Omessa pronuncia: Cassazione annulla sentenza d'appello

A seguito di accertamenti fiscali, un consorzio veniva accusato di aver creato un sistema fraudolento con società cooperative fittizie. Assolto in primo grado, il consorzio vedeva la decisione ribaltata in appello. La Corte di Cassazione ha però annullato la sentenza d’appello per omessa pronuncia, in quanto il giudice di secondo grado aveva ignorato, ritenendoli genericamente “assorbiti”, specifici motivi di difesa riproposti dal consorzio. La Suprema Corte ha chiarito che il giudice d’appello deve esaminare nel merito tutte le questioni devolute, non potendole liquidare senza adeguata motivazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Omessa pronuncia: quando il giudice d’appello deve riesaminare tutto?

La recente ordinanza della Corte di Cassazione, n. 7994 del 25 marzo 2024, offre un importante chiarimento sul vizio di omessa pronuncia nel processo tributario. Questa decisione sottolinea un principio fondamentale: il giudice d’appello non può semplicemente ignorare le questioni sollevate dalle parti, anche se le ritiene “assorbite”, senza fornire una spiegazione adeguata. Il caso in esame, relativo a contestazioni fiscali su IRES e IVA, dimostra come la mancata analisi di motivi specifici possa portare all’annullamento della sentenza di secondo grado.

I Fatti del Caso: da un Accertamento Fiscale al Ricorso in Cassazione

La vicenda trae origine da una verifica fiscale a carico di un consorzio. L’Amministrazione Finanziaria emetteva cinque avvisi di accertamento per gli anni dal 2006 al 2010, contestando un presunto sistema fraudolento. Secondo l’accusa, il consorzio utilizzava una serie di società cooperative fittizie per “abbattere i profitti” attraverso l’emissione di fatture per operazioni inesistenti. In questo modo, si creavano costi fittizi mentre i ricavi venivano comunque imputati al consorzio.

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso del contribuente, non ritenendo provata la fittizietà delle cooperative. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale, in sede di appello, ribaltava la decisione, accogliendo le ragioni dell’Agenzia delle Entrate. Nel farlo, però, il giudice d’appello riteneva “assorbiti gli ulteriori rilievi non trattati” sollevati dal consorzio, senza fornire alcuna spiegazione. Contro questa decisione, il consorzio proponeva ricorso in Cassazione, lamentando, tra le altre cose, proprio l’omessa pronuncia su diverse questioni cruciali.

La Decisione della Corte: il Dovere di Esaminare e il Vizio di Omessa Pronuncia

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi di ricorso relativi all’omessa pronuncia. I giudici supremi hanno ribadito un principio cardine del nostro sistema processuale: l’appello è un mezzo di gravame con “carattere devolutivo pieno”. Ciò significa che non si limita a un controllo dei vizi della sentenza di primo grado, ma comporta un riesame completo della causa nel merito.

Di conseguenza, il giudice d’appello ha il dovere di procedere a un nuovo esame dei fatti e delle questioni sollevate dalle parti. Nel caso di specie, la Commissione Tributaria Regionale si era limitata a liquidare i motivi riproposti dal consorzio con la formula generica “assorbiti gli ulteriori rilievi non trattati”, senza alcuna spiegazione. Questo comportamento, secondo la Cassazione, integra una vera e propria omissione di pronuncia, che comporta la nullità della sentenza.

Le motivazioni

La Suprema Corte ha basato la sua decisione sull’interpretazione degli articoli 56 del D.Lgs. 546/1992 e 346 c.p.c. La parte che è risultata totalmente vittoriosa in primo grado, come il consorzio in questo caso, non ha l’onere di proporre un appello incidentale per far valere le questioni o le eccezioni che il primo giudice non ha esaminato perché assorbite. È sufficiente che tale parte le riproponga espressamente nell’atto di appello. Se non lo fa, tali questioni si intendono rinunciate.

Nel momento in cui le questioni vengono ritualmente riproposte, il giudice d’appello ha l’obbligo di pronunciarsi su di esse. L'”assorbimento” è una tecnica legittima solo quando la decisione su una domanda rende superfluo l’esame delle altre (assorbimento proprio) o quando la decisione su un punto comporta l’implicito rigetto di altri (assorbimento improprio). In ogni caso, il giudice deve indicare specificamente i presupposti di fatto e di diritto che giustificano l’assorbimento. Una dichiarazione generica, come quella contenuta nella sentenza impugnata, equivale a non decidere, violando il principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato (art. 112 c.p.c.).

Le conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione ha accolto i motivi dal terzo al nono, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa a una diversa sezione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado. Il nuovo giudice dovrà procedere a un esame completo di tutte le questioni che erano state illegittimamente ritenute assorbite, decidendo anche sulle spese del giudizio di legittimità. Questa ordinanza rafforza il diritto delle parti a una decisione completa ed esauriente su tutte le difese proposte e serve da monito per i giudici di merito sull’importanza di una motivazione chiara e completa, anche quando si decide di non esaminare alcuni punti della controversia.

Quando si verifica una “omessa pronuncia” da parte di un giudice?
Si verifica quando il giudice omette di decidere su una o più domande o eccezioni che sono state ritualmente presentate dalle parti nel corso del giudizio. Nel caso specifico, il giudice d’appello non si è pronunciato su diverse questioni sollevate dal contribuente, limitandosi a dichiararle genericamente “assorbite” senza fornire spiegazioni.

Se una parte vince pienamente in primo grado, deve presentare un appello incidentale se la controparte appella la sentenza?
No. Secondo la Corte, la parte che è risultata totalmente vittoriosa in primo grado non ha l’onere di proporre un appello incidentale. È sufficiente che, nel giudizio di appello, riproponga espressamente le domande o le eccezioni che il primo giudice non ha esaminato (ad esempio, perché assorbite), per evitare che si considerino rinunciate.

Cosa significa che l’appello ha “carattere devolutivo pieno”?
Significa che il giudizio d’appello non è limitato a un semplice controllo di legittimità sulla sentenza di primo grado, ma comporta un riesame completo della causa nel merito. Il giudice d’appello deve quindi analizzare nuovamente i fatti e le questioni giuridiche sollevate, sulla base dei motivi di appello proposti dalle parti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7994 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7994 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: LA COGNOME NOME

Data pubblicazione: 25/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28999/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) , rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE);

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende;

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 7059/2016 depositata il 19/12/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21/11/2023 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

A seguito di verifica fiscale della Guardia di Finanza nei confronti della RAGIONE_SOCIALE venivano

emessi cinque avvisi di accertamento per gli anni dal 2006 al 2010 recanti maggiori IRES ed IVA e fondati sul recupero di costi inesistenti e di maggiori ricavi, essendosi accertato, anche sulla base di indagini bancarie, un sistema fraudolento finalizzato ad « abbattere i profitti » attraverso l’interposizione di una serie di società cooperative fittizie, facenti parte del RAGIONE_SOCIALE: queste emettevano fatture per prestazioni inesistenti a favore di RAGIONE_SOCIALE e ad esse venivano riferiti i ricavi da imputarsi in capo allo stesso RAGIONE_SOCIALE.
Gli avvisi venivano impugnati e la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Brescia accoglieva il ricorso ritenendo non provata la fittizietà RAGIONE_SOCIALE cooperative e il loro ruolo di cartiere nonché non fondata la riferibilità dei ricavi RAGIONE_SOCIALE cooperative al RAGIONE_SOCIALE.

Avverso questa pronunzia l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto appell o che la Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Lombardia ha accolto, osservando che la CTP non si era pronunciata sul recupero dei ricavi non dichiarati a seguito di accertamenti sul conto corrente di RAGIONE_SOCIALE e che la motivazione era gravemente insufficiente, con riguardo alle contestazioni relative ai costi e ai ricavi relativi alle consociate, ritenendo « assorbiti gli ulteriori rilievi non trattati .»

La RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza fondato su nove motivi.

Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

CONSIDERATO CHE:

Con il primo motivo la ricorrente deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 61 e 36 comma 2 n. 4

d.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 132 n. 4 c .p.c., risultando omessa o meramente apparente la motivazione della sentenza.

Con il secondo motivo deduce, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 5 cpc, omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, non avendo la CTR esaminato la copiosa documentazione che comprovava l’esistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni fatturate dalle cooperative.

Con il terzo motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza far il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione dell’art. 43 d.P.R. n. 600/1972 , essendo l’Ufficio decaduto dal potere impositivo.

Con il quarto motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione degli artt. 42 d.P.R. n. 600/1973 e 56 d.P.R. n. 633/1972, per illogicità e contraddittorietà della motivazione.

Con il quinto motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione dell’art. 41 bis d.P.R. n. 600/1973 , per mancanza dei presupposti dell’accertamento.

Con il sesto motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione dell’art. 109 TUIR , sussistendo i presupposti per la deducibilità dei costi.

Con il settimo motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di

corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione dell’art. 54 d.P.R. n. 600/1973 , perché l’accertamento era fondato su presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Con l’ottavo motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione dell’art. 19 d.P.R. n. 633/1972 , dedotta in subordine per difetto dell’elemento psicologico in capo alla contribuente con riguardo alla frode contestata.

Con il nono motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 cpc, omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cpc con riferimento alla violazione e falsa applicazione dell’art. 5 comma 1 d.lgs. n. 472/1997, in relazione alle sanzioni.

Il primo motivo deve essere rigettato poiché non sussiste un difetto assoluto di motivazione: la motivazione esiste ed è chiaramente intelligibile, consistendo nell’accertamento dei vizi della sentenza di primo grado denunziati dall’appello erariale con conseguente accoglimento della prospettazione dell’Ufficio e pronuncia di assorbimento di tutti gli altri rilievi.

10.1. Va osservato, in proposito, che, non essendo più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi – che si convertono in violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogo a nullità della sentenza -di ‘mancanza della motivazione quale requisito essenziale del
provvedimento giurisdizionale”, di “motivazione apparente”, di “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” e di “motivazione perplessa od incomprensibile”, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata (Cass. n. 23940 del 2018; Cass. sez. un. 8053 del 2014), a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (v., ultimamente, anche Cass. n. 7090 del 2022).

10.2. Questa Corte ha, altresì, precisato che « la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture » (Cass., sez. un., n. 22232 del 2016; v. anche Cass. n. 9105 del 2017, secondo cui ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, nella duplice manifestazione di difetto assoluto o di motivazione apparente, quando il Giudice di merito ometta di indicare, nella sentenza, gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero indichi tali elementi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento).
11. Deve essere rigettato anche il secondo motivo. E’ noto che la censura ex art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012 , introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ossia ad un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico- naturalistico, la cui esistenza risulti dalla sentenza o dagli atti processuali che hanno costituito oggetto di discussione tra le parti avente carattere decisivo (Cass. n. 13024 del 2022; Cass. n. 14802 del 2017), senza che possano
considerarsi tali né le singole questioni decise dal giudice di merito, né i singoli elementi di un accadimento complesso, comunque apprezzato, né le mere ipotesi alternative, né le singole risultanze istruttorie (Cass. n. .10525 del 2022).

11.1. In questo caso il motivo è estraneo al paradigma di cui al n. 5, denunziand o l’omesso esame RAGIONE_SOCIALE prove documentali fornite dalla contribuente, che dimostravano, secondo la ricorrente, l’effettività RAGIONE_SOCIALE operazioni di cui era stata contestata l’inesistenza , e occupandosi, quindi, della valutazione della prova e non di un fatto storico decisivo.

12. Devono accogliersi, invece, i motivi dal terzo al nove che denunciano l’omessa pronunzia su una serie di questioni, espressamente riproposte in appello dalla RAGIONE_SOCIALE, come riportato per autosufficienza in ricorso (v. pag. 8 e l’espositiva dei singoli motivi). In proposito, va osservato che non era necessaria la proposizione di appello incidentale, poiché la contribuente era risultata totalmente vittoriosa ad esito del primo grado di giudizio, ma era sufficiente la mera riproposizione. Nel processo tributario, invero, l’art. 56 del d.lgs. n. 546 del 1992, nel prevedere che le questioni e le eccezioni non accolte in primo grado, e non specificamente riproposte in appello, si intendono rinunciate, fa riferimento, come il corrispondente art. 346 c.p.c., all’appellato e non all’appellante, principale o incidentale che sia, in quanto l’onere dell’espressa riproposizione riguarda, nonostante l’impiego della generica espressione “non accolte”, non le domande o le eccezioni respinte in primo grado, bensì solo quelle su cui il giudice non abbia espressamente pronunciato (ad esempio, perché ritenute assorbite), non essendo ipotizzabile, in relazione alle domande o eccezioni espressamente respinte, la terza via -riproposizione/rinuncia – rappresentata dagli artt. 56 del detto d.lgs. e 346 c.p.c., rispetto all’unica alternativa possibile dell’impugnazione – principale o incidentale – o dell’acquiescenza,
totale o parziale, con relativa formazione di giudicato interno. (Cass. n. 14534 del 2018; Cass. n. 7702 del 2013).

12.1. « Essendo l’appello un mezzo di gravame con carattere devolutivo pieno, non limitato al controllo di vizi specifici, ma rivolto ad ottenere il riesame della causa nel merito » (Cass. n. 2320 del 2023) , il giudice d’appello deve procedere al riesame dei fatti di causa ma in questo caso la CTR ha ritenuto «assorbiti gli ulteriori rilievi non trattati », comprese quindi le questioni indicate nei motivi in esame, senza alcuna spiegazione. Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, l’assorbimento in senso proprio di una domanda ricorre quando la decisione sulla domanda assorbita diviene superflua, per sopravvenuto difetto di interesse della parte che, con la pronuncia sulla domanda assorbente, ha conseguito la tutela richiesta nel modo più pieno, mentre quello in senso improprio è ravvisabile quando la decisione assorbente esclude la necessità o la possibilità di provvedere sulle altre questioni, ovvero comporta un implicito rigetto di altre domande (Cass. n. 12193 del 2020; Cass. n. 28663 del 2013; Cass. n. 28995 del 2018). Quale che sia la forma di assorbimento, la relativa declaratoria implica la specifica indicazione, da parte del giudice, dei presupposti in fatto e in diritto che la legittimano sicché, ove ciò non avvenga, si è in presenza di una omissione di pronuncia, comportante la nullità della decisione sul punto (Cass. n. 26507 del 2023).
Conclusivamente, accolti i motivi dal terzo al nono, rigettati i primi due, la causa deve essere rinviata al giudice del merito per gli accertamenti del caso oltre che per la decisione sulle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie i motivi dal terzo al nono, rigettati il primo e il secondo, cassa di conseguenza la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia in

diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 21/11/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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