevare di non essere noti ‘ i definitivi sviluppi della riferita sentenza del Tribunale di Rimini’: in tal guisa, tuttavia, ha omesso di autonomamente esaminare, a prescindere da detta sentenza, i dati di fatto in sé e per sé addotti dall’Ufficio a sostegno della piena operatività di RAGIONE_SOCIALE in Italia, segnatamente, ma non esclusivamente, in ragione della totale disponibilità di RAGIONE_SOCIALE
3.4. Ancora, la CTR ha attribuito decisiva rilevanza alla buona fede del contribuente, stante il preteso affidamento riposto sulle ‘direttive’ ‘impartitegli’ dalla mandante. Tuttavia, nella specie, il contribuente era soggetto emittente le fatture.

Al riguardo, deve convenirsi che sull’emittente grava direttamente l’obbligo di osservare le norme in funzione delle quali imprimere il corretto regime fiscale alle operazioni economiche rappresentate in fattura, alla luce delle loro caratteristiche; pertanto, considerato che egli è meramente tenuto ‘ex lege’ ad applicare l’IVA in presenza di una prestazione obiettivamente imponibile, non può assumere efficacia scusante del mancato assoggettamento all’imposta, in violazione dell’art. 9 DPR n 633 del 1972, l’eventuale affidamento riposto in direttive impartitegli dal committente.
In ragione di quanto precede, la sentenza impugnata deve essere annullata con rinvio per nuovo esame, anche con riferimento alle questioni devolutivamente riproposte in

contro

ricorso. All’esito dovrà il giudice di rinvio pronunciare sulle spese, comprese quelle del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie integralmente il ricorso e per l’effetto cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Umbria per nuovo esame e per la regolazione tra le parti delle spese di lite, anche in relazione al presente giudizio di legittimità.

Così deciso a Roma, lì 13 marzo 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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