Onere della prova esenzione IMU: la Cassazione decide

Una congregazione religiosa ha impugnato un avviso di accertamento IMU. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando che l’onere della prova per l’esenzione IMU spetta interamente al contribuente. La Corte ha chiarito che l’atto impositivo è valido se indica i dati catastali e le norme di riferimento, senza dover motivare l’esclusione di ogni possibile esenzione. Il contribuente deve dimostrare l’uso esclusivo e non commerciale dell’immobile per beneficiare dell’agevolazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 6 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova esenzione IMU: la Cassazione chiarisce i doveri del contribuente

Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su un tema cruciale per gli enti non commerciali: l’onere della prova esenzione IMU. La decisione ribadisce principi consolidati, sottolineando che spetta esclusivamente al contribuente che richiede l’agevolazione dimostrare la sussistenza di tutti i requisiti previsti dalla legge. Analizziamo nel dettaglio la vicenda e le conclusioni della Suprema Corte.

I Fatti del Caso: La Controversia sull’IMU di una Congregazione Religiosa

Una congregazione religiosa si è vista notificare da un Comune un avviso di accertamento per il mancato pagamento dell’IMU relativa all’anno 2012 per due unità immobiliari e un terreno. L’ente, ritenendo di avere diritto all’esenzione prevista per gli immobili destinati a finalità istituzionali non commerciali, ha impugnato l’atto impositivo.

La Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente accolto l’appello della congregazione. Per alcuni immobili, infatti, è stata riconosciuta l’esenzione sulla base di una precedente sentenza passata in giudicato. Tuttavia, per altri fabbricati, i giudici di secondo grado hanno confermato la pretesa del Comune, evidenziando che l’ente non aveva fornito alcuna prova idonea a dimostrare lo svolgimento esclusivo di attività non commerciali, come quelle di culto, educazione o didattica a titolo gratuito o con corrispettivi simbolici.

Il Ricorso in Cassazione e l’onere della prova esenzione IMU

L’ente religioso ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando un presunto difetto di motivazione dell’avviso di accertamento originario. Secondo la tesi difensiva, il Comune avrebbe dovuto specificare nell’atto le ragioni per cui non riteneva applicabile l’esenzione. La difesa sosteneva che tali ragioni erano emerse solo nelle controdeduzioni depositate in primo grado, configurando un’integrazione postuma e illegittima della motivazione.

La questione centrale portata all’attenzione della Suprema Corte riguardava quindi i confini dell’obbligo di motivazione dell’ente impositore e, di riflesso, la corretta ripartizione dell’onere della prova esenzione IMU tra amministrazione e contribuente.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha ritenuto il ricorso manifestamente infondato, rigettandolo. Le motivazioni della decisione si basano su due pilastri fondamentali della giurisprudenza tributaria.

In primo luogo, la Corte ha chiarito cosa si intende per ‘sufficiente motivazione’ di un atto impositivo. Secondo gli Ermellini, l’obbligo motivazionale è adempiuto quando l’atto consente al contribuente di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali. È sufficiente che l’avviso indichi i dati catastali degli immobili, le norme applicate e l’imposta richiesta. Non è invece necessario che l’ente impositore anticipi e confuti tutte le possibili cause di esenzione o esclusione. L’atto non deve contenere una motivazione sul ‘mancato riconoscimento’ di un’agevolazione, poiché è compito del contribuente chiederla e provarne i presupposti.

In secondo luogo, e questo è il punto cruciale, la Cassazione ha ribadito con forza il principio secondo cui l’onere della prova esenzione IMU grava interamente sul contribuente. Chi intende beneficiare di un regime fiscale agevolato ha il dovere di dedurre e dimostrare in concreto la sussistenza di tutti i requisiti richiesti dalla norma. Nel caso specifico, l’ente avrebbe dovuto provare che negli immobili contestati si svolgevano esclusivamente attività con modalità non commerciali. La semplice presentazione di un bilancio da cui emergevano entrate significative, secondo la Corte, non solo non provava il requisito, ma addirittura suggeriva lo svolgimento di un’attività commerciale.

Le Conclusioni

La decisione in commento conferma un orientamento giurisprudenziale consolidato e fornisce indicazioni operative preziose per gli enti non commerciali. L’esenzione dall’IMU non è automatica ma è subordinata a una rigorosa dimostrazione da parte del soggetto che la invoca. Non basta essere un ente non commerciale per ottenere l’esenzione su tutti i propri immobili; è necessario provare, per ciascuno di essi, la destinazione esclusiva ad attività meritevoli e svolte senza scopo di lucro. La sentenza sottolinea l’importanza di una documentazione contabile e amministrativa chiara e dettagliata, capace di attestare in modo inequivocabile la natura non commerciale delle attività svolte, al fine di superare con successo l’onere della prova richiesto dalla legge.

Chi deve dimostrare il diritto all’esenzione IMU per un immobile di un ente non commerciale?
L’onere di provare la sussistenza dei presupposti per beneficiare dell’esenzione IMU spetta interamente al contribuente. È l’ente non commerciale che deve dimostrare attivamente che l’immobile è utilizzato esclusivamente per attività istituzionali con modalità non commerciali.

Cosa deve contenere un avviso di accertamento IMU per essere considerato sufficientemente motivato?
Secondo la Corte di Cassazione, un avviso di accertamento è sufficientemente motivato se indica i dati catastali degli immobili oggetto di tassazione e i riferimenti normativi che giustificano l’applicazione dell’imposta. Non è necessario che l’ente impositore spieghi preventivamente perché non si applica un’eventuale esenzione.

Per ottenere l’esenzione IMU, è sufficiente che l’ente proprietario sia non commerciale?
No, non è sufficiente. La legge richiede una duplice condizione: un requisito soggettivo (l’ente possessore non deve essere commerciale) e un requisito oggettivo (l’utilizzazione diretta degli immobili per attività istituzionali e la loro esclusiva destinazione ad attività svolte con modalità non commerciali). Entrambi i requisiti devono essere provati dal contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20317 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20317 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: PAOLITTO LIBERATO

Data pubblicazione: 23/07/2024

ICI IMU Accertamento

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1407/2023 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del suo legale rappresentante p.t. NOME (cf.: CODICE_FISCALE), rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO NOME COGNOME (cf.: CODICE_FISCALE; pec: EMAIL);

-ricorrente –

contro

Comune di RAGIONE_SOCIALE (cf.: NUMERO_DOCUMENTO), in persona del suo Sindaco p.t. , rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO (c.f. CODICE_FISCALE;pec:EMAIL);

Comune RAGIONE_SOCIALE (cf.: NUMERO_DOCUMENTO), in persona del suo Sindaco p.t. , rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO ( c.f. CODICE_FISCALE; pec: EMAIL ), dell’Avvocatura dell’Ente ; -controricorrente – avverso la sentenza n. 7528/2022, depositata il 9 settembre 2022, della Commissione tributaria regionale della Sicilia;

udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 16 maggio 2024, dal AVV_NOTAIO.

Rilevato che:

-con sentenza n. 7528/2022, depositata il 9 settembre 2022, la Commissione tributaria regionale della Sicilia ha accolto, per quanto di ragione, l’appello proposto dalla parte, odierna ricorrente, così pronunciando in parziale riforma della decisione di prime cure che aveva disatteso l’impugnazione di un avviso di accertamento (n. 161955) emesso dal Comune di RAGIONE_SOCIALE in relazione all’I MU dovuta dalla contribuente per l’anno 2012, e per il possesso di due unità immobiliari e di un terreno;
1.1 -il giudice del gravame ha rilevato che:

« contrariamente a quanto dedotto nell’atto di appello, l’avviso di accertamento impugnato è sufficientemente motivato con la indicazione dei dati catastali degli immobili oggetto di tassazione e dei riferimenti normativi giustificativi della imposta applicata, mentre spetta al contribuente l’onere di provare la sussistenza dei presupposti oggettivi previsti dalla norma citata per fruire della invocata esenzione dalla imposta (v. Cass. n. 27165/2011)»;

tenuto conto del giudicato esterno che si era formato sulla sentenza n. 9429/2017, della Commissione tributaria provinciale di RAGIONE_SOCIALE, il gravame andava accolto con riferimento «al fabbricato sito in RAGIONE_SOCIALE INDIRIZZO riportato in catasto al foglio 12 particella 178 ed al terreno riportato in catasto al foglio 12 particella 181», per i quali immobili ricorrevano le cause di esenzione di cui al d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. d ) e i );

-a diversa conclusione, però, doveva pervenirsi quanto ai «fabbricati siti in INDIRIZZO riportato in catasto al foglio 8 particella 48 e INDIRIZZO riportato in catasto al foglio 69 particella 30904» in quanto «nessuna prova stata fornita

neanche in sede di appello idonea a dimostrare che negli immobili in questione è stata svolta nell’anno 2012 esclusivamente attività diretta all’esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione del clero e dei religiosi, alla catechesi, all’educazione cristiana ed alla didattica in concreto esercitata con modalità non commerciali, svolta cioè a titolo gratuito ovvero con il versamento di corrispettivi di importo simbolico (v. sul punto Cass. n. 24243/2021)»;

detta prova nemmeno poteva desumersi dal bilancio di esercizio de ll’anno 2012 -dal quale emergevano « per il ‘RAGIONE_SOCIALE‘ entrate complessive pari alla somma di euro 97.835,00», – bilancio che, per di più, supportava «la tesi contraria evidenziando entrate pari alla somma di euro 97.835,00 che presuppongono chiaramente lo svolgimento di una attività commerciale.»;

-la RAGIONE_SOCIALE ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di un solo motivo;

il Comune RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE resiste notificando due controricorsi.

Considerato che:

1. -ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia violazione del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, nn. 3 e 4, assumendo, in sintesi, che il giudice del gravame -nel rilevare l’insussistenza dei presupposti della reclamata esenzione -aveva omesso di esaminare i motivi di gravame con i quali era stata dedotta la nullità dell’atto impositivo per difetto di motivazione, atteso che le ragioni di insussistenza dei presupposti del l’esenzione era no state esposte (solo) nelle controdeduzioni depositate nel giudizio di primo grado, senza che, dunque, ne risultasse l’articolazione (anche) nell’avviso di accertamento impugnato , così che il giudice del gravame avrebbe dovuto rilevare la nullità dell’atto impositivo tenuto conto (anche) del divieto di integrazione della relativa motivazione in corso di giudizio;
-ne conseguiva, pertanto, la nullità della sentenza che -pronunciata senza dar conto delle ragioni postevi a fondamento con riferimento ai presupposti dell’esenzione – non riportava le richieste delle parti e l’esposizione dei motivi del loro rigetto ;

-in via pregiudiziale di rito, va rilevata l’inammissibilità del secondo controricorso che (pur) risulta depositato telematicamente;

2.1 – nel giudizio, difatti, sono stati notificati, e depositati, due controricorsi:

il primo, a ministero dell’AVV_NOTAIO al quale è stata rilasciata procura con riferimento al ricorso recante impugnazione della sentenza n. 7528/2022, depositata il 9 settembre 2022, della Commissione tributaria regionale della Sicilia;

il secondo, a ministero dell’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO al quale è stata rilasciata procura con riferimento al ricorso recante impugnazione della sentenza n. 8412/2022, depositata il 10 ottobre 2022, della stessa Commissione tributaria regionale della Sicilia;

-quest’ultimo ricorso, cui si riferisce la procura rilasciata, riguarda però il giudizio iscritto al NUMERO_DOCUMENTO (n. 13 del ruolo di udienza) introdotto con impugnazione della citata sentenza n. 8412/2022, depositata il 10 ottobre 2022;

2.2 -in disparte, allora, la stessa tardività del secondo controricorso -che risulta notificato in data 8 maggio 2023 a fronte di ricorso notificato il 30 dicembre 2022 -la Corte ha già statuito (anche con riferimento al controricorso) che la presenza in giudizio di più difensori della stessa parte non autorizza i medesimi a moltiplicare gli atti tipici previsti dalla legge per la difesa dell’assistito, in quanto il potere di compiere l’atto si riferisce al diritto della parte di difendersi e contraddire, che è unico anche se la parte è assistita da più avvocati; ne consegue che il compimento dell’atto da parte di uno dei difensori consuma il diritto della parte di compiere la relativa attività difensiva,
che non può pertanto essere duplicata dall’altro AVV_NOTAIO (Cass., 10 luglio 2023, n. 19464; Cass., 30 novembre 2012, n. 21472);

-tanto premesso, il motivo di ricorso è manifestamente destituito di fondamento;

3.1 -il giudice del gravame ha espressamente esaminato la questione relativa alla motivazione dell’atto impositivo rilevando, come anticipato, che l’atto risultava «sufficientemente motivato con la indicazione dei dati catastali degli immobili oggetto di tassazione e dei riferimenti normativi giustificativi della imposta applicata, mentre spetta al contribuente l’onere di provare la sussistenza dei presupposti oggettivi previsti dalla norma citata per fruire della invocata esenzione dalla imposta (v. Cass. n. 27165/2011)»;
3.2 -detta argomentazione -che chiaramente delimita i contorni dell’obbligo di motivazione dell’atto impositivo col richiamo al riparto dell’onere probatorio in tema di cause di esenzione o di esclusione del tributo -è, poi, del tutto conforme alla giurisprudenza della Corte secondo la quale l’obbligo motivazionale dell’accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contesta re efficacemente l’ an ed il quantum dell’imposta; in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (Cass., 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., 30 gennaio 2019, n. 2555; Cass., 8 novembre
2017, n. 26431; Cass., 10 novembre 2010, n. 22841; Cass., 15 novembre 2004, n. 21571);

e si è, altresì, rimarcato che detto onere di motivazione non comporta l’obbligo di indicare anche le ragioni giuridiche relative al mancato riconoscimento di ogni possibile esenzione prevista dalla legge ed astrattamente applicabile, poiché è onere del contribuente dedurre e provare l’eventuale ricorrenza di una causa di esclusione dell’imposta (Cass., 2 4 gennaio 2018, n. 1694; Cass., 11 giugno 2010, n. 14094);

3.3 -con riferimento, poi, al requisito cd. oggettivo necessario ai fini dell’esenzione prevista dal d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i ) -requisito costituito dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di un’ attività con modalità non commerciali -la Corte ha statuito che detto requisito va , per l’appunto, accertato in concreto, e con onere probatorio a carico del contribuente (Cass., 16 luglio 2019, n. 19072; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., 21 marzo 2012, n. 4502);

3.4 -non sussisteva, pertanto, alcun difetto di motivazione dell’atto impositivo a riguardo dell’oggetto dell’imposizione, e dei relativi criteri di applicazione del tributo, laddove gravava sulla stessa contribuente l’onere di dedurre, e provare, i presupposti della reclamata esenzione;

3.5 -quanto, poi, ai presupposti della reclamata esenzione, le conclusioni cui è pervenuto il giudice del gravame sono in linea con la giurisprudenza della Corte, essendosi rilevato, secondo un consolidato, e risalente, orientamento che la disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i ), deve essere interpretata nel senso che le previste esenzioni «presuppongono il ricorrere di una duplice condizione costituita dall’utilizzazione diretta degli immobili da parte dell’ente possessore e dall’esclusiva loro destinazione ad attività
peculiari che non siano produttive di reddito» (così Cass. Sez. U., 26 novembre 2008, n. 28160 cui adde , ex plurimis , Cass., 20 luglio 2016, n. 14913; Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n. 27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che, ai fini dell’integrazione dell’esenzione, occorrono un requisito oggettivo – rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell’immobile di attività di assistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini dell’esenzione – ed un requisito soggettivo – costituito, a sua volta, dallo svolgimento di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali – (v., ex plurimis , Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n. 14913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., 21 marzo 2012, n. 4502);
detti arresti sono stati ulteriormente ribaditi, anche in fattispecie perfezionatesi in epoca antecedente alla modifica normativa dell’art. 7, comma 1, lett. i), cit., ad opera del d.l. n. 1 del 2012, art. 91-bis, comma 1, cit., essendosi rilevato che il diritto all’esenzione dall’ICI presuppone che l’utilizzo, seppur indiretto, dell’unità immobiliare avvenga con modalità non commerciali, così come ritenuto nella decisione della Commissione dell’Unione Europea del 19 dicembre 2012, al fine di evitare che il regime dell’esenzione si risolva in un aiuto di Stato; così che è necessario, al fine dell’esclusione del carattere economico dell’attività, che quest’ultima sia svolta a titolo gratuito, ovvero dietro versamento di un importo simbolico (Cass., 14 settembre 2021, n. 24655, cit.; Cass., 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., 5 settembre 2019, n. 22223; Cass., 15 marzo 2019, n. 7415; Cass., 8 luglio 2016, n. 13970);
-tenuto conto della rilevata inammissibilità del secondo controricorso, le spese del giudizio di legittimità, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza di parte ricorrente nei cui

confronti sussistono, altresì, i presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, se dovuto (d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, c. 1quater ).

P.Q.M.

La Corte

-rigetta il ricorso;

-condanna la ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità liquidate in € 5.800,00 per compensi professionali ed € 200,00 per esborsi, oltre rimborso forfettario delle spese generali nella misura del 15% ed altri accessori di legge;

-ai sensi dell’art. 13 comma 1 -quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 16 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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