Onere della prova: Cassazione su costi e conti correnti

Una società del settore nautico ha impugnato un avviso di accertamento basato su presunti ricavi non dichiarati, desunti da movimentazioni bancarie sui conti dei soci, e su costi ritenuti indeducibili. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, riaffermando che l’onere della prova per superare le presunzioni fiscali sui prelevamenti e per dimostrare l’inerenza dei costi spetta interamente al contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Onere della prova: la Cassazione chiarisce oneri e doveri del contribuente

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cardine del diritto tributario: l’onere della prova a carico del contribuente in caso di accertamenti fiscali basati su movimentazioni bancarie e sulla deducibilità dei costi. La decisione offre spunti cruciali per imprese e professionisti su come gestire la documentazione contabile e difendersi efficacemente durante una verifica fiscale. Analizziamo i fatti e le conclusioni della Corte.

I fatti del caso: accertamento fiscale e ricorso

Una società operante nel settore nautico si è vista notificare un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. Le contestazioni si basavano su due pilastri:

1. Redditi non dichiarati: L’Agenzia, a seguito di indagini finanziarie, ha presunto l’esistenza di ricavi non contabilizzati sulla base di versamenti e prelevamenti sui conti correnti della società e, soprattutto, dei suoi soci.
2. Costi indeducibili: È stata contestata la deducibilità di un costo di 200.000 euro, documentato da una fattura, ritenuto non inerente all’attività d’impresa.

La società ha impugnato l’atto impositivo, ma sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale hanno respinto le sue ragioni. Il caso è quindi approdato in Cassazione, con la contribuente che ha sollevato tre motivi di ricorso principali.

L’onere della prova nelle movimentazioni bancarie

Il cuore della controversia riguardava la presunzione legale secondo cui i movimenti sui conti correnti, se non giustificati, costituiscono materia imponibile. La società sosteneva di aver fornito prova sufficiente per vincere tale presunzione, in particolare per i prelevamenti effettuati dal conto di una socia, indicando i beneficiari degli assegni emessi.

La Cassazione ha respinto questa tesi, chiarendo la portata dell’onere della prova a carico del contribuente. Secondo la Corte, non è sufficiente indicare il nominativo del percettore di una somma. È necessario fornire una “prova analitica e dettagliata” che dimostri lo specifico nesso tra il prelevamento e un pagamento effettivo e dovuto, supportato da adeguata documentazione contabile che ne attesti la causale. Questo rigore è necessario per escludere che si tratti di documenti di comodo o simulati. La presunzione si estende anche ai conti di terzi (come i soci) se vi è una legittima riferibilità all’attività d’impresa.

La questione della deducibilità dei costi

Un altro motivo di ricorso si concentrava sull’onere della prova relativo ai costi. La società lamentava che, in presenza di una fattura regolarmente emessa, dovesse essere l’Agenzia delle Entrate a dimostrare la non inerenza del costo, e non viceversa.

Anche su questo punto, la Corte ha dato torto alla contribuente. Ha ribadito il principio consolidato secondo cui spetta al contribuente dimostrare non solo l’esistenza del costo tramite la documentazione formale (la fattura), ma anche e soprattutto la sua “concreta destinazione alla produzione”. In altre parole, è il contribuente che deve provare che quella spesa è stata effettivamente sostenuta nell’interesse dell’impresa e in correlazione con l’attività svolta.

Le motivazioni

La Suprema Corte ha fondato la sua decisione su principi giurisprudenziali consolidati. Per quanto riguarda le presunzioni bancarie, ha sottolineato che il contribuente deve superare la presunzione legale con prove rigorose, che non si limitino a mere indicazioni formali ma entrino nel merito della natura e della causa di ogni singola operazione. Indicare il beneficiario di un assegno, senza provare perché quel pagamento fosse dovuto e inerente all’attività, non è sufficiente a vincere la presunzione di ricavi non dichiarati.

In merito ai costi, la Corte ha ribadito che il principio di inerenza è un requisito fondamentale per la deducibilità. L’onere della prova di tale requisito grava sempre sul contribuente, il quale deve essere in grado di dimostrare che il costo sostenuto è funzionale all’attività d’impresa e non appartiene a una sfera estranea ad essa. La semplice esistenza di una fattura non basta a soddisfare questo onere probatorio se l’Amministrazione finanziaria contesta l’inerenza del costo.

Infine, riguardo all’eccezione procedurale sulla mancata produzione del p.v.c., la Corte ha ritenuto il motivo infondato, sia perché il documento risultava depositato in appello, sia perché la decisione nel merito della causa implicava un rigetto implicito dell’eccezione stessa, non essendo stato peraltro provato alcun concreto pregiudizio al diritto di difesa.

Le conclusioni

La sentenza conferma un orientamento severo ma chiaro: in materia fiscale, la trasparenza e la completezza documentale sono essenziali. Il contribuente non può adottare una difesa passiva ma deve assumere un ruolo attivo nel dimostrare la legittimità delle proprie operazioni. Per le imprese, ciò si traduce nella necessità di mantenere una contabilità impeccabile, in cui ogni movimento finanziario e ogni costo siano supportati non solo da un documento formale, ma anche da prove sostanziali che ne attestino la causale e l’inerenza all’attività. Affidarsi alla sola forma senza poter dimostrare la sostanza è una strategia destinata a fallire di fronte alle presunzioni legali che governano il processo tributario.

Chi ha l’onere della prova quando l’Agenzia delle Entrate presume ricavi non dichiarati da prelevamenti bancari?
L’onere di fornire una prova analitica e dettagliata che i prelevamenti non sono riconducibili a operazioni imponibili spetta al contribuente.

È sufficiente indicare i nomi dei beneficiari degli assegni per vincere la presunzione fiscale?
No, non è sufficiente. Secondo la Corte, il contribuente deve anche dimostrare lo specifico nesso tra il prelevamento e l’effettività e doverosità del pagamento, richiamando la documentazione contabile per identificare la causale dell’operazione.

In caso di contestazione, chi deve provare l’inerenza di un costo ai fini della sua deducibilità?
L’onere della prova dell’inerenza di un costo spetta sempre al contribuente. Egli deve dimostrare l’esistenza, la natura del costo e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto d’impresa correlato all’attività.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6846 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 6846 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 14/03/2025

AVVISO DI ACCERTAMENTO IRES-IRAP-IVA 2010.

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 26515/2016 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro-tempore, con sede in Napoli, INDIRIZZO rappresentata e difesa dall’avv. NOME COGNOME in virtù di procura speciale a margine del ricorso,

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore protempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege ,

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania n. 3346/28/2016, depositata l’11 aprile 2016 ;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 27 novembre 2024 dal consigliere relatore dott. NOME COGNOME

dato atto che il Pubblico Ministero, in persona del sost. proc. gen. dott. NOME COGNOME ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso;

FATTI DI CAUSA

Con avviso di accertamento n. TF3030205437/2013, notificato il 4 dicembre 2013, emesso all’esito di verifica fiscale della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle Entrate Direzione provinciale I di Napoli recuperava a tassazione, nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, per l’anno d’imposta 2010: a ) componenti positivi di reddito asseritamente non dichiarati per € 348.140,26, desunti sulla base di indagini finanziarie eseguite sui conti correnti della società e dei quattro soci (in particolare, con riferimento ai conti correnti dei soci COGNOME NOME e COGNOME NOME); b ) costi ritenuti non inerenti ex art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle imposte sui redditi) per € 200.000,00 (oltre IVA) in relazione ad una fattura emessa dalla società RAGIONE_SOCIALE
Sulla base di tali rilievi, pertanto, l’Ufficio accertava un maggior reddito d’impresa per complessivi € 552.409,00, rideterminando le relative imposte IRPEF, IVA ed IRAP ed irrogando le relative sanzioni

La società contribuente impugnava l’avviso di accertamento in questione dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Napoli la quale, con sentenza n.

29896/27/2014, depositata il 9 dicembre 2014, rigettava il ricorso, confermando la legittimità dell’avviso in oggetto.

Interposto gravame dalla società contribuente, la Commissione Tributaria Regionale della Campania, con sentenza n. 3346/28/2016, pronunciata il 14 marzo 2016 e depositata in segreteria l’11 aprile 2016, rigettava l’appello, compensando le spese di lite.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la RAGIONE_SOCIALE sulla base di tre motivi (ricorso notificato il 18 novembre 2016).

Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

Con decreto del 15 luglio 2014 è stata quindi fissata la discussione del ricorso dinanzi a questa sezione per l’udienza pubblica del 27 novembre 2024.

A detta udienza è comparso l’Avvocato dello Stato, in rappresentanza dell’Agenzia delle Entrate, che ha concluso come da verbale in atti.

E’ intervenuto il Pubblico Ministero, in persona del sost. proc. gen. dott. NOME COGNOME che ha concluso per il rigetto del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso in esame, come si è detto, è affidato a tre motivi.

1.1. Con il primo motivo di ricorso la RAGIONE_SOCIALE eccepisce violazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia su un punto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360, comma 1, num. 4), dello stesso codice.

Rileva, in particolare, che la C.T.R. aveva omessa di pronunciarsi sull’eccezione, dedotta in appello dalla

contribuente, relativa alla mancata produzione in giudizio del processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza del 4 dicembre 2012.

Il motivo è infondato.

Va innanzitutto rilevato che il p.v.c. risulta depositato in giudizio, come si evince dalla stessa sentenza impugnata, nella quale si legge (pag. 1) che l’Agenzia delle Entrate «resiste denunciando la infondatezza dell’appello ed allegando il pvc».

A pag. 2 della sentenza impugnata, inoltre, con riferimento alla questione dell’omessa esibizione dell’autorizzazione agli accertamenti bancari, si dà conto che nel p.v.c. (che quindi, evidentemente, è stato acquisito agli atti processuali) è specificamente indicato il provvedimento autorizzatorio del Comandante regionale della G.d.F.

Va rilevato, in ogni caso, che, avendo la Corte regionale rigettato l’appello nel merito, essa ha implicitamente rigettato anche il relativo motivo di appello riguardante l’omesso deposito in giudizio del processo verbale di constatazione.

E’ noto, infatti, che n on ricorre il vizio di omessa pronuncia ove la decisione comporti una statuizione implicita di rigetto della domanda o eccezione, da ritenersi ravvisabile quando la pretesa non espressamente esaminata risulti incompatibile con l’impostazione logico-giuridica della pronuncia, nel senso che la domanda o l’eccezione, pur non espressamente trattate, siano superate e travolte dalla soluzione di altra questione, il cui esame presuppone, come necessario antecedente logico-giuridico, la loro irrilevanza o infondatezza
(da ultimo Cass. 26 settembre 2024, n. 25710; v. anche Cass. 13 agosto 2018, n. 20718; Cass. 6 dicembre 2017, n. 29191).

La decisione nel merito dei rilievi formulati dall’Ufficio, pertanto, presuppone che la Corte territoriale abbia implicitamente ritenuto infondato il motivo di appello riguardante la mancata produzione in giudizio del p.v.c., che, comunque, come detto, almeno nel giudizio di appello risulta depositato, nel rispetto anche dell’art. 58 d.lgs. n. 546/1992 (che consentiva, nel testo vigente ratione temporis , di produrre nuovi documenti in appello).

Va rilevato, peraltro, che l’omesso deposito del p.v.c. non costituisce, di per sé, motivo di improcedibilità del ricorso, potendo, al più, indurre la corte territoriale ad attivare i propri poteri di integrazione probatoria ex art. 7 d.lgs. n. 546/1992 (in tal senso Cass. 11 maggio 2021, n. 12383).

Nel caso di specie, tuttavia, il ricorrente non lamenta carenze o vizi istruttori, ritenendo che il mancato deposito del p.v.c. determini, per sé solo, un vizio del procedimento: circostanza, questa, del tutto sfornita di fondamento, anche in considerazione del fatto che non viene indicato alcun concreto pregiudizio al diritto di difesa che la manca acquisizione avrebbe in concreto determinato.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso la ricorrente eccepisce violazione e falsa applicazione degli artt. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Rileva, in particolare, che essa, nel corso del giudizio di merito, aveva documentato tutti i beneficiari (prenditori) degli assegni emessi e considerati quali operazioni di prelevamento

sul conto della socia COGNOME NOMECOGNOME per un importo di € 50.840,26 considerato quale reddito societario, e che la C.T.R. aveva erroneamente ritenuta tale prova non idonea a sperare la presunzione secondo cui tali operazioni di prelevamento sul conto del socio costituissero redditi non dichiarati della società.

Anche tale motivo è infondato.

In linea generale, in tema di onere probatorio del contribuente nei confronti delle presunzioni fiscali relative ai movimenti bancari, quando l’Agenzia delle Entrate o gli organismi di controllo determinano un’imposta indiretta basandosi sui prelevamenti e versamenti effettuati su conto corrente bancario, il contribuente ha l’onere di fornire una prova analitica e dettagliata per dimostrare che tali movimenti non sono riconducibili ad operazioni imponibili. La presunzione posta a carico del contribuente, infatti, implica che tutti i movimenti sui conti bancari siano riferiti all’attività economica del contribuente, con i prelevamenti considerati ricavi e i versamenti come corrispettivi per l’acquisto di beni e servizi. Tuttavia, per superare questa presunzione, il contribuente deve dimostrare in modo analitico e dettagliato che i singoli movimenti non sono imputabili ad operazioni soggette a imposizione fiscale (in tal senso, da ultimo, Cass. 18 settembre 2024, n. 25043; Cass. 17 settembre 2024, n. 25010). Inoltre, con riferimento a conti intestati a terzi (come nel caso di specie, in cui si controverte relativamente a movimenti del conto corrente personale della sig.ra COGNOME NOMECOGNOME socia della società ricorrente alla quale i ricavi presunti da tali movimentazioni sono stati imputati), è stato affermato
che «le operazioni effettuate dal contribuente su conti correnti intestati a terzi legittimamente confluiscono nell’accertamento induttivo puro, ai sensi dell’art. 39, comma 2, del citato d.P.R., con la conseguenza che l’Amministrazione non è gravata di alcun ulteriore onere probatorio in punto di riferibilità dei conti al contribuente e delle somme di cui alle suddette operazioni, spettando invece allo stesso contribuente l’onere di fornire rigorosa prova contraria» (così Cass. 19 marzo 2024, n. 7360; v. anche Cass, 31 gennaio 2024, n. 2928).
Orbene, ciò posto, al fine di superare la presunzione reddituale dei versamenti e prelevamenti bancari, non è sufficiente che il contribuente indichi il nominativo dei beneficiari dei pagamenti, occorrendo anche la dimostrazione dello specifico nesso tra il momento del prelevamento e l’effettività e doverosità del pagamento (ben potendo, altrimenti, il sistema probatorio avvantaggiarsi di documenti di comodo o simulati). Ne consegue, pertanto, che, nel caso di specie, oltre agli assegni la ricorrente avrebbe dovuto richiamare la documentazione contabile al fine di identificare la causale di tali assegni, onde verificare che realmente gli stessi fossero stati corrisposti per eseguire un pagamento realmente dovuto in favore dei beneficiari.
1.3. Con il terzo motivo la RAGIONE_SOCIALE lamenta violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 109 d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Deduce, in particolare, che, con riferimento ai costi ritenuti non deducibili, la C.T.R. aveva violato le regole di ripartizione

dell’onere della prova in quanto, nell’ipotesi di contestazione da parte dell’Agenzia delle Entrate dell’inerenza di un costo documentato da regolare fattore, incombeva sull’Ufficio l’onere di fornire la prova dell’indeducibilità.

Anche tale motivo è infondato.

Ed invero, «in tema di imposte sui redditi delle società, la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenza all’attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità -anche solo potenziale ed indiretta -secondo valutazione qualitativa e non quantitativa, la cui prova, in caso di contestazion e dell’Amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egli provare e documentare l’imponibile maturato e, quindi, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l’attività d’impresa e non ai ricavi in sé» (Cass. 18 agosto 2022, n. 24880; v. anche Cass. 21 novembre 2019, n. 30366; Cass. 17 luglio 2018, n. 18904(.
Consegue il rigetto del ricorso.

Le spese di giudizio seguono la soccombenza della ricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo.

Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare la ricorrente tenuta al pagamento di un importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P. Q. M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente alla rifusione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente grado di giudizio, che si liquidano in € 10.300,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Dà atto della sussistenza dei presupposti per il pagamento, da parte della ricorrente, di un importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

Così deciso in Roma, il 27 novembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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