Onere della prova: chi prova il pagamento tempestivo?

La Cassazione ha stabilito che l’onere della prova sulla tempestività del pagamento rateale di un debito fiscale spetta al contribuente. Nel caso di specie, una società aveva sollevato la questione della mancata notifica dell’avviso bonario solo in appello, introducendo una questione nuova e inammissibile. La Corte ha cassato la sentenza di secondo grado, affermando che il contribuente, per beneficiare della rateizzazione, deve provare di aver pagato puntualmente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 1 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova nel contenzioso tributario: chi deve dimostrare il pagamento tempestivo?

In materia fiscale, il rispetto delle scadenze è fondamentale, soprattutto quando si aderisce a un piano di rateizzazione. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale: l’onere della prova riguardo la tempestività dei versamenti spetta al contribuente che intende beneficiare del pagamento dilazionato. Analizziamo questa importante decisione e le sue implicazioni pratiche per cittadini e imprese.

I Fatti di Causa

Una società, a seguito di un controllo automatizzato sulla dichiarazione dei redditi relativa all’anno d’imposta 2009, riceveva una comunicazione di irregolarità e decideva di aderire a un piano di pagamento rateale. L’Agenzia delle Entrate, ritenendo che il versamento della prima rata fosse avvenuto in ritardo, procedeva con l’iscrizione a ruolo delle somme dovute e notificava la relativa cartella di pagamento.

La società impugnava la cartella, ma il ricorso veniva rigettato in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale. In appello, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ribaltava la decisione, accogliendo le ragioni della società. I giudici di secondo grado sostenevano che l’Amministrazione Finanziaria non avesse fornito la prova della data di notifica della comunicazione di irregolarità (il cosiddetto avviso bonario), rendendo di fatto tempestivo il pagamento effettuato dal contribuente. Contro questa sentenza, l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione.

L’Analisi della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo giudizio. La decisione si fonda su due pilastri fondamentali del processo tributario: il divieto di introdurre nuove questioni in appello e la corretta ripartizione dell’onere della prova.

L’onere della prova e i limiti del giudizio d’appello

I giudici di legittimità hanno evidenziato come la società contribuente avesse introdotto la questione della mancata ricezione dell’avviso bonario solo nel giudizio di secondo grado. Nel ricorso originario, infatti, la società si era limitata a contestare l’esistenza del debito e il mancato scomputo delle rate già versate.

Introdurre in appello una doglianza nuova, come quella relativa alla notifica dell’avviso, costituisce una violazione dell’articolo 57 del D.Lgs. 546/1992, che vieta la proposizione di domande nuove nel secondo grado di giudizio. Tale questione, non essendo stata sollevata in primo grado, doveva essere considerata inammissibile.

La ripartizione dell’onere della prova

Il punto centrale della decisione riguarda l’onere della prova. La Corte ha chiarito che, nel momento in cui un contribuente sceglie di avvalersi del beneficio della rateizzazione, spetta a lui stesso dimostrare di aver rispettato tutte le condizioni previste dalla legge, prima fra tutte la tempestività dei pagamenti. La Corte di secondo grado aveva errato nel porre a carico dell’Agenzia delle Entrate la prova della data di notifica dell’avviso, invertendo di fatto l’onere probatorio che, per legge, grava sulla parte che vuole far valere un proprio diritto o beneficio.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha motivato la sua decisione sottolineando che la questione della mancata ricezione dell’avviso bonario era una ‘questione nuova’, inammissibilmente introdotta in appello. Pertanto, il giudice di secondo grado non avrebbe dovuto prenderla in considerazione. Inoltre, di fronte alla contestazione della tardività del pagamento da parte dell’Agenzia, sarebbe stato dovere della società contribuente fornire la prova contraria, ossia la prova della tempestività del versamento della prima rata. Accogliendo il primo motivo di ricorso dell’Agenzia, la Corte ha ritenuto assorbito il secondo e ha cassato la sentenza, rinviando la decisione alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado in diversa composizione.

Le conclusioni

Questa ordinanza riafferma due principi fondamentali del contenzioso tributario. In primo luogo, le eccezioni e i motivi di contestazione devono essere chiaramente delineati fin dal primo ricorso, poiché non è possibile ‘aggiustare il tiro’ in appello introducendo nuove questioni. In secondo luogo, e di maggiore importanza pratica, chi intende beneficiare di un regime agevolativo, come la rateizzazione, deve essere pronto a dimostrare di averne pieno diritto, provando il puntuale adempimento di tutti gli obblighi connessi. L’onere della prova della tempestività dei pagamenti grava, senza eccezioni, sul contribuente.

A chi spetta l’onere della prova della tempestività dei pagamenti in un piano di rateizzazione fiscale?
Secondo la Corte di Cassazione, l’onere di provare la tempestività dei versamenti spetta al contribuente che intende avvalersi del beneficio del pagamento rateale.

È possibile contestare la mancata ricezione di un avviso bonario per la prima volta in appello?
No, la mancata ricezione dell’avviso bonario è una questione che deve essere sollevata nel ricorso di primo grado. Introdurla per la prima volta in appello la rende una ‘questione nuova’ e, pertanto, inammissibile ai sensi dell’art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992.

Cosa succede se il giudice d’appello ritiene che l’onere della prova gravi sull’Amministrazione Finanziaria invece che sul contribuente?
Se il giudice d’appello inverte l’onere della prova, ponendolo a carico dell’Agenzia delle Entrate in un caso in cui dovrebbe gravare sul contribuente (come quello della prova della tempestività di un pagamento rateale), commette un errore di diritto. La sua sentenza può essere impugnata e cassata dalla Corte di Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15850 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15850 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 13/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16930/2022 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO che lo rappresenta e difende (pec: EMAIL;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE e lettivamente domiciliato in Messina INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (pec: EMAIL) che lo rappresenta e difende per procura speciale in atti;

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della SICILIA, SEZ.DIST. di MESSINA n. 1641/02/2022 depositata il 25/02/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/03/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La società contribuente, ricevuta comunicazione dell’esito del controllo automatizzato ex artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972 della dichiarazione relativa all’anno d’imposta 2009, accedeva al pagamento rateale versando la prima rata il 10 gennaio 2012.

L’Agenzia delle entrate, ritenendo detto pagamento tardivo, iscriveva a ruolo le somme dovute dalla società contribuente e le notificava la cartella di pagamento che la predetta società impugnava dinanzi alla CTP di Messina che rigettava il ricorso. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia riformava la statuizione di primo grado accogliendo l’appello della società contribuente sostenendo che non risultava provata in giudizio che la comunicazione di irregolarità fosse stata notificata il 1° dicembre 2011, sicché la prima rata versata il 9 gennaio 2012 doveva ritenersi tempestiva.
Avverso tale statuizione l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui replica l’intimata con controricorso

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell’art. 57, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. e violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

La ricorrente sostiene che nella cartella di pagamento impugnata era chiaramente indicata la data di consegna della comunicazione di irregolarità effettuata il 1° dicembre 2011 e che la società contribuente non aveva proposto al riguardo alcun motivo di ricorso.

Sostiene, inoltre, che in ogni caso spettava alla parte contribuente fornire la prova della tempestività dei versamenti rateali.

Il motivo, che diversamente da quanto eccepisce la controricorrente è ammissibile perché correttamente parametrato alla questione dedotta ed assolutamente chiaro nell’esposizione delle censure ivi proposte, separatamente trattate, è fondato.

Dal contenuto dell’originario ricorso della società contribuente, riprodotta per autosufficienza nel ricorso (pag. 3), risulta che la stessa aveva lamentato soltanto che le dichiarazioni fiscali da essa presentate per l’anno d’imposta in contestazione non esprimevano alcun debito erariale e che aveva comunque versato delle rate di cui nella cartella di pagamento non si era tenuto conto.

La circostanza è anche ammessa dalla stessa controricorrente (pag. 1 del controricorso)

Non vi è, quindi, dubbio che la mancata ricezione del cd. avviso bonario era una questione nuova, inammissibilmente introdotta dalla società contribuente in grado di appello, in violazione dell’art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992.

Non vi è nemmeno dubbio che la CTR, a fronte della contestazione di tardività del pagamento della prima rata, avrebbe dovuto porre a carico della società contribuente, che del beneficio del pagamento rateale voleva avvalersi, la prova della tempestività del versamento delle rate.

Il secondo motivo, con cui viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 3 -bis, comma 4, del d.lgs. n. 462 del 1997, resta assorbito.

In estrema sintesi, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo. La sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CGT-2 della Sicilia, in diversa composizione, che provvederà

anche alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del presente giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, il 26/03/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.