Onere della prova: chi deve dimostrare la residenza?

Un contribuente ha richiesto un rimborso fiscale basato su agevolazioni per un sisma. La Corte di Cassazione ha stabilito che l’onere della prova per dimostrare tutti i requisiti, inclusa la residenza nell’area colpita, spetta esclusivamente al contribuente. La sentenza chiarisce che l’amministrazione finanziaria può sollevare la questione della mancata prova anche in appello, e il giudice è tenuto a pronunciarsi su tale eccezione. La decisione del giudice di merito è stata annullata per non aver valutato questo aspetto cruciale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della Prova nei Rimborsi Fiscali: Chi Deve Provare la Residenza?

In materia di agevolazioni fiscali, spetta sempre al contribuente dimostrare di possedere tutti i requisiti previsti dalla legge. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ribadisce questo principio fondamentale, sottolineando come l’onere della prova sia un pilastro del contenzioso tributario, soprattutto quando si richiede un rimborso. Il caso analizzato riguarda la richiesta di rimborso delle ritenute IRPEF da parte di un contribuente che riteneva di aver diritto ai benefici previsti per le vittime di un sisma avvenuto in Sicilia nel 1990.

I Fatti del Caso: La Richiesta di Rimborso e il Silenzio dell’Amministrazione

Un cittadino aveva richiesto all’Amministrazione Finanziaria il rimborso del 90% delle ritenute IRPEF versate per gli anni 1990, 1991 e 1992. La richiesta si basava su una legge che riconosceva un significativo beneficio fiscale ai contribuenti residenti nei comuni colpiti dal sisma del 1990. Di fronte alla mancata risposta dell’ufficio, il contribuente ha impugnato il cosiddetto ‘silenzio-rifiuto’, ottenendo ragione sia in primo che in secondo grado. I giudici di merito avevano ritenuto che il contribuente avesse diritto al rimborso.

La Questione Giuridica: L’Onere della Prova e il Ruolo del Giudice

L’Amministrazione Finanziaria ha presentato ricorso in Cassazione, sollevando un punto cruciale che era stato ignorato nei precedenti gradi di giudizio: il contribuente non aveva mai fornito la prova di essere residente, alla data prevista dalla legge, in uno dei comuni inclusi nell’elenco di quelli terremotati. Secondo l’Amministrazione, il giudice d’appello aveva commesso un errore di ‘omessa pronuncia’, non valutando questo specifico motivo di contestazione.

Il contribuente, dal canto suo, sosteneva che tale obiezione fosse inammissibile perché sollevata per la prima volta in appello e perché, essendoci state due sentenze conformi, il ricorso in Cassazione fosse limitato.

La Decisione della Corte e l’Importanza dell’Onere della Prova

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, annullando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un nuovo giudice. La decisione si fonda su principi cardine del processo tributario.

le motivazioni

I giudici supremi hanno chiarito che, quando un contribuente avvia una causa per ottenere un rimborso, agisce come ‘attore’ non solo in senso formale ma anche sostanziale. Ciò significa che grava su di lui l’onere della prova, ovvero il dovere di dimostrare l’esistenza di tutti i fatti e le condizioni che costituiscono il fondamento del suo diritto. Nel caso specifico, la residenza in un comune terremotato era un presupposto essenziale per accedere all’agevolazione.

La Corte ha specificato che la contestazione dell’Amministrazione Finanziaria sulla mancata prova della residenza non era una ‘domanda nuova’, ma una ‘mera difesa’. In altre parole, l’ufficio si è limitato a negare la sussistenza di un requisito fondamentale del diritto vantato dal contribuente. Questo tipo di difesa non è soggetto a preclusioni e può essere sollevato in qualsiasi fase del processo, anche per la prima volta in appello. Di conseguenza, il giudice d’appello aveva il dovere di esaminare e decidere su questo punto, e la sua omissione ha viziato la sentenza.

le conclusioni

La sentenza rappresenta un importante monito per tutti i contribuenti che intendono richiedere rimborsi o agevolazioni fiscali. È fondamentale non solo affermare di avere un diritto, ma essere in grado di provarlo documentalmente fin dall’inizio. L’onere della prova è un principio non derogabile: chi chiede deve dimostrare. L’Amministrazione Finanziaria ha il diritto di contestare la mancanza di prove in qualsiasi momento, e il giudice è tenuto a valutare tali contestazioni. La decisione della Cassazione riafferma la centralità della prova documentale nel contenzioso tributario e chiarisce che la passività iniziale dell’amministrazione (il silenzio) non esonera il contribuente dal suo dovere probatorio.

Su chi grava l’onere della prova in una richiesta di rimborso fiscale?
L’onere di allegare e provare i fatti che danno diritto al rimborso grava interamente sul contribuente, che agisce come attore in senso sostanziale nel processo tributario.

L’Amministrazione finanziaria può contestare la mancanza di un requisito per la prima volta in appello?
Sì. Secondo la Corte, la contestazione sulla mancanza di prova di un requisito fondamentale (come la residenza) costituisce una ‘mera difesa’ e non una domanda nuova. Pertanto, non è soggetta a preclusioni processuali e può essere sollevata anche in appello.

Cosa succede se il giudice d’appello non si pronuncia su un motivo di ricorso dell’Amministrazione?
Se il giudice d’appello omette di pronunciarsi su uno specifico motivo di impugnazione, la sentenza è viziata per ‘omessa pronuncia’ (violazione dell’art. 112 c.p.c.) e può essere cassata dalla Corte di Cassazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3191 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 3191 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 08/02/2025

Oggetto: Istanza di rimborso Silenzio-rifiuto – Onere della prova gravante sul contribuente.

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 7673/2023 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro-tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato , presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME , elettivamente domiciliata in Giarre, INDIRIZZO presso lo studio dell ‘avv. NOME COGNOME che la rappresenta e difende in virtù di procura speciale in calce al controricorso.

– controricorrente –

avverso la sentenza della C.t.r. della Sicilia n. 7970/2022, depositata il 27.9.2022 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 27.11.2024 dal Consigliere NOME COGNOME

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso;

udite le difese delle parti.

RITENUTO CHE:

Con ricorso proposto alla Commissione tributaria provinciale di Catania, COGNOME NOME impugnava il silenzio-rifiuto opposto da ll’a mministrazione finanziaria nei confronti dell’istanza, con cui egli, in virtù dell’art. 9, comma 17, della l. n. 289 del 2002, che aveva riconosciuto ai contribuenti interessati dal sisma del 1990 in Sicilia il beneficio della riduzione al 10% del debito tributario, aveva chiesto il rimborso del 90% delle ritenute Irpef, già versate per suo conto dal sostituto di imposta per gli anni 1990, 1991 e 1992.
In primo grado, l’impugnazione veniva accolta, ritenendo che il rimborso potesse essere chiesto non solo dal sostituto d’imposta, ma anche dal lavoratore sostituito.

Avverso tale decisione proponeva appello l ‘Agenzia delle entrate, che eccepiva il mancato assolvimento, da parte del contribuente, dell’onere della prova circa la sussistenza del requisito della residenza in un Comune colpito dal sisma, nonché l’applicabilità retroattiva del limite quantitativo, fissato dal l’art. 16 -octies del d.l. n. 91 del 2017 , all’utilizzo delle somme stanziate per i rimborsi delle imposte sui redditi.

La C.t.r. confermava la decisione di primo grado, osservando che il limite quantitativo ai rimborsi atteneva alla sola fase esecutiva e poteva rilevare solo in sede di ottemperanza.

Avverso tale decisione proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate , sulla base di un motivo, al quale resisteva con controricorso il contribuente.

Depositava memoria il Pubblico Ministero, nella persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che concludeva chiedendo l’accoglimento del ricorso.

CONSIDERATO CHE:

Con l’ unico motivo di doglianza, l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. , in relazione all’art. 360, n. 4, c.p.c., avendo la C.t.r. del tutto omesso di pronunciarsi sullo specifico motivo di appello, con cui l’Ufficio aveva eccepito il mancato assolvimento, da parte del contribuente, della sussistenza del requisito della residenza, in data anteriore al 13 dicembre 1990, in un Comune colpito dal sisma e compreso tra quelli elencati dal d.p.c.m. del 15 gennaio 1991, così contravvenendo al principio della corrispondenza tra chiesto e pronunciato.
Con il controricorso , il contribuente eccepisce l’inammissibilità del motivo di doglianza, trattandosi di contestazione che non era mai stata sollevata prima dall’Agenzia delle entrate e sulla quale non si era mai svolto alcun contraddittorio. Eccepiva, altresì, l’inammissibi lità del motivo anche in relazione alla preclusione derivante dalla cd. doppia conforme.

Il Pubblico Ministero conclude per l’accoglimento del ricorso, osservando che il motivo di appello, riguardando uno dei presupposti legittimanti il diritto al rimborso, non costituiva domanda nuova e non modificava il perimetro dell’oggetto del ricorso. Su tale questione, quindi, la C.t.r. avrebbe dovuto pronunciarsi in termini di accoglimento o rigetto dell’impugnazione.

Contrariamente a quanto eccepito dal controricorrente, il motivo di doglianza è ammissibile , tenuto conto che l’ omessa pronuncia su un motivo di appello integra la violazione dell’art. 112 c.p.c. e non già l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, in quanto il motivo di gravame non costituisce un fatto principale o secondario, bensì la specifica domanda sottesa alla proposizione dell’appello, sicché, ove

il vizio sia dedotto come violazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nel testo riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, il motivo deve essere dichiarato inammissibile (Cass. n. 6835/2017, Rv. 64367901, nello stesso senso n. 22759/2014, Rv. 63320501).

Come osservato dal Pubblico ministero, il motivo è stato correttamente dedotto in relazione al l’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. e, quindi, non si incorre nel limite della doppia conforme.

Acclarata l’ammissibilità del motivo di doglianza, questo risulta anche fondato.

È vero, infatti, che l ‘ omessa pronuncia, qualora abbia ad oggetto una domanda inammissibile, non costituisce vizio della sentenza e non rileva nemmeno come motivo di ricorso per cassazione, in quanto, alla proposizione di una tale domanda, non consegue l’obbligo del giudice di pronunciarsi nel merito (Cass. n. 20363/2021, Rv. 66188401). Tuttavia, nel caso in esame, la contestazione sollevata con il motivo di appello non era inammissibile, in quanto, attenendo ad uno dei presupposti soggettivi per ottenere il rimborso e, quindi, ad uno dei fatti costitutivi del diritto fatto valere dal contribuente, doveva essere valutata d’ufficio dal giudice di primo grado, a prescindere dalle contestazioni dell’Agenzia delle entrate.
5.1 Del resto, nel processo tributario, caratterizzato dall’impugnazione di una pretesa fiscale fatta valere mediante l’emanazione dell’atto impositivo nel quale i fatti costitutivi della richiesta sono già stati allegati, il principio di non contestazione non implica a carico dell’Amministrazione finanziaria, a fronte dei motivi di impugnazione proposti, un onere di allegazione ulteriore rispetto a quanto contestato nell’atto impugnato (Cass. n. 16984/2023, Rv. 66825801). Ciò in quanto, nel processo tributario, il principio di non contestazione di cui all’art. 115 c.p.c. opera sul piano della prova e non contrasta, né supera, il diverso principio per cui la mancata presa di posizione sul tema introdotto dal contribuente non può
restringere il thema decidendum ai soli motivi contestati se sia stato chiesto il rigetto dell’intera domanda, né può aggirare il principio di sindacabilità limitata degli atti sottostanti adottati dall’Amministrazione finanziaria, autonomamente e obbligatoriamente impugnabili davanti al giudice tributario entro il termine di 60 giorni ex artt. 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992 (Cass. n. 22616/2024, Rv. 67225601).

Peraltro, la Suprema Corte ha anche affermato che, in tema di agevolazioni tributarie, il rimborso d’imposta, previsto a favore dei soggetti colpiti dal sisma del 1990 nelle province terremotate di Catania, Ragusa, Siracusa, presuppone la residenza in uno dei comuni di cui all’elenco del d.P.C.M. del 15 gennaio 1991, che, in quanto fatto costitutivo del diritto al rimborso, deve essere provata dal contribuente, quale debitore principale del rapporto d’imposta e, dunque, titolare del diritto al rimborso, nei confronti del quale vanno verificate le condizioni per la sua concessione (Cass. n. 26342/2024, Rv. 67260701). Ed ancora, in tema di contenzioso tributario, ove la controversia abbia ad oggetto l’impugnazione del rigetto dell’istanza di rimborso di un tributo, il contribuente è attore in senso non solo formale ma anche sostanziale, con la duplice conseguenza che grava su di lui l’onere di allegare e provare i fatti a cui la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato e che le argomentazioni con cui l’Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o la qualificazione ad essi attribuita, costituiscono mere difese, non soggette ad alcuna preclusione processuale. Ne consegue che l’esclusione del diritto al rimborso, derivante dall’adesione del contribuente al condono, può essere dedotta per la prima volta anche in appello dall’Amministrazione finanziaria, trattandosi di questione che, pur non esclusivamente processuale, partecipa di tale natura ed è, dunque, rilevabile d’ufficio (Cass. n. 1906/2020, Rv. 65678401).
5.2. Sicché, l’argomentazione con cui l’Ufficio ha negato la sussistenza del diritto al rimborso per la mancata prova del requisito della residenza, costituisce una mera difesa, che, non essendo

soggetta ad alcuna preclusione, poteva essere sollevata anche in appello.

La C.t.r., quindi, era tenuta a prenderla in considerazione ed a valutarla, accogliendo o respingendo il relativo motivo di impugnazione , non rilevando che, in primo grado, l’Agenzia delle entrate si fosse limitata ad affermare che il silenzio era stato determinato dallo stato dell’istruttoria ancora in corso.

Pertanto, in accoglimento del l’unico motivo di ricorso, la sentenza impugnata va cassata, con rinvio al giudice a quo per la valutazione del presupposto attinente alla residenza del contribuente, alla luce di quanto sopra esposto, nonché per il regolamento delle spese di lite anche del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte , in accoglimento dell’unico motivo di ricorso, rigettati i restanti motivi, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria della Sicilia, in diversa composizione, per le ragioni di cui in parte motiva e per il regolamento delle spese di lite anche del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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