Nuovi motivi in appello: limiti nel processo tributario

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza di merito che aveva accolto un’eccezione del contribuente sollevata per la prima volta in secondo grado. La Corte ha stabilito che l’introduzione di nuovi motivi in appello che ampliano la materia del contendere è inammissibile, in quanto viola le rigide regole procedurali del processo tributario. Il caso riguardava la presunta duplicazione di una pretesa fiscale nei confronti di una società e del suo socio unico.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Nuovi Motivi in Appello: Quando è Troppo Tardi per Cambiare Difesa

Nel processo tributario, la strategia difensiva deve essere delineata con chiarezza fin dal primo grado di giudizio. Introdurre nuovi motivi in appello può rivelarsi una mossa fatale, come dimostra una recente ordinanza della Corte di Cassazione. La Suprema Corte ha ribadito un principio fondamentale: è inammissibile sollevare in appello questioni che ampliano la ‘causa petendi’, ovvero l’oggetto originario della contestazione. Questa pronuncia offre spunti cruciali per contribuenti e professionisti su come strutturare efficacemente la propria difesa.

I Fatti di Causa

Una società a socio unico riceveva un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione Finanziaria contestava la deducibilità di ingenti costi per l’acquisto di materiale, ritenendoli non documentati. La società impugnava l’atto e la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso per un vizio formale, ovvero il difetto di sottoscrizione dell’avviso.

L’Amministrazione Finanziaria proponeva appello. In questa sede, la società contribuente, oltre a difendersi sulle questioni già sollevate, introduceva un argomento completamente nuovo: l’illegittimità della pretesa fiscale per duplicazione, sostenendo che l’Ufficio stava procedendo con un accertamento parallelo anche nei confronti del socio unico/amministratore per gli stessi fatti. La Commissione Tributaria Regionale accoglieva questa nuova tesi e rigettava l’appello dell’Ufficio. Di conseguenza, l’Amministrazione Finanziaria ricorreva in Cassazione, lamentando proprio l’inammissibilità della nuova questione introdotta in appello.

I Limiti ai Nuovi Motivi in Appello nel Processo Tributario

Il cuore della decisione della Cassazione ruota attorno all’interpretazione dell’art. 57 del D.Lgs. 546/1992, che vieta la proposizione di domande nuove in appello. La Corte ha chiarito che l’argomento della duplicazione della pretesa fiscale, sollevato dalla società solo in secondo grado, non era una mera difesa, ma un vero e proprio motivo aggiunto di impugnazione.

Questo nuovo motivo si fondava su fatti e circostanze (l’esistenza di un altro accertamento a carico della persona fisica) che non erano stati dedotti in primo grado. Di conseguenza, esso allargava indebitamente la materia del contendere, costringendo il giudice d’appello a esaminare una questione mai affrontata prima. La Suprema Corte ha sottolineato che una simile pratica viola il principio del doppio grado di giudizio e le regole che disciplinano la formazione del contraddittorio.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte ha affermato che la decisione del giudice regionale era viziata perché fondata su una questione inammissibile. Il principio cardine è che l’appello ha una funzione ‘devolutiva’: trasferisce al giudice superiore la stessa controversia decisa in primo grado, nei limiti dei motivi di impugnazione. Non può diventare la sede per introdurre nuove ‘causae petendi’.

Secondo la Cassazione, la questione della duplicazione della pretesa non era riconducibile all’originaria causa petendi e non costituiva una semplice eccezione, ma un vero e proprio motivo aggiunto, vietato dalla legge. Accogliendo tale motivo, il giudice di secondo grado aveva di fatto deciso su una domanda nuova. Pertanto, la Corte ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale, in diversa composizione, affinché la riesamini nel merito, basandosi esclusivamente sui motivi originariamente proposti nel ricorso introduttivo.

Conclusioni

Questa ordinanza ribadisce un’importante lezione procedurale: la difesa del contribuente deve essere completa ed esaustiva fin dal primo atto del processo. Tentare di ‘aggiustare il tiro’ in appello, introducendo argomenti sostanziali non discussi in precedenza, è una strategia destinata al fallimento. La decisione sottolinea la necessità di una pianificazione attenta e meticolosa del contenzioso tributario, dove ogni eccezione e ogni motivo di impugnazione devono essere tempestivamente e correttamente formulati per non rischiare di vedersi annullare una decisione favorevole per un vizio puramente procedurale.

È possibile per un contribuente introdurre un argomento di difesa completamente nuovo durante il processo d’appello tributario?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che non è possibile introdurre in appello motivi di impugnazione che ampliano la materia del contendere (la cosiddetta ‘causa petendi’) rispetto a quanto discusso in primo grado. Tali motivi sono considerati una domanda nuova e, pertanto, inammissibili.

Qual è la differenza tra una mera difesa e un inammissibile nuovo motivo in appello?
Una mera difesa si limita a contestare le argomentazioni della controparte nell’ambito della questione già definita in primo grado. Un nuovo motivo inammissibile, invece, si fonda su fatti e ragioni giuridiche diverse e ulteriori rispetto a quelle originariamente dedotte, allargando di fatto l’oggetto del giudizio.

Cosa succede se un giudice d’appello basa la sua decisione su un nuovo motivo inammissibile sollevato da una delle parti?
La sentenza emessa dal giudice d’appello è viziata e può essere annullata dalla Corte di Cassazione. Come avvenuto nel caso di specie, la causa viene rinviata al giudice di secondo grado affinché emetta una nuova decisione basata esclusivamente sui motivi ammissibili, ovvero quelli proposti fin dal primo grado.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30797 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30797 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 02/12/2024

IRES

ACCERTAMENTO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23099/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE a socio unico, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME in virtù di procura in calce al controricorso ed elettivamente domiciliato presso lo studio del difensore in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della LOMBARDIA n. 932/08/17 depositata l’08/03/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 18 ottobre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

Fatti di causa

L’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE a socio unico l’avviso di accertamento T9V03D801349/2014 con il quale, per l’anno di imposta 2011, contestava la deducibilità di due operazioni per acquisto di materiale ferroso non adeguatamente documentate, l’una per

l’importo di euro 393.000,00 e l’altra per l’importo di euro 1.291.131,00. L’Ufficio riprendeva a tassazione i costi non documentati.

Avverso l’atto di accertamento proponeva ricorso la RAGIONE_SOCIALE a socio unico innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Pavia. L’Agenzia delle Entrate si costituiva chiedendo il rigetto dell’impugnazione. L’adita Commissione, con la sentenza 485/03/15 depositata il 28/09/2015, accoglieva il ricorso ritenendo fondata l’eccezione del contribuente circa il difetto di sottoscrizione dell’accertamento.

Con riguardo a detta sentenza l’Agenzia delle Entrate prestava acquiescenza quanto all’annullamento della ripresa a tassazione dei costi non documentati per euro 1.291.131,00 e, nel resto, proponeva appello eccependo la tardività della eccezione circa il difetto di sottoscrizione dell’atto impositivo accolta dal giudice di prime cure perchè proposta solo nella memoria integrativa in primo grado e ribadendo la legittimità dell’accertamento trattandosi di costi non documentati. La RAGIONE_SOCIALE a socio unico si costituiva in giudizio contestando l’impugnazione e chiedendone il rigetto. L’adita Commissione tributaria regionale della LOMBARDIA con la sentenza n. 932/08/17 depositata l’08/03/2017 rigettava l’appello, confermava la sentenza di primo grado e condannava alle spese l’Ufficio.
Avverso detta sentenza ha proposto ricorso in cassazione l’Agenzia delle Entrate con un unico strumento di impugnazione. La RAGIONE_SOCIALE socio unico si è costituita con controricorso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità e comunque l’infondatezza dell’impugnazione.

Il ricorso è stato trattato dal Collegio nella camera di consiglio del 18/10/2024.

Ragioni della decisione

Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 57 d.lgs. 31/12/1992, n. 546 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ.. In particolare la difesa erariale lamenta la nullità della sentenza perché avrebbe posto a fondamento della decisione, piuttosto che le argomentazioni riportate nel ricorso del contribuente in primo grado e dibattute tra le parti, una deduzione che la società aveva sollevato solo in sede di discussione del giudizio di appello e cioè l’esistenza della duplicazione della pretesa fiscale, perché avanzata dall’Ufficio nei confronti del signor NOME COGNOME sia in qualità di liquidatore e legale rappresentante della società sia in proprio quale socio unico della medesima società e, pertanto, una questione tardivamente proposta e inammissibile.
1.1. Il motivo è fondato. La sentenza della Commissione tributaria regionale ha affermato, in effetti, che: «il contribuente (l’amministratore della società) aveva ammesso in udienza che le operazioni di cui alle fatture contestate erano inesistenti e fittizie e che l’utilizzo delle fatture in questioni serviva, per la stessa dichiarazione del contribuente, a ridurre il reddito imponibile della società RAGIONE_SOCIALE a socio unico e, per questa via, della stessa persona, NOME COGNOME amministratore ed unico socio. La sentenza prosegue affermando che: gli importi di cui si discute sono stati richiesti -come evidenziato in udienza -direttamente al COGNOME trattandosi di imposte dovute sui ricavi omessi sulle quali dovrà (anche) pagare le relative sanzioni. A giudizio della Commissione non è, quindi, possibile sottoporre a tassazione due volte lo stesso illecito: sui ricavi omessi da parte del COGNOME; sugli stessi ricavi divenuti costi non documentati dalla RAGIONE_SOCIALE a socio unico (in quanto deve restare vivo quello ‘personale’: sarà quindi cura dell’Agenzia evidenziare questo particolare ai giudici presso cui è pendente il relativo contenzioso intestato a NOME COGNOME quale persona fisica».
1.2. Orbene, emerge all’evidenza che il motivo fondamentale della decisione della Commissione tributaria regionale è costituito dalla pretesa duplicazione della pretesa impositiva dell’Ufficio perché spiegata verso NOME COGNOME quale persona fisica e quale socio unico e amministratore della RAGIONE_SOCIALE: questo motivo ha precluso ogni esame nel merito dell’appello dell’Amministrazione finanziaria, ogni logica conclusione circa le conseguenze della inesistenza dei costi fatturati e ogni valutazione sulla ripresa a tassazione degli stessi costi e sulla legittimità dell’accertamento.
1.3. Come dedotto dall’Ufficio ricorrente, come chiaramente espresso dalla stessa sentenza e nemmeno contestato dalla difesa del contribuente, tale questione non era stata proposta in primo grado quale motivo di impugnazione dell’accertamento, ma era emersa solo nel giudizio di appello. La questione era nuova, tardiva e inammissibile; si trattava di una questione idonea ad ampliare la causa petendi e che non rappresentava una mera difesa del contribuente ma un motivo aggiunto di impugnazione dell’accertamento. In tal senso assume rilievo l’orientamento secondo il quale: nel processo tributario d’appello, la nuova difesa del contribuente, ove non sia riconducibile all’originaria causa petendi e si fondi su fatti diversi da quelli dedotti in primo grado, che ampliano l’indagine giudiziaria ed allargano la materia del contendere, non integra un’eccezione, ma si traduce in un motivo aggiunto e, dunque, in una nuova domanda, vietata ai sensi degli artt. 24 e 57 del d.lgs. n. 546 del 1992 (Cass. 03/11/2022, n. 32390).
In conclusione, in accoglimento dell’unico motivo di ricorso, la sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, che, in diversa composizione, procederà a nuovo esame, e provvederà anche a regolare la spese processuali del giudizio di legittimità tra le parti.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui è demandata anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso, in Roma, nella camera di consiglio del 18 ottobre

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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