Omessa dichiarazione: onere della prova sul Fisco?

Un contribuente non presenta la dichiarazione dei redditi. L’Agenzia delle Entrate, sulla base di ricevute di vendita di materiale ferroso, emette un avviso di accertamento. La Cassazione chiarisce che in caso di omessa dichiarazione, l’Amministrazione può usare presunzioni semplici e l’onere della prova di non aver percepito i redditi spetta al contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Omessa dichiarazione e accertamento: chi deve provare cosa?

La recente sentenza della Corte di Cassazione, n. 16243 del 2024, offre un importante chiarimento sul tema dell’accertamento fiscale in caso di omessa dichiarazione dei redditi. La decisione ribadisce un principio fondamentale: quando il contribuente non adempie all’obbligo dichiarativo, l’onere di provare l’inesistenza dei redditi accertati dal Fisco ricade interamente su di lui. Questo principio semplifica notevolmente l’attività dell’Agenzia delle Entrate, che può basare le proprie pretese anche su presunzioni non qualificate.

Il caso: la vendita di materiale ferroso e l’accertamento del Fisco

La vicenda trae origine da due avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un contribuente per gli anni d’imposta 2010 e 2011. L’Amministrazione Finanziaria aveva recuperato a tassazione, ai fini Irpef, Iva e Irap, ricavi derivanti da cessioni di materiale ferroso. Tali operazioni erano emerse a seguito di una verifica effettuata presso una società terza, acquirente del materiale. L’Agenzia riteneva che tali cessioni configurassero un’attività commerciale, seppur non abituale, i cui proventi non erano stati dichiarati dal contribuente, il quale aveva omesso di presentare le relative dichiarazioni dei redditi.

I giudizi di merito: una prova insufficiente per i giudici

Il contribuente impugnava gli avvisi di accertamento e la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva i suoi ricorsi. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale, adita dall’Agenzia delle Entrate, confermava la decisione di primo grado. Secondo i giudici d’appello, la documentazione prodotta dall’ufficio (copie delle ricevute di cessione) non costituiva prova sufficiente dell’evasione. A loro avviso, data l’ingente quantità di materiale ceduto, l’Agenzia avrebbe dovuto cercare ulteriori elementi probatori più precisi e concordanti, come ad esempio la prova dei pagamenti tramite assegni o bonifici bancari, per sostenere la propria pretesa.

Omessa Dichiarazione: la decisione della Cassazione e l’inversione dell’onere della prova

L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione, lamentando la violazione delle norme sull’accertamento tributario e sul riparto dell’onere della prova. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa per un nuovo esame.

La differenza tra accertamento analitico e induttivo puro

La Corte ha chiarito che il potere-dovere di accertamento dell’Amministrazione Finanziaria in caso di omessa dichiarazione è disciplinato dall’art. 41 del d.P.R. n. 600/1973, non dall’art. 39. Questa distinzione è cruciale. Mentre l’accertamento su una dichiarazione presentata deve basarsi su presunzioni gravi, precise e concordanti (art. 38), in caso di omessa dichiarazione l’ufficio può procedere con un accertamento “induttivo puro”.

L’errore della Commissione Tributaria Regionale

L’errore dei giudici di merito è stato quello di applicare i criteri probatori più stringenti previsti per le dichiarazioni presentate a un caso di totale omissione. La Cassazione ha ribadito che, in tale scenario, l’ufficio può determinare il reddito complessivo del contribuente “sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza”, potendo avvalersi anche di presunzioni “supersemplici”, ovvero prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

le motivazioni
La Suprema Corte ha fondato la sua decisione su un consolidato orientamento giurisprudenziale. Il fulcro del ragionamento risiede nel fatto che l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi costituisce una grave violazione degli obblighi fiscali che giustifica un allentamento del rigore probatorio a carico dell’Amministrazione. Le ricevute prodotte dall’Agenzia, contenenti tutti i dati identificativi del cedente, la quantità e tipologia del materiale, il compenso e la sua sottoscrizione, erano elementi più che sufficienti per fondare l’accertamento induttivo. La presenza di tali elementi determina una vera e propria inversione dell’onere della prova: non è più l’ufficio a dover dimostrare con prove incontrovertibili l’esistenza del reddito, ma è il contribuente a dover fornire la prova contraria, dimostrando che il reddito non è stato prodotto o è stato prodotto in misura inferiore. Pertanto, la richiesta della Commissione Regionale di ulteriori prove, come quelle relative alle modalità di pagamento, era illegittima.

le conclusioni
La sentenza in esame ha importanti implicazioni pratiche. Per i contribuenti, essa rappresenta un monito sulla gravità dell’omissione dichiarativa. Tale inadempimento pone il soggetto in una posizione di estrema debolezza probatoria in caso di accertamento, poiché il Fisco può legittimamente basare le proprie pretese su qualsiasi elemento a sua disposizione. Per l’Amministrazione Finanziaria, la decisione conferma l’ampiezza dei poteri di accertamento induttivo in queste circostanze, legittimando l’utilizzo di elementi probatori che in altri contesti non sarebbero considerati sufficienti. In sintesi, chi omette la dichiarazione non può pretendere che il Fisco fornisca prove granitiche, ma deve essere pronto a dimostrare, con fatti e documenti, la propria posizione.

Cosa succede se un contribuente non presenta la dichiarazione dei redditi?
In caso di omessa dichiarazione, l’Agenzia delle Entrate può procedere con un accertamento di tipo “induttivo puro”, determinando il reddito del contribuente sulla base di qualsiasi dato o notizia a sua disposizione, anche utilizzando presunzioni non qualificate.

In caso di omessa dichiarazione, quali prove può usare l’Agenzia delle Entrate per l’accertamento?
L’Agenzia può utilizzare qualsiasi elemento probatorio, come ad esempio ricevute di cessione di beni, senza che queste debbano necessariamente possedere i requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per gli accertamenti basati su dichiarazioni presentate ma infedeli.

Su chi ricade l’onere della prova in un accertamento per omessa dichiarazione?
L’onere della prova si inverte. Una volta che l’Agenzia ha fornito elementi, anche semplici, che fanno presumere l’esistenza di un reddito non dichiarato, spetta al contribuente dimostrare che tale reddito non è stato percepito o è stato percepito in misura inferiore.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16243 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 16243 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 11/06/2024

Omessa presentazione della dichiarazione dei redditi -accertamento induttivo -presunzioni -onere della prova

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 2978/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO;

-ricorrente – contro

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, in forza di procura speciale allegata alla memoria di costituzione di nuovo difensore, elettivamente domiciliato presso lo studio della medesima sito in Roma alla INDIRIZZO;

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Foggia, n. 2847/2016 depositata in data 23/11/2016 notificata in data 1/12/2016; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 9/05/2024 dal consigliere AVV_NOTAIO NOME COGNOME; udito il Pubblico Ministero, in persona del sostituto Procuratore generale, AVV_NOTAIO che ha concluso per l’accoglimento del ricorso; udito l’AVV_NOTAIO per l’Avvocatura dello Stato; udita l’AVV_NOTAIO NOME COGNOME per delega dell’AVV_NOTAIO per la parte controricorrente.

FATTI DI CAUSA

L’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE Foggia, emetteva due avvisi di accertamento nei confronti di NOME COGNOME con cui recuperava a fini Irpef, Iva e Irap, per gli anni di imposta 2010 e 2011, ricavi derivanti da cessioni di materiale ferroso, a seguito di p.v.c. e di verifica effettuata presso la RAGIONE_SOCIALE , ritenendo sussistente un’attività commerciale non abituale da parte del contribuente.

Contro tali avvisi il contribuente presentava separati ricorsi alla Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE di Foggia che, previa loro riunione, li accoglieva.

La Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Foggia, adita dall’ufficio, disattesa l’eccezione di inammissibilità dell’appello, ne respingeva nel merito il gravame; riteneva che la documentazione prodotta dall’RAGIONE_SOCIALE non costituisse idonea prova dei conferimenti di materiale ferroso in evasione di imposta atteso che per l’enorme quantità RAGIONE_SOCIALE cessioni, pari a 18 quintali , l’A genzia avrebbe dovuto ricercare altri elementi dotati di precisione, gravità e concordanza per avvalorare la tesi di omessa
dichiarazione dei corrispettivi percepiti dall’appellato, quali ad esempio i pagamenti effettuati nei confronti del cedente da parte della RAGIONE_SOCIALE, pagamenti che verosimilmente erano venuti con assegni o con bonifico bancario, circostanze non accertate dall’RAGIONE_SOCIALE.

Contro tale sentenza propone ricorso l’RAGIONE_SOCIALE, in base a due motivi.

Resiste il contribuente con controricorso.

Il ricorso è stato quindi fissato per la trattazione in pubblica udienza alla data del 9/05/2024.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. La difesa erariale propone due motivi di ricorso

Con il primo motivo, proposto ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 38 e 41 del d.P.R. n. 600 del 1973, 2697 cod. civ., 115 e 116 cod. proc. civ., in quanto la CTR non ha considerato che il contribuente non aveva presentato la dichiarazione dei redditi annuale, circostanza che legittimava l’ufficio a procedere all’accertamento sulla base di elementi comunque acquisiti, indipendentemente dai requisiti di gravità, precisione e concordanza, trattandosi di accertamento induttivo puro; in particolare l’ ufficio aveva depositato in giudizio le copie RAGIONE_SOCIALE ricevute di cessione, recanti l ‘ intestazione della conferitaria RAGIONE_SOCIALE, i dati identificativi del contribuente (nome e cognome, data di nascita, codice fiscale), la data del conferimento, il quantitativo e la tipologia del materia conferito, il compenso percepito e la sottoscrizione del cedente, tutti elementi che provavano la cessione del materiale ferroso e il conseguimento di compensi; gravava quindi sul contribuente l’onere di fornire la prova contraria laddove invece egli si era limitato a contestare genericamente l’accertamento, così violando gli oneri probatori a riguardo.
Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell ‘ art. 360, primo comma, n. 4) cod. proc. civ., deduce violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per omessa pronuncia in relazione a tutti gli elementi indicati e dedotti dall’ufficio a fondamento della pretesa.

Il primo motivo è ammissibile e fondato, con conseguente assorbimento del secondo.

2.1. Il motivo è ammissibile in quanto non è volto, come eccepito dal controricorrente, ad una diversa ricostruzione del fatto storico o a una revisione del materiale istruttorio, bensì alla verifica della corretta interpretazione ed applicazione RAGIONE_SOCIALE norme di legge concernenti la tipologia dell’accertamento utilizzata nel caso di specie e il conseguente riparto dell’onere della prova .

2.2. Il motivo è altresì fondato.

Questa Corte, in plurime occasioni, ha già evidenziato che, nel caso di omessa dichiarazione da parte del contribuente, il potere – dovere dell’Amministrazione è disciplinato non già dell’art. 39, bensì dall’art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973, ai sensi del quale, sulla base dei dati e RAGIONE_SOCIALE notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, l’Ufficio determina il reddito complessivo del contribuente medesimo; a tal fine, esso può utilizzare qualsiasi elemento probatorio e può fare ricorso al metodo induttivo, avvalendosi anche di presunzioni cd. supersemplici – cioè prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 38, comma 3, del d.P.R. citato -, la presenza RAGIONE_SOCIALE quali determina un’inversione dell’onere della prova, ponendo a carico del contribuente la deduzione di elementi contrari intesi a dimostrare che il reddito (risultante dalla somma algebrica di costi e ricavi) non è stato prodotto o è stato prodotto in misura inferiore a quella indicata dall’Ufficio (Cass. 15/06/2017, n. 14930; Cass. 16/07/2020, n. 15167, giudizio in cui la RAGIONE_SOCIALE ha cassato con rinvio la sentenza di merito che aveva annullato l’avviso di accertamento emesso, in mancanza
di dichiarazione, nei confronti di un commerciante ambulante, sull’erroneo presupposto che spettasse all’Ufficio dimostrare la preordinazione alla cessione dei beni da parte del contribuente; ancora Cass. 02/12/2002, n. 17016; Cass. 18/06/2003, n. 9755; Cass. 15/12/2003, n. 19174; Cass. 13/02/2006, n. 3115; Cass. 03/10/2007, n. 20708; Cass. 30/03/2012, n. 5228; Cass. 22/03/2017, n. 7258; Cass. 17/10/2019, n. 26369; Cass. 30/06/2020, n. 13119; Cass. 10/03/2021, n. 6610; Cass. 26/05/2021, n. 14559).

Nel caso di specie, premesso che costituisce circostanza pacifica che si vertesse in un caso di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, la CTR ha quindi errato nel ritenere che gli elementi documentali prodotti dall’ufficio (contenenti tutti gli elementi identificativi del cedente, il quantitativo del materiale ferroso ceduto, il compenso e la sottoscrizione del cedente stesso) gli imponessero comunque un ulteriore onere probatorio (quello di accertare la prova del pagamento del prezzo), laddove invece gravava sul contribuente l’onere della prova contraria.
Va pertanto accolto il primo motivo del ricorso erariale, con assorbimento del secondo.

La sentenza va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Foggia, in diversa composizione, per nuovo esame, alla luce dei principi esposti nel par. 2.2, e alla quale si demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Foggia, in diversa

composizione, per nuovo esame, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, in data 9 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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