Nullità sentenza tributaria: il caso della motivazione

La Corte di Cassazione ha dichiarato la nullità di una sentenza tributaria per grave carenza di motivazione. Il caso riguardava la richiesta di una società di disapplicare le norme antielusive sul riporto delle perdite in una fusione avvenuta durante un piano di ristrutturazione aziendale. I giudici di merito avevano accolto la richiesta della società, ma la loro sentenza è stata annullata perché si limitava ad affermare la non elusività dell’operazione senza analizzare nel dettaglio la sussistenza dei presupposti di legge. La Suprema Corte ha ribadito che una motivazione meramente apparente, che si risolve in clausole di stile, viola il ‘minimo costituzionale’ richiesto e determina la nullità della sentenza tributaria.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Nullità Sentenza Tributaria: Quando la Motivazione è Solo Apparente

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cardine del nostro ordinamento: una decisione del giudice, per essere valida, deve essere sorretta da una motivazione reale e comprensibile. Quando ciò non accade, si verifica la nullità della sentenza tributaria. Questo principio è stato applicato in un caso complesso riguardante una fusione societaria e l’applicazione di norme antielusive, offrendo spunti fondamentali per contribuenti e professionisti.

I Fatti di Causa: Una Fusione nel Contesto di un Salvataggio Aziendale

Una società a responsabilità limitata, nell’ambito di un’operazione di fusione per incorporazione, aveva presentato un’istanza all’Agenzia delle Entrate. L’obiettivo era ottenere la disapplicazione della norma che limita il riporto delle perdite fiscali delle società coinvolte in una fusione (art. 172, comma 7, TUIR). Questa norma ha finalità antielusive, per evitare che fusioni vengano realizzate al solo scopo di sfruttare le perdite di una società per abbattere l’imponibile di un’altra.

L’Agenzia delle Entrate aveva inizialmente dichiarato inammissibile l’istanza. La società ha quindi avviato un contenzioso, ottenendo ragione sia in primo che in secondo grado. I giudici della Commissione Tributaria Regionale avevano ritenuto l’operazione non elusiva, basando la loro decisione sul fatto che la fusione si inseriva in un più ampio piano di salvataggio e ristrutturazione aziendale. Insoddisfatta, l’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione.

Il Ricorso in Cassazione e la Nullità della Sentenza Tributaria

L’Amministrazione finanziaria ha basato il proprio ricorso su due motivi principali. Il primo, di natura procedurale, denunciava la nullità della sentenza tributaria per violazione di legge, sostenendo che la motivazione fornita dai giudici d’appello fosse meramente apparente. In pratica, la sentenza si limitava a usare ‘clausole di stile’ e affermazioni generiche, senza spiegare concretamente perché l’operazione non fosse elusiva.

Il secondo motivo, di natura sostanziale, contestava l’errata applicazione delle norme fiscali. Secondo l’Agenzia, i giudici di merito avevano sbagliato a considerare automaticamente non elusiva la fusione solo perché parte di un accordo di ristrutturazione, omettendo di verificare la sussistenza delle specifiche condizioni previste dalla legge per la disapplicazione della norma antielusiva.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, dichiarando assorbito il secondo. I giudici supremi hanno stabilito che la sentenza impugnata era effettivamente affetta da un vizio di motivazione talmente grave da determinarne la nullità. La motivazione, infatti, non raggiungeva quel ‘minimo costituzionale’ necessario per rendere comprensibile l’iter logico-giuridico seguito dal giudice.

La Corte ha spiegato che l’affermazione secondo cui ‘poiché l’operazione di fusione è stata inserita in un accordo di ristrutturazione, allora non vi sarebbe l’intento elusivo’ è una mera affermazione apodittica. Manca, infatti, qualsiasi analisi sulla sussistenza dei presupposti specifici richiesti dall’articolo 172 del TUIR. Una sentenza che si limita a enunciare una conclusione senza esporre le ragioni concrete che la sostengono è, a tutti gli effetti, una sentenza priva di motivazione reale. Di conseguenza, deve essere annullata.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione è di fondamentale importanza. Essa ribadisce che il dovere di motivazione non è un mero adempimento formale, ma una garanzia essenziale per le parti del processo. Nel diritto tributario, dove la contrapposizione tra Fisco e contribuente è spesso netta, una decisione chiara e ben argomentata è indispensabile. Non è sufficiente che un’operazione economica avvenga in un contesto di crisi o ristrutturazione per essere considerata legittima ai fini fiscali; il giudice ha sempre l’onere di verificare puntualmente il rispetto di tutte le condizioni previste dalla normativa specifica. La Corte ha quindi cassato la sentenza e rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado per un nuovo esame che tenga conto di questi principi.

Una sentenza tributaria può essere annullata per mancanza di motivazione?
Sì. La Corte di Cassazione ha confermato che una sentenza è nulla se la sua motivazione è solo apparente, basata su clausole di stile o affermazioni generiche, perché non raggiunge il ‘minimo costituzionale’ richiesto per rendere comprensibile il percorso logico seguito dal giudice.

Il fatto che una fusione avvenga durante un piano di salvataggio aziendale la rende automaticamente legittima per il fisco?
No. Secondo la Suprema Corte, il contesto di una ristrutturazione aziendale non è di per sé sufficiente a escludere la natura elusiva di un’operazione. Il giudice deve sempre condurre un’analisi specifica per verificare se sussistono le condizioni previste dalla legge per disapplicare le norme antielusive.

Cosa significa ‘cassare con rinvio’ come deciso in questo caso?
Significa che la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e ha ordinato che il caso sia giudicato di nuovo da una diversa sezione dello stesso organo giudiziario. Questo nuovo giudizio dovrà obbligatoriamente seguire i principi di diritto stabiliti dalla Cassazione nella sua ordinanza.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20473 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20473 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 21/07/2025

DINIEGO ISTANZA DISAPPLICAZIONE EX ART. 37BIS , COMMA 8, D.P.R. N. 600/1973

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23510/2020 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore protempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege ,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro-tempore, non costituita,

-intimata – avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Toscana n. 1773/2019, depositata il 13 dicembre 2019; udita la relazione della causa svolta nell’udienza in camera di consiglio del 16 aprile 2025 dal consigliere dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

L a società RAGIONE_SOCIALE, in data 5 agosto 2014, presentava, presso l’Agenzia delle Entrate -Direzione provinciale di Pisa, istanza ex art. 37bis , comma 8, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (vigente ratione temporis ) ai fini della disapplicazione della normativa di cui all’art. 172, comma 7, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle imposte sui redditi), che limita il riporto delle perdite delle società che partecipano ad operazioni di fusione.

La Direzione regionale della Toscana, ricevuta l’istanza dalla Direzione provinciale, con provvedimento del Direttore regionale prot. n. 911-41231/2014 del 9 ottobre 2014, pervenuto in pari data, comunicava che l’istanza in questione era da ritenere inammissibile per carenza del requisito di preventività, e quindi era da considerarsi come non presentata.

Avverso tale provvedimento la società contribuente presentava ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Firenze la quale, con sentenza n. 1174/2016, depositata l’8 settembre 2016, lo accoglieva, compensando le spese di giudizio.

Interposto gravame dall’Ufficio , la Commissione Tributaria Regionale della Toscana, con sentenza n. 1773/2019, pronunciata il 9 dicembre 2019, e depositata in segreteria il 13 dicembre 2019, rigettava l’appello, compensando le spese di lite.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate , sulla base di due motivi (ricorso notificato il 15 settembre 2020).

Non si è costituita in giudizio la RAGIONE_SOCIALE rimasta intimata.

Con decreto presidenziale del 29 gennaio 2025 è stata fissata per la trattazione l’ adunanza in camera di consiglio del 16 aprile 2025, ai sensi degli artt. 375, comma 2, e 380bis .1 c.p.c.

– Considerato che:

Il ricorso in esame, come si è detto, è affidato a due motivi.

1.1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate eccepisce nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli artt. 36, 53 e 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e dell’art. 132 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, num. 4), dello stesso codice

Rileva la ricorrente che la sentenza impugnata era da considerare priva di reale motivazione, in quanto la stessa si risolveva in clausole di stile, puramente assertive senza che fossero enucleate le ragioni della decisione.

1.2. Con il secondo motivo viene denunciata violazione e falsa applicazione dell’art. 37 -bis d.P.R. n. 600/1973, nonché degli artt. 172, comma 7, d.P.R. n. 917/1986, 2697, 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Deduce, in particolare, l’Ufficio che la C.T.R. aveva erroneamente ritenuto la natura non elusiva dell’operazione di fusione per incorporazione della RAGIONE_SOCIALE nella RAGIONE_SOCIALE per il solo fatto che essa era intervenuta nel contesto di un piano di salvataggio dell’impresa in crisi (accordo di ristrutturazione ex art. 182bis l. fall.), senza valutare la sussistenza delle condizioni per la disapplicazione previste dall’art. 172, comma 7, d.P.R. n. 917/1986.
Così delineati i motivi di ricorso, la Corte osserva quanto segue.

2.1. Il primo motivo è fondato.

Ed invero, una volta superata (in senso affermativo) la questione dell’ammissibilità dell’impugnazione del diniego di disapplicazione (questione sulla quale si è ormai formato il giudicato, visto che sul punto l’Agenzia non propone ricorso sul punto), nel merito della verifica della sussistenza dei presupposti per la disapplicazione la sentenza appare assolutamente carente, risolvendosi nell’apoditt ica affermazione per cui poiché l’operazione di fusione è stata inserita in un accordo di ristrutturazione ex art. 182bis l. fall., allora non vi sarebbe l’intento elusivo, senza alcuna analisi della sussistenza dei presupposti previsti dall’art. 172, comma 7, d.P.R. n. 917/1986, la cui sussistenza è necessaria, ai fini dell’eventuale disapplicazione.
Ne consegue che la sentenza impugnata deve ritenersi nulla per mancanza di una reale motivazione, non essendo raggiunto il c.d. ‘minimo costituzionale’ idoneo ad integrare la sufficienza motivazionale del provvedimento (cfr., tra le altre. Cass. 3 marzo 2022, n. 7090; Cass. 10 gennaio 2022, n. 471).

2.2. Il secondo motivo resta assorbito.

La sentenza impugnata deve quindi essere cassata con rinvio, per nuovo giudizio, alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, la quale provvederà anche alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo.

Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia per nuovo giudizio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, il 16 aprile 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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