Onere della prova costi: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo un principio chiave sull’onere della prova costi. In caso di accertamento, non basta una mera contestazione da parte dell’amministrazione per far ricadere l’onere probatorio sul contribuente. L’Agenzia deve fornire almeno un quadro di prova indiziaria che metta in dubbio la deducibilità dei costi. La sentenza ha inoltre confermato che una motivazione concisa da parte del giudice di merito non invalida la decisione, se questa rispetta il ‘minimo costituzionale’ di comprensibilità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova sui Costi: La Cassazione Sconfessa l’Agenzia delle Entrate

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha posto un importante paletto nella gestione del contenzioso tributario, in particolare per quanto riguarda l’onere della prova costi. La Suprema Corte ha chiarito che l’Amministrazione Finanziaria non può limitarsi a contestare genericamente la deducibilità di un costo per invertire l’onere probatorio sul contribuente, ma deve prima fornire un quadro indiziario solido. Analizziamo questa decisione che rafforza le garanzie per le imprese.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da una verifica fiscale a carico di una società di persone, al termine della quale l’Agenzia delle Entrate aveva contestato l’inattendibilità della contabilità. Di conseguenza, l’Ufficio aveva emesso un avviso di accertamento rettificando il reddito d’impresa per l’anno 2015 sulla base di tre rilievi principali:

1. Omessa contabilizzazione di maggiori provvigioni.
2. Indebita deduzione di costi per “indennità di fine mandato a subagenti”.
3. Indebita deduzione di costi qualificati come sopravvenienze passive.

Il maggior reddito accertato in capo alla società veniva imputato pro quota ai due soci, i quali ricevevano a loro volta specifici avvisi di accertamento. Sia la società che i soci impugnavano gli atti dinanzi alla competente Corte di Giustizia Tributaria, che accoglieva parzialmente le loro ragioni. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello, ma la Corte di secondo grado confermava la decisione iniziale. L’Amministrazione, insoddisfatta, ricorreva quindi per Cassazione.

L’Onere della Prova Costi secondo la Cassazione

La Corte di Cassazione ha esaminato i due motivi di ricorso presentati dall’Agenzia delle Entrate, rigettandoli entrambi e definendo il ricorso “integralmente infondato”. I motivi vertevano sulla nullità della sentenza per difetto di motivazione e sulla violazione delle norme sull’onere della prova costi.

Il Rifiuto del Primo Motivo: La Motivazione Sufficiente

L’Agenzia lamentava che la Corte d’appello si fosse limitata a parafrasare la sentenza di primo grado, senza una motivazione autonoma. La Cassazione ha respinto questa censura, affermando che, sebbene la motivazione fosse “piuttosto stringata”, essa risultava sufficiente a rispettare il cosiddetto “minimo costituzionale”. I giudici di legittimità hanno ritenuto che la decisione impugnata avesse spiegato adeguatamente le ragioni per cui i costi erano deducibili, specificando che le somme si riferivano a quote di indennità di fine mandato e a una correzione di calcoli errati per anni precedenti. Questa spiegazione, per quanto sintetica, era stata giudicata adeguata a rendere comprensibile il percorso logico-giuridico della decisione.

L’Analisi del Secondo Motivo: La Ripartizione dell’Onere Probatorio

Il punto cruciale della decisione riguarda il secondo motivo, con cui l’Agenzia accusava i giudici di merito di aver invertito l’onere della prova. Secondo la Cassazione, non vi è stata alcuna inversione. Il giudice d’appello ha correttamente affermato che i costi erano deducibili e che l’appello dell’Amministrazione sul punto non era sufficientemente specifico.

La Corte ha colto l’occasione per ribadire un principio fondamentale: l’Amministrazione Finanziaria non può scaricare automaticamente l’onere della prova sul contribuente con una semplice affermazione di indeducibilità. È necessario che l’Ufficio fornisca “quantomeno un livello di prova indiziaria, secondo il sistema delle presunzioni semplici”. Solo dopo che l’Agenzia ha presentato elementi presuntivi concreti a sostegno della sua tesi, scatta per il contribuente l’onere di “controdedurre ed offrire la prova contraria, positiva, della deducibilità”.

Nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate non aveva indicato nel suo ricorso quali elementi presuntivi avesse addotto per sostenere l’indeducibilità dei costi contestati.

Le Motivazioni della Decisione

La motivazione della Cassazione si fonda su due pilastri. Il primo è il principio di sufficienza della motivazione, che non richiede un’esposizione prolissa ma un ragionamento logico e comprensibile (il ‘minimo costituzionale’). Il secondo, e più rilevante, è il corretto bilanciamento dell’onere probatorio nel diritto tributario. La Corte ha inteso evitare che il contribuente si trovi a dover fornire una ‘prova diabolica’ contro una contestazione generica e non circostanziata dell’Ufficio. L’azione accertatrice deve basarsi su elementi concreti, anche solo indiziari, che giustifichino la richiesta di prova contraria al contribuente. Questa impostazione garantisce un giusto processo e tutela il cittadino da accertamenti arbitrari o basati su mere supposizioni.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale favorevole al contribuente. Per le imprese e i professionisti, le implicazioni sono significative: di fronte a una contestazione sulla deducibilità di un costo, il primo passo non è più solo preparare la documentazione probatoria, ma anche verificare che l’Amministrazione Finanziaria abbia adempiuto al suo onere preliminare di fornire elementi presuntivi a sostegno della sua pretesa. Se l’accertamento si basa su affermazioni generiche e non supportate da indizi, esso può essere contestato con successo proprio per violazione delle regole sulla ripartizione dell’onere della prova. La decisione rafforza la necessità di un’azione amministrativa motivata e basata su fatti concreti, limitando il potere discrezionale degli uffici impositori.

A chi spetta l’onere della prova in caso di contestazione sulla deducibilità dei costi?
L’onere della prova spetta in ultima istanza al contribuente, ma solo dopo che l’Agenzia delle Entrate abbia fornito un quadro di prova almeno indiziario, basato su presunzioni semplici, che metta in dubbio la deducibilità. Una mera affermazione di indeducibilità da parte dell’amministrazione non è sufficiente a far scattare l’onere a carico del contribuente.

Una motivazione ‘stringata’ da parte di un giudice rende la sentenza nulla?
No, non necessariamente. Secondo la Corte di Cassazione, una motivazione, anche se concisa, è valida purché rispetti il ‘minimo costituzionale’, ovvero sia sufficiente a rendere comprensibile l’iter logico-giuridico seguito dal giudice per arrivare alla sua decisione.

Cosa succede se un ricorso per cassazione non viene notificato a tutti i litisconsorti necessari?
Di norma, la Corte dovrebbe ordinare all’appellante di integrare il contraddittorio notificando l’atto alle parti mancanti. Tuttavia, se il ricorso appare manifestamente infondato, la Corte può rigettarlo direttamente per rispettare il principio della ragionevole durata del processo, evitando così un adempimento processuale che non porterebbe alcuna utilità concreta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19067 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19067 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 11/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 24130/2023 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

NOME COGNOME e NOME COGNOME RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore NOME COGNOME rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’Avv. NOME COGNOME, presso il cui studio in Roma, alla INDIRIZZO è elettivamente domiciliata;

-controricorrente –

AVVISO DI ACCERTAMENTO

Avverso la sentenza della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DELLA CAMPANIA n. 3124/2023, depositata in data 12/5/2023;

Udita la relazione della causa svolta dal consigliere dott. NOME COGNOME nella camera di consiglio del 22 maggio 2025;

Fatti di causa

All’esito di una verifica fiscale conclusa con la notifica di un processo verbale di constatazione dal quale risultava l’inattendibilità della contabilità , l’Agenzia delle Entrate notificò alla NOME COGNOME e NOME COGNOME RAGIONE_SOCIALEn.cRAGIONE_SOCIALE un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2015, con cui rettificò il reddito d’impresa dichiarato dalla società, formulando i seguenti rilievi: 1) omessa contabilizzazione di maggiori provvigioni per euro 129.618; 2) indebita deduzione di costi quali ‘quota di indennità di fine mandato a subagenti’ per euro 400.447; 3) indebita deduzione di costi quali sopravvenienze passive per euro 183.853,16.
Poiché il reddito accertato in capo alla società veniva imputato ai due soci in proporzione alla quota di partecipazione del 50% ciascuno, l’Agenzia delle Entrate notificò al socio NOME COGNOME un avviso di accertamento con il quale si rettificò il suo reddito di partecipazione conseguito nell’anno 2015 in euro 418.287.

Notificò inoltre al socio NOME COGNOME un avviso di accertamento con il quale si rettificò il suo reddito di partecipazione conseguito nell’anno 2015 in euro 418.287 .

Sia la società che i soci proposero distinti ricorsi dinanzi alla C.T.P. di Napoli che, dopo averli riuniti, li accolse in parte.

Su appello dell’Agenzia delle Entrate, la CGT-2 della Campania confermò la pronuncia di primo grado, con la sentenza richiamata in epigrafe.

Avverso la sentenza di appello, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi. Ha resistito con controricorso la società intimata.

Ragioni della decisione

Deve innanzitutto rilevarsi che il ricorso per cassazione non risulta essere stato notificato ai due soci della società di persone odierna controricorrente, nonostante che questa Corte, con orientamento costante, ritenga che nel caso in cui sia impugnato un avviso di accertamento notificato ad una società di persone, sono litisconsorti necessari del susseguente giudizio sia la società che i soci (v., tra le tante, Cass., Sez. 5-, Ordinanza n. 28060 del 30/10/2024).

Tuttavia, essendo il ricorso infondato, si può evitare di ordinare all’Agenzia delle Entrate di integrare il contraddittorio, facendo così prevalere, sulla necessità di un incombente che non porterebbe alcuna concreta utilità ai soci, il principio della ragionevole durata del processo ( ex multis , cfr. Cass., Sez. 2, Sentenza n. 2723 del l’ 8/02/2010 e Cass., Sez. 2, Ordinanza n. 12515 del 21/05/2018).

1.Con il primo motivo di ricorso, rubricato ‘ Nullità della sentenza e/o del procedimento e art. 111 Cost., 1, 2 e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, 132 n. 4 e 156 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.’ , l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza impugnata per difetto di motivazione, deducendo che la CGT-2 si sia limitata a parafrasare la struttura motivazionale della sentenza di primo grado.

1.1. Il motivo è infondato.

E’ vero che la motivazione della sentenza impugnata è piuttosto stringata, ma è anche vero che essa è sufficiente affinché sia considerato rispettato il cd. ‘minimo costituzionale’ ( Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014, Rv. 629830 – 01).

Il giudice di appello ha, in sostanza, affermato, in continuità con la sentenza di primo grado, che le somme ritenute indeducibili dall’amministrazione si riferiscono alle quote accantonate per il pagamento delle indennità di fine mandato e che, con riferimento al terzo rilievo della ripresa fiscale, la società si era limitata a correggere l’indennità di fine mandato che non era stata calcolata in maniera congrua per gli anni 2013 e 2014.

Rispetto a tali affermazioni, che giustificano in maniera sufficiente la deducibilità delle poste in questione, l’amministrazione non sviluppa critiche puntuali, ma si limita a trascrivere stralci interi dell’atto di appello.

Né la ricorrente evidenzia quali fatti decisivi e oggetto di discussione tra le parti la CGT-2 avrebbe omesso di esaminare.

Con il secondo motivo di ricorso, rubricato ‘Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 109, 101, 105 d.P.R. n. 917 del 1986 e 2697 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.’ , l’amministrazione censura la sentenza impugnata per avere invertito l’onere della prova in merito all’inerenza dei costi deducibili.

2.1. Il motivo è infondato.

Il giudice di appello, nel pronunciare la sentenza impugnata, non ha invertito l’onere della prova, ma ha affermato, adesivamente alla sentenza di primo grado, che i costi indicati dalla società erano deducibili e che l’appello dell’amministrazione sul punto non era specifico.

Rispetto a tale affermazione, l’amministrazione ricorrente non indica a questa Corte quali fatti e quali prove avesse specificamente dedotto per confutare la deducibilità dei costi.

L’inesistenza o l’indeducibilità di costi, infatti, non può essere meramente affermata dall’amministrazione, sì da scaricare tout court l’onere della prova a carico del contribuente, ma deve attingere

quantomeno un livello di prova indiziaria, secondo il sistema delle presunzioni semplici, dopodiché incombe sul contribuente l’onere di provare l’esistenza o la deducibilità di quei costi (arg. da Cass., s ez. 5Sentenza n. 28628 del 18/10/2021, nonché da Cass., sez. 5Ordinanza n. 9723 del 10/04/2024).

Orbene, nel motivo in esame, l’Agenzia delle Entrate non indica nemmeno quali elementi presuntivi erano stati addotti a sostegno della indeducibilità dei costi, rispetto ai quali la società avrebbe dovuto, da parte sua, controdedurre ed offrire la prova contraria, positiva, della deducibilità.

Il ricorso è, in definitiva, integralmente infondato e deve essere respinto.

Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo. Poiché è ricorrente l’Agenzia delle entrate, non sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 bis dello stesso art. 13, se dovuto.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento, in favore della società controricorrente, al pagamento delle spese del giudizio, che si liquidano in euro 7.000,00, per compensi, oltre al rimborso delle spese generali, iva e c.p.a. come per legge, ed oltre ad euro 200,00 per spese vive.

Roma, così deciso nella camera di consiglio del 22 maggio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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